II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.96/2019
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
2C_96/2019
Urteil vom 19. September 2019
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, präsidierendes Mitglied,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichterin Hänni,
Gerichtsschreiber Zollinger.
Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
vertreten durch Herrn A.A.________,
Beschwerdeführer,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich,
Dienstabteilung Recht.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich sowie direkte Bundessteuer,
Steuerperiode 2015,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2.
Abteilung, Einzelrichter,
vom 5. Dezember 2018 (SB.2018.00112, 00113).
Sachverhalt:
A.
A.A.________ war in der Steuerperiode 2015 gegenüber seiner sechsjährigen
Tochter, die unter mütterlicher Obhut in Thailand lebte, unterhaltspflichtig.
An die Mutter seiner Tochter überwies er in der betreffenden Steuerperiode
einen Betrag von insgesamt Fr. 48'220.--. Das Ehepaar A.A.________ und
B.A.________ brachten in ihrer Steuererklärung 2015 Unterhaltsbeiträge "an den
geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten" im Umfang von Fr. 48'220.-- in
Abzug.
B.
In der Veranlagungsverfügung vom 21. November 2017 rechnete das Kantonale
Steueramt Zürich die in Abzug gebrachten Unterhaltszahlungen vollumfänglich
auf, da diese nicht detailliert nachgewiesen worden seien. Nachdem das Ehepaar
A.________ Einsprache gegen die Veranlagung erhoben hatte, forderte sie das
Steueramt mit Auflage vom 24. Januar 2018 und Mahnung vom 12. März 2018 zur
Nachreichung weiterer Belege und der Gerichtsurteile auf, um die
Unterhaltspflicht gegenüber der Tochter, den Verwendungszweck der
Unterhaltszahlungen sowie deren tatsächliche Verwendung nachzuweisen. Nachdem
das Ehepaar A.________ auch nach Ablauf der Mahnfrist der Auflage nicht
nachkam, hiess das Steueramt die Einsprache mit Einspracheentscheid vom 24.
April 2018 teilweise gut. Sie legte die Unterhaltszahlungen an die Tochter nach
pflichtgemässem Ermessen auf Fr. 18'000.-- fest. Das hiergegen erhobene
Rechtsmittel wies das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich mit Entscheid vom
30. August 2018 ab. Ebenso blieb die Beschwerde an das Verwaltungsgericht des
Kantons Zürich ohne Erfolg (Urteil vom 5. Dezember 2018).
C.
Mit Eingabe vom 28. Januar 2019 gelangen A.A.________ und B.A.________ an das
Bundesgericht. Sie beantragen sinngemäss, die in Abzug gebrachten
Unterhaltzahlungen in der Höhe von Fr. 48'220.-- seien vollumfänglich
zuzulassen. Eventualiter sei ein Abzug von Fr. 32'920.-- zu gewähren.
Erwägungen:
1.
Die frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eingereichte
Eingabe betrifft eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a
BGG) und richtet sich gegen das kantonal letztinstanzliche (Art. 86 Abs. 1 lit.
d BGG), verfahrensabschliessende (Art. 90 BGG) Urteil eines oberen Gerichts
(Art. 86 Abs. 2 BGG). Das Rechtsmittel ist als Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zulässig, zumal ein Beschwerderecht
gemäss Art. 146 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14.
Dezember 1990 (DBG; SR 642.11) und Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
(StHG; SR 642.14) vorgesehen ist (Art. 83 BGG; vgl. Urteil 2C_473/2018 vom 10.
März 2019 E. 1.1). Die Beschwerdeführer sind bereits im kantonalen Verfahren
als Partei beteiligt gewesen und dort mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen.
Ausserdem sind sie durch das angefochtene Urteil in ihren schutzwürdigen
Interessen besonders berührt. Sie sind somit zur Erhebung des Rechtsmittels
legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten ist einzutreten.
2.
Mit der Beschwerde kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden
(Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an
(Art. 106 Abs. 1 BGG), wobei es - unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge-
und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 BGG) - grundsätzlich nur die geltend
gemachten Vorbringen prüft, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht
geradezu offensichtlich sind (vgl. BGE 142 I 135 E. 1.5 S. 144; 133 II 249 E.
1.4.1 S. 254). Seinem Urteil legt das Bundesgericht den Sachverhalt zugrunde,
den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG).
3.
Die Vorinstanz erwägt, abziehbare Unterhaltsbeiträge müssten unmittelbar
familienrechtlich geschuldet sein. Folglich würden Leistungen in Erfüllung
einer familienrechtlichen Unterhaltspflicht, nicht aber freiwillig geleistete
Beiträge steuerrechtlich zum Abzug zugelassen. Es sei zwar unbestritten, dass
der beschwerdeführende Ehemann unterhaltspflichtig sei und die Beschwerdeführer
die Höhe der tatsächlich geleisteten Zahlungen nachgewiesen hätten. In welchem
Umfang eine familienrechtliche Unterhaltspflicht bestünde, sei indes unklar.
