II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.404/2019
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
2C_404/2019
Urteil vom 29. Januar 2020
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann, Beusch,
Gerichtsschreiber König.
Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
beide vertreten durch BDO AG,
Beschwerdeführer,
gegen
Kantonales Steueramt Aargau, Rechtsdienst, Tellistrasse 67, 5001 Aarau,
Beschwerdegegner.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2008,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2.
Kammer, vom 14. März 2019 (WBE.2018.343).
Sachverhalt:
A.
A.a. A.A.________ und B.A.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen)
reichten am 16. Dezember 2009 beim Gemeindesteueramt U.________ die
Steuererklärung 2008 ein.
Nach einer Korrespondenz mit den Steuerpflichtigen, in deren Rahmen am 17. Juni
2013 eine Besprechung zwischen dem Steueramt und dem damaligen Vertreter der
Steuerpflichtigen stattfand, forderte das Gemeindesteueramt U.________ die
Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 14. Dezember 2015 zur Einreichung von
Unterlagen auf. Die Steuerpflichtigen liessen die ihnen hierfür angesetzte
Frist ungenutzt verstreichen.
Am 18. Januar 2016 mahnte das Gemeindesteueramt U.________ die
Steuerpflichtigen und drohte ihnen für den Fall der Nichteinreichung der
verlangten Unterlagen an, eine Ermessensveranlagung vorzunehmen.
A.b. Die Steuerkommission U.________ veranlagte die Steuerpflichtigen am 25.
Mai 2016 für die Kantons- und Gemeindesteuern 2008 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 3'067'800.-- und einem steuerbaren Vermögen von Fr.
47'233'000.--. Dabei rechnete sie unter dem Titel "Weitere Einkünfte und
Gewinne" beim Einkommen einen Betrag von Fr. 3 Mio. auf. Beim Vermögen erfasste
sie erstmals deklarierte Oldtimer unter dem Titel "übrige Vermögenswerte ->
Oldtimer" mit Fr. 1'650'000.-- und nahm unter dem Titel "übrige Vermögenswerte"
eine Aufrechnung von Fr. 40 Mio. vor.
B.
B.a. Gegen die Veranlagungsverfügung vom 25. Mai 2016 liessen die
Steuerpflichtigen am 22. Juni 2016 Einsprache erheben. Mit Einspracheentscheid
vom 7. Juni 2017 wies die Steuerkommission der Gemeinde U.________ die
Einsprache ab. Sie erhöhte dabei das steuerbare Einkommen im Sinne einer
reformatio in peius um Fr. 1'075'000.-- und reduzierte die in der
Veranlagungsverfügung unter dem Titel "übrige Vermögenswerte" vorgenommene
Aufrechnung von Fr. 40 Mio. auf Fr. 20 Mio.
B.b. Mit Urteil vom 26. Juli 2018 hiess das Spezialverwaltungsgericht des
Kantons Aargau einen von den Steuerpflichtigen erhobenen Rekurs teilweise gut.
Es änderte das Dispositiv des Einspracheentscheids dahingehend ab, dass auf die
Einsprache vom 22. Juni 2016 nicht eingetreten werde. Dementsprechend setzte es
in Übereinstimmung mit der Veranlagungsverfügung das steuerbare Einkommen
wieder auf Fr. 3'067'800.-- und das steuerbare Vermögen auf Fr. 47'233'000.--
fest. Sodann auferlegte das Spezialverwaltungsgericht den Steuerpflichtigen
eine Staatsgebühr von Fr. 15'000.-- und weitere Kosten.
B.c. Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau hiess am 14. März 2019 eine von
den Steuerpflichtigen erhobene Beschwerde gegen das Urteil des
Spezialverwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 26. Juli 2018 insoweit gut,
als es die erwähnte Staatsgebühr auf Fr. 8'000.-- reduzierte. Im Übrigen wies
es die Beschwerde ab.
C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 2. Mai 2019
beantragen die Steuerpflichtigen, unter Aufhebung des Urteils des
Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 14. März 2019 sei die Sache zur
materiellen Beurteilung an das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau
zurückzuweisen. Zugleich stellen die Steuerpflichtigen das Begehren, das
steuerbare Einkommen sei auf Fr. 68'400.-- und das steuerbare Vermögen sei auf
Fr. 8'645'053.-- festzusetzen.
Das Steueramt des Kantons Aargau und das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau
beantragen, die Beschwerde sei abzuweisen.
Mit Stellungnahme vom 17. Juni 2019 halten die Steuerpflichtigen an ihren
Beschwerdebegehren fest.
