II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.63/2019
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
2C_63/2019
Arrêt du 15 juillet 2019
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier : M. Dubey.
Participants à la procédure
A.________,
recourant,
contre
Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
intimée.
Objet
Impôt à la source 2011, restitution du délai de recours, révision,
recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de
Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 11 décembre 2018 (ATA/1344/
2018).
Considérant en fait et en droit :
1.
A.________, domicilié en France, a exercé de 2008 à 2014 une activité salariée
à Genève dont le revenu a été soumis à l'impôt à la source.
Le 23 juillet 2015, se fondant sur la demande de rectification de l'impôt à la
source 2014, l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève a modifié
les taxations du contribuable des années 2010 à 2013 durant lesquelles il avait
été imposé au barème B2 (marié avec deux enfants à charge). À teneur des
nouveaux bordereaux et avis de taxation, le contribuable a été taxé selon le
barème « marié B », sans enfant à charge. Le 20 août 2015, ce dernier a élevé
réclamation contre ces taxations. Il a exposé avoir eu à sa charge son fils,
ainsi que la fille de son épouse, née en 1989. Il l'avait entretenue depuis
2002 et lui avait versé mensuellement EUR 250.- jusqu'au mois de juin 2014,
alors qu'elle était sans emploi fixe.
Par décisions sur réclamation du 14 avril 2016, notifiées le 20 avril 2016,
l'Administration fiscale cantonale a partiellement admis les réclamations du
contribuable et émis des bordereaux rectificatifs pour les années fiscales 2010
à 2014. S'agissant de l'année fiscale 2011, aucune charge ou déduction n'a été
admise dans le chapitre du contribuable pour la fille de son épouse, au motif
que celle-ci n'était plus étudiante au 31 décembre 2011.
Le 15 juillet 2016, le contribuable a demandé à l'Administration fiscale
cantonale de « réexaminer » sa taxation 2011, exposant que la fille de son
épouse était, au 31 décembre 2011, étudiante en formation professionnelle. Il a
produit un contrat de professionnalisation attestant que celle-ci était engagée
comme employée d'un théâtre du 1er avril 2011 au 31 mars 2012, avec un revenu
mensuel brut de EUR 1'092.-.
Le 16 novembre 2017, le Tribunal administratif de première instance du canton
de Genève, auquel la demande de réexamen a été transférée, a déclaré
irrecevable le recours pour dépôt tardif.
2.
Par arrêt du 11 décembre 2018, la Cour de justice du canton de Genève a rejeté
le recours que le contribuable avait déposé contre le jugement rendu le 16
novembre 2017 par le Tribunal administratif de première instance du canton de
Genève. L'objet du litige était limité à l'examen de l'irrecevabilité, qui
avait été prononcée à bon droit. En outre, le courrier du 15 juillet 2016 ne
remplissait pas les conditions d'une demande en révision.
3.
Par courrier du 17 janvier 2019, le contribuable dépose un recours auprès du
Tribunal fédéral. Il formule les conclusions suivantes : " Je demande à la
juridiction fédérale dire et juger que le recours est recevable et fondé, que
ma déclaration IS 2011 est exacte, l'AFC-GE n'aurait pas dû la rectifier en
2015, 2016, que l'AFC-GE doit répondre à mon courrier du 11 avril 2018, que
l'Arrêt de la Chambre Administrative de la Cour de Justice de Genève doit être
révisé ". En substance, il se plaint de ce que sa demande à la Cour de justice
d'interroger l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève sur son
courrier du 11 avril 2018 intitulé " demande d'explication sur les
dénaturations des faits relatifs à mon affaire " est restée sans suite. Il
expose les circonstances de la cause ainsi que les preuves fournies et fait
valoir qu'il manque des faits dans l'arrêt du 11 décembre 2018. Il estime que
les déplacements professionnels de la fille de son épouse, qui l'ont empêchée
de transmettre le contrat de professionnalisation durant le délai de recours,
constituent un motif sérieux de restitution du délai. Par courrier du 27
février 2019, le contribuable a demandé l'assistance judiciaire. Il a été
renoncé provisoirement à lui demander une avance de frais.
Il n'a pas été ordonné d'échange des écritures.
4.
L'objet de la contestation portée devant le Tribunal fédéral est déterminé par
l'arrêt attaqué. L'objet du litige, délimité par les conclusions des parties
(art. 107 al. 1 LTF), ne saurait s'étendre au-delà de l'objet de la
contestation. Il s'ensuit que, devant le Tribunal fédéral, le litige peut être
réduit, mais ne saurait être ni élargi, ni transformé par rapport à ce qu'il
était devant l'autorité précédente, qui l'a fixé dans le dispositif de l'arrêt
entrepris et qui est devenu l'objet de la contestation devant le Tribunal
fédéral (ATF 142 I 155 consid. 4.4.2 p. 156 et les références citées; arrêt
2C_930/2018 du 25 octobre 2018 consid. 3). La partie recourante ne peut par
conséquent pas prendre des conclusions ni formuler des griefs allant au-delà de
l'objet de la contestation.