Der Umfang der Unterhaltspflicht ergebe sich nicht bereits aus den konkreten
Lebenshaltungskosten der alimentierten Person, da nicht der tatsächliche,
sondern höchstens der erforderliche Bedarf zu berücksichtigen sei. Die
Beschwerdeführer hätten auch innert Mahnfrist keine diesbezüglichen Nachweise
erbracht. Folglich dürfe eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen
erfolgen, wobei diese nur noch wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten
werden könne. Das Steueramt und das Steuerrekursgericht hätten ermessensweise
Fr. 18'000.-- als Unterhaltsbeiträge zum Abzug zugelassen und dabei auf die
tieferen Lebenshaltungskosten am thailändischen Wohnort hingewiesen. Nach
Auffassung der Vorinstanz erscheint dies selbst unter Berücksichtigung eines
für thailändische Verhältnisse eher gehobeneren westlichen Lebensstandards als
ausreichend - jedenfalls nicht offensichtlich unrichtig -, weshalb sie keine
Veranlassung habe, davon abzuweichen.
4.
Die Beschwerdeführer machen geltend, die Vorinstanz behaupte in unhaltbarer
Weise, dass die Tochter des beschwerdeführenden Ehemanns eine öffentliche
thailändische Schule besuchen könne. Es liege in der Kompetenz der Eltern zu
beurteilen, welche Schule für die Grundausbildung des Kinds geeignet und
notwendig sei. Es sei offensichtlich, dass die öffentlichen Schulen in Thailand
ein sehr tiefes Niveau aufweisen würden. Nur eine Privatschule mit
qualifizierten Lehrpersonen könne eine Ausbildung garantieren, die jener in der
Schweiz entspreche. Seine Tochter werde in nächster Zukunft ihre Schulbildung
in der Schweiz fortsetzen. Deshalb müsse der Schulbesuch in der von den
Beschwerdeführern gewählten Schule als Grundausbildung betrachtet werden und
die damit verbundenen Auslagen in der Höhe von Fr. 6'100.-- (Schulgeld im
Betrag von Fr. 4'000.-- zuzüglich Auslagen im Umfang von Fr. 2'100.--)
vollumfänglich berücksichtigt werden.
Sodann berücksichtige die Vorinstanz Überweisungskosten in der Höhe von Fr.
140.-- (vgl. E. 2.2 des vorinstanzlichen Urteils). Indessen betrügen die Kosten
Fr. 30.-- pro Überweisung. Bei 14 Überweisungen in der betreffenden
Steuerperiode resultieren Kosten in der Höhe von Fr. 420.--. Diese Kosten
müssten zum Abzug zugelassen werden.
Die Beschwerdeführer kritisieren im Weiteren die vorinstanzliche Schätzung der
Lebenshaltungskosten in Thailand. Die Vorinstanz behaupte, dass ein
sechsjähriges Kind wesentlich tiefere Lebenshaltungskosten habe. Diese
Behauptung sei frei erfunden. Ebenfalls nicht einzusehen sei, weshalb in einer
Grossstadt wie Bangkok nicht die gleichen Lebenshaltungskosten wie in der
Schweiz gelten würden. Deshalb müsse von allgemeinen Lebenshaltungskosten in
der Höhe von Fr. 2'200.-- pro Monat und von insgesamt Fr. 26'400.-- für die
Steuerperiode 2015 ausgegangen werden.
Würde nicht die tatsächlich ausbezahlten Unterhaltszahlungen in der Höhe von
Fr. 48'220.-- zum Abzug zugelassen, müsste daher mindestens ein Abzug im Betrag
von Fr. 32'920.-- (Summe aus Fr. 6'100.--, Fr. 420.-- und Fr. 26'400.--)
gewährt werden.
5.
Umstritten ist die Frage, ob die Vorinstanz die Veranlagung nach
pflichtgemässem Ermessen wegen offensichtlicher Unrichtigkeit im Sinne der
Beanstandungen der Beschwerdeführer hätte anpassen müssen.
5.1. Gemäss §139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 des Kantons Zürich
(StG ZH; LS 631.1) nimmt das kantonale Steueramt die Einschätzung nach
pflichtgemässem Ermessen vor, wenn die steuerpflichtige Person trotz Mahnung
ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt hat oder die Steuerfaktoren mangels
zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden können. Sodann
sieht § 140 Abs. 2 StG ZH vor, dass die steuerpflichtige Person eine
Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen nur wegen offensichtlicher
Unrichtigkeit anfechten kann. Die Einsprache ist zu begründen und muss
allfällige Beweismittel nennen. Während erstere kantonale Bestimmung
gleichlautend mit Art. 46 Abs. 3 StHG und Art. 130 Abs. 2 DBG ist, enthält
Letztere den gleichen Regelungsinhalt wie Art. 48 Abs. 2 StHG und Art. 132 Abs.