Erwägungen:
1.
1.1. Das angefochtene Urteil wurde von einer kantonal letztinstanzlich
zuständigen Gerichtsbehörde erlassen und betrifft eine Angelegenheit des
öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund nach Art. 83 BGG fällt.
Damit ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
grundsätzlich zulässig (vgl. Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art. 73 Abs. 1
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14], Art. 86 Abs. 1 lit. d und
Abs. 2, Art. 90 BGG). Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde
(Art. 42 Abs. 1 und Art. 100 Abs. 1 BGG) der hierzu legitimierten
Beschwerdeführer (vgl. Art. 73 Abs. 2 StHG) ist unter folgendem Vorbehalt (E.
1.2) einzutreten.
1.2. Vorliegend hat sich die Vorinstanz nicht zur materiell-rechtlichen Frage
der Höhe des steuerbaren Einkommens und des steuerbaren Vermögens der
Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2008 geäussert. Stattdessen hat sie im
angefochtenen Urteil nur thematisiert, ob die Voraussetzungen für eine
Ermessensveranlagung erfüllt waren und das Spezialverwaltungsgericht des
Kantons Aargau zu Recht zum Schluss gelangt ist, dass die Steuerkommission
U.________ nicht hätte auf die Einsprache eintreten dürfen. Weil der
Streitgegenstand im Laufe des Rechtsmittelverfahrens nur eingeschränkt, aber
nicht ausgeweitet werden kann (BGE 136 V 362 E. 3.4.2 S. 365; 136 II 165 E. 5
S. 174; 133 II 30 E. 2 S. 31 f., mit Hinweisen), ist dementsprechend auf den
Beschwerdeantrag, das steuerbare Einkommen sei auf Fr. 68'400.-- und das
steuerbare Vermögen sei auf Fr. 8'645'053.-- festzusetzen, nicht einzutreten.
1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann
insbesondere die Verletzung von Bundes- und Völkerrecht gerügt werden (Art. 95
lit. a und b BGG).
Die Anwendung von Bundesrecht prüft das Bundesgericht von Amtes wegen (Art. 106
Abs. 1 BGG; BGE 144 III 462 E. 3.2.3 S. 465) und mit uneingeschränkter (voller)
Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 142 I 177 E. 2 S. 180). Dies trifft auch auf
das harmonisierte kantonale und kommunale Steuerrecht zu. Vorbehalten bleiben
Konstellationen, in welchen das Harmonisierungsrecht den Kantonen und Gemeinden
einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder gar keine Anwendung findet
(Art. 1 Abs. 3 Satz 1 StHG). In einem solchen Fall beschränkt sich die
Kognition auf die Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte, namentlich
des Willkürverbots (Art. 9 BV).
Die Auslegung und Anwendung rein kantonalen Gesetzesrechts kann das
Bundesgericht nicht als solche überprüfen, sondern lediglich daraufhin, ob
dadurch Bundes-, Völker- oder interkantonales Recht verletzt wird (Art. 95 lit.
a, b und e BGG; BGE 142 II 369 E. 2.1 S. 372). Dabei beschränkt sich die
Überprüfung auf die Verletzung verfassungsmässiger Rechte (BGE 142 V 94 E. 1.3
S. 96); im Vordergrund steht auch hier eine allfällige Verletzung des
Willkürverbots (Art. 9 BV, BGE 142 V 513 E. 4.2 S. 516).
Der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter
Einschluss der Grundrechte) geht das Bundesgericht nur nach, falls eine solche
Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden
ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE
144 II 313 E. 5.1 S. 319).
1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil im Regelfall den Sachverhalt
zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann
die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder
ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung
im Sinne von Artikel 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich
unrichtig" bedeutet "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116). Unter den
gleichen Voraussetzungen kann die beschwerdeführende Partei die
Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz beanstanden, wenn eine Behebung des
Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1
BGG). Eine entsprechende Rüge ist hinreichend zu substanziieren (BGE 137 II 353
E. 5.1 S. 356; 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254). Das Bundesgericht prüft nur klar
und detailliert erhobene und, soweit möglich, belegte Rügen; auf rein
appellatorische Kritik am angefochtenen Entscheid geht es nicht ein (BGE 140
III 264 E. 2.3 S. 266; 137 II 353 E. 5.1 S. 356; 134 II 244 E. 2.2 S. 246).