En l'espèce, l'arrêt attaqué ne pouvait examiner le fond et n'a tranché, comme
l'a jugé à juste titre l'instance précédente, que la question de
l'irrecevabilité prononcée par le Tribunal administratif de première instance.
Le présent recours ne peut par conséquent porter que sur la confirmation de
l'irrecevabilité prononcée par l'instance précédente. Quoi qu'en pense le
recourant, la présente procédure ne peut pas avoir pour objet la validité de la
décision sur réclamation du 14 avril 2016 fixant l'impôt à la source de la
période fiscale 2011. Il s'ensuit que tous les griefs et toutes les conclusions
du recourant qui concernent le contenu de la taxation 2011 sont irrecevables.
5.
Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits
constatés par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas
prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. Selon l'art. 97 al. 1 LTF, le recours ne peut
critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon
manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire - ou en
violation du droit au sens de l'art. 95 LTF et si la correction du vice est
susceptible d'influer sur le sort de la cause (ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358;
139 II 373 consid. 1.6 p. 377 s.). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, la
partie recourante doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces
conditions seraient réalisées.
En l'espèce, le recourant n'expose pas en quoi les conditions de l'art. 97 al.
1 LTF sont réunies. Il n'est par conséquent pas possible de tenir compte d'un
état de fait qui diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 137
II 353 consid. 5.1 p. 356; arrêt 2C_665/2017 du 9 janvier 2018 consid. 2.1).
I. Impôt fédéral direct
6.
Le recourant soutient que les déplacements professionnels de la fille de son
épouse, qui l'ont empêchée de transmettre le contrat de professionnalisation
durant le délai de recours, constituent un motif sérieux de restitution du
délai. A son avis, ni les dispositions légales ni la jurisprudence ni aucune
loi ne prévoient le contraire.
6.1. L'instance précédente a correctement exposé le contenu de l'art. 133 al. 3
par renvoi de l'art. 140 al. 4 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt
fédéral direct (LIFD; RS 642.11) qui prévoit que, passé le délai de 30 jours,
un recours n'est recevable que si le contribuable établit que par suite de
service militaire, de service civil, de maladie, d'absence du pays ou pour
d'autres motifs sérieux, il a été empêché de présenter sa réclamation en temps
utile et qu'il l'a déposée dans les 30 jours après la fin de l'empêchement.
Par empêchement non fautif au sens de l'art. 133 al. 3 LIFD, il faut entendre
non seulement l'impossibilité objective, comme la force majeure, mais aussi
l'impossibilité subjective due à des circonstances personnelles ou à une erreur
excusable. L'empêchement ne doit pas avoir été prévisible et doit être de
nature telle que le respect du délai aurait exigé la prise de dispositions que
l'on peut raisonnablement attendre de la part d'une personne avisée (Hugo
Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Ed.],
Commentaire romand de la LIFD, 2. éd., 2017, n° 15 ad art. 133 LIFD). L'absence
temporaire du domicile peut constituer un tel empêchement à la condition que le
recourant ait agi avec diligence pour que les actes de procédure nécessaires
soient accomplis en temps utile, au besoin par un tiers (cf. ATF 119 II 86
consid. 2 p. 87; arrêts 2C_40/2018 du 8 février 2018 consid. 5.2; 2C_451/2016
du 8 juillet 2016, in StR 71 2016 811, consid. 2.2.2).
6.2. L'empêchement qui ouvre la restitution du délai doit concerner le
contribuable lui-même et non pas des tiers, comme cela ressort de la lettre de
la loi. Or, en l'espèce, le recourant invoque les déplacements professionnels
de la fille de son épouse. En tant qu'il n'a pas effectué les déplacements en
cause ni été empêché pour ce motif de déposer le recours dans le délai légal,
le recourant ne peut pas se prévaloir de ceux-ci pour obtenir une restitution
du délai de recours devant le Tribunal administratif de première instance dans
son propre chapitre fiscal.
C'est à bon droit que l'instance précédente a confirmé que le recours déposé le
15 juillet 2016 était tardif et donc irrecevable.
7.
7.1. Selon l'art. 147 al. 1 let. a LIFD, une décision ou un prononcé entré en
force peut être révisé en faveur du contribuable, à sa demande ou d'office,
lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts. La
révision est exclue lorsque le requérant a invoqué des motifs qu'il aurait déjà
pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de
toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui (art. 147 al.