3 DBG. Als detaillierte Regelungen belassen Art. 46 Abs. 3 StHG und Art. 48
Abs. 2 StHG dem kantonalen Gesetzgeber keinen Gestaltungsspielraum. Die
Bestimmungen kämen gemäss Art. 72 Abs. 2 StHG direkt zur Anwendung, falls sich
erweisen sollte, dass das kantonale Steuerrecht ihr widerspricht (vgl. BGE 133
II 114 E. 3.2 S. 116). Wo die bundessteuerrechtliche und die
steuerharmonisierungsrechtliche Regelung im Wortlaut übereinstimmen, drängt
sich im Grundsatz zudem deren identische Auslegung auf. Dies ist im Interesse
der vertikalen Steuerharmonisierung, die verlangt, dass Rechtsfragen im
kantonalen und im eidgenössischen Recht mit Bezug auf die direkten Steuern nach
Möglichkeit gleich beurteilt werden (vgl. BGE 133 II 114 E. 3.2 S. 116; 130 II
65 E. 5.2 S. 72 ff.; Urteil 2C_263/2018 vom 11. Februar 2019 E. 2; vgl. auch
BGE 139 II 363 E. 3.2 S. 370 f.). Ausgangspunkt der nachfolgenden Erwägungen
ist damit Art. 46 Abs. 3 StHG und Art. 48 Abs. 2 StHG, wobei die erfolgte
Rechtsanwendung mit freier Kognition und unter Berücksichtigung von Art. 130
Abs. 2 DBG und Art. 132 Abs. 3 DBG überprüft werden kann.
5.2. Die Beschwerdeführer beanstanden zu Recht nicht, dass das Steueramt eine
Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen hat vornehmen dürfen. Die
Voraussetzungen für eine solche Veranlagung waren ohne Weiteres gegeben. Sodann
stellt sich auch nicht mehr die Frage, ob ein gewisser Betrag aufgrund der
familienrechtlichen Unterhaltspflicht des beschwerdeführenden Ehemanns gestützt
auf § 31 Abs. 1 lit. c StG ZH (vgl. Art. 9 Abs. 2 lit. c StHG; Art. 33 Abs. 1
lit. c DBG) zum Abzug zuzulassen ist. Dies wurde von der Vorinstanz zu Recht
bestätigt (vgl. E. 2 des angefochtenen Urteils). Es stellt sich nur noch die
Frage, ob die Beschwerdeführer den Unrichtigkeitsnachweis der Veranlagung nach
pflichtgemässem Ermessen mit Blick auf die Unterhaltsbeiträge haben erbringen
können. Dies gelingt lediglich bei offensichtlicher Unrichtigkeit und kann auf
zwei Arten erbracht werden.
5.2.1. Einerseits kann durch das Beibringen von Beweismitteln die bisher
vorhandene Ungewissheit bezüglich des Sachverhalts beseitigt und auf diese
Weise die zuverlässige Ermittlung der Steuerfaktoren ermöglicht werden.
Diesfalls ist die angefochtene Ermessensveranlagung durch eine ordentliche
Veranlagung zu ersetzen und die Untersuchungspflicht lebt wieder auf (vgl.
Urteile 2C_90/2017 vom 16. Oktober 2017 E. 2.1; 2C_311/2010 vom 22. Dezember
2010 E. 3.2).
5.2.2. Andererseits ist aber auch möglich darzutun, dass die angefochtene
Veranlagung offensichtlich übersetzt ist. Bezüglich des quantitativen Elements
der Ermessensveranlagung können nur grobe Schätzungsfehler gerügt werden.