Die Sachverhaltsfeststellung bzw. Beweiswürdigung erweist sich als willkürlich
(Art. 9 BV), wenn das Gericht Sinn und Tragweite eines Beweismittels
offensichtlich verkannt hat, wenn es ohne sachlichen Grund ein wichtiges und
entscheidwesentliches Beweismittel unberücksichtigt gelassen oder wenn es auf
der Grundlage der festgestellten Tatsachen unhaltbare Schlussfolgerungen
gezogen hat. Dass die von Sachgerichten gezogenen Schlüsse nicht mit der
eigenen Darstellung des Beschwerdeführers übereinstimmen, belegt keine Willkür
(BGE 140 III 264 E. 2.3 S. 266; 137 III 226 E. 4.2 S. 234; 136 III 552 E. 4.2
S. 560).
2.
2.1. In der Regel kann allein der Steuerpflichtige umfassend Auskunft über
seine finanziellen Verhältnisse geben. Die Untersuchungspflicht der
Veranlagungsbehörde wird daher durch die Mitwirkungspflicht des
Steuerpflichtigen relativiert. Dieser hat alles zu tun, um eine vollständige
und richtige Veranlagung zu ermöglichen. Er hat nicht nur eine wahrheitsgemäss
und vollständig ausgefüllte Steuererklärung bei der zuständigen Behörde
einzureichen, sondern auch deren Richtigkeit nachzuweisen und der
Veranlagungsbehörde auf Verlangen Auskunft zu geben über alles, was für die
Veranlagung von Bedeutung sein kann (vgl. Art. 42 Abs. 1 und 2 StHG bzw. §§ 179
ff. des Steuergesetzes des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 [StG/AG; SAR
651.100]; vgl. Urteile 2C_920/2016 vom 20. März 2017 E. 3.2.1; 2C_179/2016 /
2C_180/2016 vom 9. Januar 2017 E. 3.1, mit Hinweisen; vgl. auch BGE 121 II 273
E. 3c/bb S. 285).
2.2. Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht
erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht
einwandfrei ermittelt werden, nimmt die Veranlagungsbehörde eine Veranlagung
nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 46 Abs. 3 StHG bzw. § 191 Abs. 3 StG/
AG). Bei der Ermessensveranlagung handelt es sich um eine besondere Art der
Sachverhaltsermittlung durch Schätzung, welche zum Zuge kommt, wenn ein
Untersuchungsnotstand besteht, d.h. wenn die Steuerfaktoren nicht nachgewiesen
werden bzw. nicht nachgewiesen werden können (vgl. Urteil 2C_554/2013 / 2C_555/
2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.3; PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2015, N. 10 und 11 zu Art. 130 DBG).
Entscheidend ist stets, dass der Sachverhalt nicht abklärbar und daher ungewiss
ist (ZWEIFEL/HUNZIKER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum
schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: BSK-StHG], N.
38b zu Art. 46 StHG; siehe zum Ganzen Urteil 2C_920/2016 vom 20. März 2017 E.
3.2.2).
Als Mahnung ist im hier interessierenden Kontext eine verfahrensleitende
Verfügung zu verstehen, welche im Sinne einer Nachfrist die letzte
(peremptorische) Aufforderung an den Steuerpflichtigen enthält, seine formell
oder materiell versäumten Verfahrenspflichten zu erfüllen (vgl. ZWEIFEL/
HUNZIKER, a.a.O., N. 33 zu Art. 46 StHG). Als notwendige Voraussetzung der
Ermessensveranlagung hat die Mahnung die Konsequenzen zu nennen, welche sich
aus der Nichtbefolgung der Mitwirkungspflichten ergeben, d.h. die Vornahme
einer - nur erschwert anfechtbaren - Ermessensveranlagung sowie gegebenenfalls
die Ausfällung einer Busse wegen einer Verfahrenspflichtverletzung (vgl.
Urteile 2C_551/2018 vom 11. Juni 2019 E. 3.2.1; 2C_84/2018 vom 10. August 2018
E. 6.1 und E. 8; zur erschwerten Anfechtbarkeit von Ermessensveranlagungen
sogleich E. 2.3). Mit der Mahnung ist dem Pflichtigen zudem eine Frist bzw. ein
bestimmter Termin zu setzen (ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., N. 33 zu Art. 46 StHG).
2.3. Gemäss § 193 Abs. 3 StG/AG kann der Steuerpflichtige eine Veranlagung nach
pflichtgemässem Ermessen nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten;
die Einsprache ist zu begründen und allfällige Beweismittel sind zu nennen.