2 LIFD). La demande de révision doit être déposée dans les 90 jours qui suivent
la découverte du motif de révision, mais au plus tard dans les dix ans qui
suivent la notification de la décision ou du prononcé (art. 148 LIFD). La
révision d'une décision ou d'un prononcé est de la compétence de l'autorité qui
a rendu cette décision ou ce prononcé (art. 149 al. 1 LIFD).
7.2. En l'espèce, le contrat de professionnalisation a été conclu en avril
2011. Le recourant a déposé sa réclamation le 20 août 2015. Il aurait par
conséquent déjà pu faire valoir l'existence de ce contrat aux fins de prouver
que la fille de son épouse poursuivait ses études au 31 décembre 2011, à tout
le moins l'annoncer comme preuve à produire ultérieurement. La révision est
exclue pour ce motif.
C'est par conséquent également à bon droit que l'instance précédente a jugé que
le recours du 15 juillet 2016 n'ouvrait pas la voie de la révision des
décisions sur réclamation du 14 avril 2016.
Le recours doit partant être rejeté dans la mesure où il est recevable en
matière d'impôt fédéral direct.
II. Impôt cantonal et communal
8.
Contrairement à ce qui prévaut en matière de règles matérielles relatives à
l'impôt à la source (cf. art. 139 al. 2 LIFD; arrêt 2C_450/2017 26 juin 2018
consid. 1 non publié in ATF 144 II 313), les règles procédurales en matière
d'impôts directs fédéral et cantonal ne sont pas complètement harmonisées. En
effet, sous le titre " procédure de recours ", l'art. 50 de la loi du 14
décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des
communes (LHID; loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14), ne règle
expressément ni la notification des décisions ni le mode de calcul des délais
de recours ni leur restitution. A fortiori, il ne règle pas la restitution du
délai fixé par le juge pour procéder au paiement de l'avance des frais de
justice (arrêts 2C_40/2018 du 8 février 2018 consid. 6; 2C_886/2017 du 2
novembre 2017 consid. 3).
La question de savoir si l'art. 129 Cst., qui consacre le principe de
l'harmonisation fiscale également en ce qui concerne la procédure non seulement
sur le plan horizontal (entre les cantons eux-mêmes, d'une part, et, dans le
canton, entre les communes elles-mêmes, d'autre part), mais aussi sur le plan
vertical (entre la Confédération et les cantons respectivement entre les
cantons et les communes), exige que la réglementation de la loi sur l'impôt
fédéral direct en la matière trouve application également en matière de droit
cantonal fiscal harmonisé peut rester ouverte en l'espèce (arrêt 2A.70/2006 du
15 février 2006 consid. 3).
En effet, s'il fallait admettre une harmonisation verticale de la législation
cantonale sur cette question, le recours devrait être rejeté pour les mêmes
motifs que ceux qui ont prévalu en matière d'impôt fédéral direct (cf. consid.
6 ci-dessus). Dans le cas contraire, il s'agirait alors de droit cantonal de
procédure autonome et il n'y aurait pas lieu d'entrer en matière sur
l'application du droit cantonal, parce que le recourant ne formule aucun grief
d'ordre constitutionnel à l'encontre de l'application de ce droit que le
Tribunal fédéral ne revoit pas librement (cf. ATF 138 I 232 consid. 2.3).
9.
En application de l'art. 51 LHID et, de la même manière que l'art. 147 al. 1
let. a LIFD, la loi genevoise du 4 octobre 2001 de procédure fiscale (LPFisc,
RSGE D 3 17) prévoit qu'une décision ou un prononcé entré en force peut être
révisé en faveur du contribuable, à sa demande ou d'office lorsque des faits
importants ou des preuves concluantes sont découverts (art. 55 LPFisc).
Il s'ensuit que les considérations qui ont conduit au rejet du recours en
matière de révision de l'impôt fédéral direct pour la période fiscale 2011
valent également en matière de révision de l'impôt cantonal et communal.
Le recours doit partant également être rejeté dans la mesure où il est
recevable en matière d'impôt cantonal et communal.
10.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours dans la mesure où
il est recevable. Le recours était dénué de chances de succès, de sorte que la
demande d'assistance judiciaire doit être rejetée (cf. art. 64 LTF).
Succombant, le recourant doit supporter les frais, réduits, de la procédure
judiciaire devant le Tribunal fédéral (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué
de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en matière d'impôt
fédéral direct à la source pour la période fiscale 2011.
2.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en matière d'impôt
cantonal et communal à la source pour la période fiscale 2011.
3.
La requête d'assistance judiciaire est rejetée.
4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 800 fr., sont mis à la charge du recourant.
5.
Le présent arrêt est communiqué au recourant à son adresse en Suisse, à
l'Administration fiscale cantonale, à la Cour de justice de la République et
canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, ainsi qu'à
l'Administration fédérale des contributions.
Lausanne, le 15 juillet 2019
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Seiler
Le Greffier : Dubey