Offensichtlich unrichtig ist etwa eine Ermessensveranlagung, die einen
wesentlichen Gesichtspunkt übergangen oder falsch gewürdigt hat. Gleiches gilt
wenn der kantonalen Steuerbehörde augenfällige Fehler oder Irrtümer unterlaufen
sind. Die Schätzung muss aufgrund schwerwiegender Fehler im Ergebnis
willkürlich sein (vgl. Urteile 2C_90/2017 vom 16. Oktober 2017 E. 2.2; 2C_260/
2014 und 2C_261/2014 vom 2. April 2014 E. 4.1; 2C_311/2010 vom 22. Dezember
2010 E. 3.4).
5.2.3. Die Einsprachebehörde und die zuständigen kantonalen Gerichtsinstanzen
können sich nicht auf eine summarische oder oberflächliche Überprüfung
beschränken. Die angefochtene Ermessensveranlagung ist mit der gleichen
Gründlichkeit wie jede andere Veranlagung zu überprüfen. Insbesondere dürfen
sie die Ermessensveranlagung nicht nur unter dem Blickwinkel des Willkürverbots
prüfen (vgl. Art. 110 BGG; Urteil 2C_127/2018 vom 30. April 2019; zum Fall der
"Willkür im Quadrat" vgl. auch BGE 132 I 13 E. 5.1 S. 17 f.; 116 III 70 E. 2b
S. 71 f.; Urteile 2D_35/2017 vom 5. April 2018 E. 5.1; 6B_152/2017 vom 20.
April 2017 E. 1.3). Die Ermessensveranlagung ist jedoch nur dann aufzuheben
oder anzupassen, wenn sie sich als grob unrichtig erweist und damit eine
materielle Rechtsverweigerung einhergeht (vgl. Urteil 2C_90/2017 vom 16.
Oktober 2017 E. 2.2).
5.3. Den Beschwerdeführern wäre durch das Beibringen des gerichtlichen Urteils,
aus dem die Höhe der familienrechtlichen Unterhaltspflicht hervorgeht, möglich
gewesen, die vorhandene Ungewissheit bezüglich des Sachverhalts zu beseitigen
und auf diese Weise die zuverlässige Ermittlung der Steuerfaktoren zu
ermöglichen. Dies haben sie unbestrittenermassen unterlassen. Sie beschränken
sich lediglich darauf, die vom Steueramt vorgenommene Ermessensveranlagung als
offensichtlich unrichtig zu beanstanden. Was die Beschwerdeführer gegen die
vorinstanzlichen Erwägungen vorbringen, lässt die Ermessensveranlagung nicht
als offensichtlich unrichtig erscheinen. Die Vorinstanz setzt sich ausführlich
mit den Lebenshaltungskosten der Tochter des beschwerdeführenden Ehemanns in
Thailand auseinander und begründet eingehend, weshalb der ermessensweise
festgelegte Betrag von Fr. 18'000.-- die Lebenshaltungskosten zu decken vermag
(vgl. E. 3.3 f. des angefochtenen Urteils). Die Beschwerdeführer machen einzig
mit Blick auf das Schulgeld konkrete Angaben zu den konkreten
Lebenshaltungskosten. Sie begründen indes nicht, weshalb das Schulgeld nicht
vom ermessensweise festgelegten Betrag gedeckt wird. Ansonsten beschränken sie
sich auf allgemeine Ausführungen und Hinweise auf die generellen
Lebenshaltungskosten in Thailand. Die Beschwerdeführer lassen dabei ausser
Acht, dass primär die familienrechtliche Unterhaltspflicht für die Bestimmung
des steuerrechtlichen Abzugs massgebend ist. Die allgemeinen
Lebenshaltungskosten sind nur sekundär zur Plausibilisierung der Schätzung
heranzuziehen. Selbst wenn das Steueramt und die Vorinstanz mit ihrer Schätzung
von Fr. 18'000.-- leicht unterhalb der effektiven Lebenshaltungskosten liegen
sollten, ist die Ermessensveranlagung jedenfalls nicht offensichtlich
unrichtig. Mit Blick auf die Überweisungskosten bleibt im Weiteren offen, ob
die Beschwerdeführer tatsächlich 14 Überweisungen mit Überweisungskosten in der
Höhe von Fr. 30.-- getätigt haben. Der eingereichte Bankbeleg vom 23. November
2018 über eine vom gleichen Tag datierende Zahlung vermag jedenfalls weder die
Höhe der Überweisungskosten noch die Anzahl Überweisungen in der Steuerperiode
2015 nachzuweisen. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Vorinstanz die
Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen eingehend überprüft und dabei zu
Recht keine offensichtliche Unrichtigkeit mit Blick auf die zum Abzug
zugelassenen Unterhaltsbeiträge in der Höhe von Fr. 18'000.-- erkannt hat.
6.
Nach dem Dargelegten erweist sich die Beschwerde als unbegründet, weshalb sie
abzuweisen ist. Diesem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des
bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 66 Abs.
1 BGG). Diese tragen die Kosten zu gleichen Teilen und unter solidarischer
Haftung (Art. 66 Abs. 5 BGG). Parteientschädigungen sind nicht geschuldet (Art.
68 Abs. 1 und Abs. 3 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern zu gleichen
Teilen und unter solidarischer Haftung auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Zürich, 2. Abteilung, Einzelrichter, und der Eidgenössischen
Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 19. September 2019
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Das präsidierende Mitglied: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Zollinger