Dies entspricht der Regelung von Art. 48 Abs. 2 StHG. Sowohl der kantonale als
auch der Bundesgesetzgeber sehen eine qualifizierte Begründungspflicht vor. Die
Erfordernisse der Begründung und der Nennung der Beweismittel stellen bei
Einsprachen gegen eine Ermessensveranlagung Prozessvoraussetzungen dar (BGE 131
II 548 E. 2.3 S. 551; 123 II 552 E. 4c S. 557 f.; Urteil 2C_554/2013 / 2C_555/
2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.5).
Die genannten erhöhten prozessualen Anforderungen finden ihre Erklärung in der
besonderen Natur der Ermessensveranlagung. Da die Steuerbehörde mangels
genügender Unterlagen nicht alle Steuerfaktoren genau ermitteln kann, muss sie
diese schätzen. Dabei hat sie notwendigerweise auf Annahmen und Vermutungen
abzustellen. Weil eine Ermessenseinschätzung somit naturgemäss eine gewisse
Unschärfe aufweist, ist die Möglichkeit, sie anzufechten, entsprechend
eingeschränkt. Der Steuerpflichtige kann sie nur wegen offensichtlicher
Unrichtigkeit in Frage stellen. Er hat nachzuweisen, dass die
Ermessensveranlagung den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht. Mittels
umfassendem Unrichtigkeitsnachweis hat er die bisher vorhandene Ungewissheit
bezüglich des Sachverhalts zu beseitigen. Der Nachweis ist dann umfassend, wenn
er den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil des Entscheids
umfasst; blosse Teilnachweise genügen in der Regel nicht. In der Begründung der
Einsprache ist daher der Sachverhalt in substanziierter Weise darzulegen, und
es sind die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung zu nennen. Es reicht
nicht aus, die Einschätzung bloss in pauschaler Weise zu bestreiten oder
lediglich einzelne Positionen der Einschätzung als zu hoch zu bezeichnen.
Vielmehr wird der Steuerpflichtige, der seine Mitwirkungspflichten im
Veranlagungsverfahren nicht erfüllt und dadurch eine Ermessensveranlagung
bewirkt hat, in der Regel die versäumten Mitwirkungshandlungen nachholen
müssen, um die Einsprache genügend begründen zu können (siehe zum Ganzen Urteil
2C_579/2008 vom 29. April 2009 E. 2.1; vgl. auch RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER,
Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 62 bis 64 zu Art. 132 DBG, mit
Hinweisen; ZWEIFEL/HUNZIKER, BSK-StHG, N. 49 zu Art. 48 StHG). Auf die
Einsprache eines Steuerpflichtigen, welcher nach Ermessen veranlagt worden ist
und der mit der Einsprache die unterlassenen Mitwirkungshandlungen nicht
nachholt, obschon ihm das möglich wäre, ist nicht einzutreten (vgl. Urteil
2C_620/2007 / 2C_621/2007 vom 2. Juli 2008 E. 2.1).
2.4. Im Bereich der direkten Bundessteuer ist in Art. 132 Abs. 3 DBG eine mit
Art. 48 Abs. 2 StHG identische Vorschrift vorgesehen. Art. 132 Abs. 3 DBG kommt
nach der Praxis nicht zur Anwendung, wenn der Ermessensveranlagung keine
Mahnung vorausgeht (vgl. Urteile 2C_551/2018 vom 11. Juni 2019 E. 3.2.1; 2C_620
/2018 vom 28. Februar 2019 E. 6.3; 2C_467/2017 vom 5. Juli 2018 E. 5.3; 2C_618/
2015 vom 29. Februar 2016 E. 4.2; 2A.561/2005 vom 22. Februar 2006 E. 3). Dies
gilt jedenfalls dann, wenn die für die Ermessensveranlagung ausschlaggebende
Ungewissheit über den Sachverhalt auf eine Verletzung der Verfahrenspflichten
durch den Steuerpflichtigen zurückzuführen ist. Die fehlende Anwendbarkeit von
Art. 132 Abs. 3 DBG hat gegebenenfalls zur Folge, dass die auf Einsprache bzw.
Beschwerde des Steuerpflichtigen hin zur Überprüfung der Veranlagung berufenen
Instanzen diese mit freier Kognition und nicht nur auf offensichtliche
Unrichtigkeit hin zu überprüfen haben (vgl. BGE 137 I 273 E. 3.5 S. 282 f.;
Urteile 2C_551/2018 vom 11. Juni 2019 E. 3.2.1; 2C_467/2017 vom 5. Juli 2018 E.
5.5). Angesichts der mit Art. 48 Abs. 2 StHG identischen Regelung im Bereich
der direkten Bundessteuer und mit Blick auf die vom Gesetzgeber gewollte
vertikale Harmonisierung der Steuerrechtsordnungen von Bund einerseits und
Kantonen sowie Gemeinden andererseits muss die gleiche Rechtsfolge eintreten,
wenn diese Steuerharmonisierungsvorschrift (und damit auch § 193 Abs. 3 StG/AG)
mangels Mahnung nicht anwendbar ist und dennoch eine Ermessensveranlagung
durchgeführt wurde (vgl. zur vertikalen Steuerharmonisierung BGE 145 II 130 E.
2.2.4 S. 134; Urteil 2C_201/2014 vom 2. Dezember 2014 E. 2.3 und 6.4).
3.
3.1. Vorliegend haben die Beschwerdeführer in ihrer Einsprache einzig
beanstandet, dass es unter den vorliegenden Umständen nicht zulässig sei, eine
Ermessensveranlagung vorzunehmen. Uneinigkeit besteht bezüglich der Frage, ob
damit die Prozessvoraussetzungen der Einsprache innert der Einsprachefrist
erfüllt wurden und die Steuerkommission U.________ folglich zu Recht auf die
Einsprache eingetreten ist:
Die Beschwerdeführer machen geltend, vorliegend sei ohne rechtsgültige Mahnung
zu einer Ermessensveranlagung geschritten worden, so dass für deren Anfechtung
die qualifizierten Begründungsanforderungen für Einsprachen gegen
Ermessensveranlagungen nicht gegolten hätten. Die Einsprache vom 22. Juni 2016
sei deshalb seitens der Steuerkommission U.________ richtigerweise nicht wegen
mangelnder Begründung oder fehlender Nennung von Beweismitteln für ungültig
erklärt worden. Nach Auffassung der Beschwerdeführer hätte die Steuerkommission
ihnen aber eine kurze Nachfrist zur Behebung der Formmängel ansetzen müssen.
Demgegenüber nimmt die Vorinstanz an, dass der Ermessensveranlagung vorliegend
eine gültige Mahnung voranging und diese Veranlagung damit nur unter den
Voraussetzungen von Art. 48 Abs. 2 StHG bzw. § 193 Abs. 3 StG/AG hätte
angefochten werden können. Die Vorinstanz folgert daraus, dass die
Gültigkeitserfordernisses der Einsprache der Beschwerdeführer jedenfalls
hinsichtlich der Frage nicht erfüllt seien, "ob die Ermessenseinschätzung als
solche einer materiellen Prüfung standhält" (E. 2.3.2 des angefochtenen
Urteils). Sie erklärt, diesbezüglich fehle es der Einsprache nicht nur an der
erforderlichen Begründung, sondern auch an der Nennung von allfälligen
Beweismitteln für den Nachweis der Herkunft der Gegenstand der
Ermessensveranlagung bildenden Fahrzeuge.
3.2. Vorliegend wurde mit der Begründung, die Beschwerdeführer hätten
Verfahrenspflichten verletzt, eine Ermessensveranlagung vorgenommen. Es ist
richtigerweise unbestritten, dass die hiergegen erhobene Einsprache
vollumfänglich zulässig war, sofern davon ausgegangen werden müsste, dass der
Ermessensveranlagung keine gültige Mahnung vorausgegangen ist. Gegebenenfalls
wäre Art. 48 Abs. 2 StHG bzw. § 193 Abs. 3 StG/AG nicht zur Anwendung gekommen
und wäre die Einsprache in Bezug auf die Prozessvoraussetzungen wie eine solche
gegen eine ordentliche Veranlagung zu behandeln gewesen (vgl. vorne E. 2.4).
Damit hätte weder eine (angeblich) fehlende Begründung noch das Fehlen der
Nennung allfälliger Beweismittel als fehlende Prozessvoraussetzung qualifiziert
werden können:
Zwar soll nach § 193 Abs. 1 Satz 3 StG/AG auch die Einsprache gegen eine
ordentliche Veranlagungsverfügung eine Begründung enthalten und sind gemäss §
193 Abs. 1 Satz 4 StG/AG einer solchen Einsprache Beweismittel beizulegen,
oder, sofern das nicht möglich ist, genau zu bezeichnen. Von Bundesrechts wegen
ist jedoch für eine derartige Einsprache lediglich Schriftform verlangt (Art.
48 Abs. 1 StHG), weshalb die genannten Formerfordernisse im Sinne von § 193
Abs. 1 Sätze 3 und 4 StG/AG jedenfalls nicht als Gültigkeitsvoraussetzungen
einer ordentlichen Einsprache qualifiziert werden können (vgl. ZWEIFEL/
HUNZIKER, BSK-StHG, N. 18 zu Art. 48 StHG).
4.
4.1. Zu klären ist nach dem Gesagten, ob die Beschwerdeführer vor der
Veranlagung vom 25. Mai 2016 rechtsgültig gemahnt worden sind.
Nach Auffassung der Vorinstanz genügte vorliegend die Mahnung vom 18. Januar
2016, um danach bei fehlender Beachtung die Ermessensveranlagung vorzunehmen.
Im angefochtenen Urteil erklärt die Vorinstanz dazu, die Beschwerdeführer
hätten auf diese Mahnung überhaupt nicht reagiert. Deshalb sei der
Untersuchungsnotstand, welcher in Bezug auf Herkunft, Beschaffung und Wert der
von den Beschwerdeführern erstmals mit der Steuererklärung 2008 deklarierten
Oldtimer bestanden habe, nicht beseitigt worden und habe ohne Weiterungen zur
Ermessensveranlagung geschritten werden können.
Demgegenüber wird in der Beschwerde geltend gemacht, auf die Mahnung vom 18.
Januar 2016 könne nicht abgestellt werden, weil sich die Beschwerdeführer nach
deren Erhalt beim Steueramt über die noch einzureichenden Unterlagen erkundigt
hätten und es am 8. Februar 2018 zu einer persönlichen Anhörung durch eine
Delegation der Steuerkommission U.________ gekommen sei. Die Beschwerdeführer
werfen der Vorinstanz in diesem Kontext vor, sie habe mit ihren Ausführungen,
wonach auf die Mahnung vom 18. Januar 2016 überhaupt nicht reagiert worden sei,
den Sachverhalt in einer für den Verfahrensausgang relevanten, offensichtlich
unrichtigen Weise festgestellt.
4.2. Zum Beweis der geltend gemachten persönlichen Anhörung durch eine
Delegation der Steuerkommission U.________ stützen sich die Beschwerdeführer
auf angeblich vom zuständigen Steuerkommissär erstellte Handnotizen. Wie in der
Beschwerde unter Verweisung auf die einschlägigen Aktenstellen zutreffend
dargelegt wird, waren diese Handnotizen bereits im vorinstanzlichen Verfahren
ins Recht gelegt worden. Da diese Handnotizen eine willkürliche
Sachverhaltsfeststellung durch die Vorinstanz zu einem entscheidwesentlichen
Punkt belegen könnten, sind sie hier zu berücksichtigen. In Ergänzung des von
der Vorinstanz festgestellten Sachverhaltes sind dabei auch diejenigen
aktenkundigen Dokumente heranzuziehen, welche näheren Aufschluss über die
Bedeutung dieser Handnotizen geben können (vgl. vorne E. 1.4).
In den genannten Handnotizen wird der Inhalt einer Besprechung mit dem
Beschwerdeführer vom 8. Februar 2016 festgehalten. Soweit hier interessierend
enthalten sie folgende Ausführungen:
"Frist -> nein, aber ich mache nichts -> Der Anwalt [...] [des
Beschwerdeführers] macht sich auf die Suche nach Unterlagen. Anwalt [...] soll
diese Woche noch aktiv werden. [...] Ich gebe keine Frist, sage aber zu, dass
ich keine Handlungen vornehme und ihm die nötige Zeit gebe. Sage, unser
Schreiben dulde keine weitere Frist."
Der Verfasser der Handnotizen verwendet für sich das Kürzel "B.________". Es
muss sich dabei um den Steuerkommissär B.________ handeln. Denn zum einen ist
dieser Steuerkommissär in den vorliegenden Dokumenten mehrfach als zuständiger
Sachbearbeiter genannt. Zum anderen stimmen dessen Initialen mit dem Kürzel
"B.________" überein. Zudem ist ein von B.________ im Namen der
Steuerkommission U.________ unterzeichnetes Schreiben vom 12. Dezember 2016
betreffend eine Einspracheverhandlung aktenkundig und weist dieses Schreiben
dieselbe Handschrift wie die Handnotizen auf. Vor diesem Hintergrund kann
entgegen den Ausführungen in der Vernehmlassung der Vorinstanz nicht mit Recht
behauptet werden, aus der Handnotiz gehe nicht hervor, wer sie erstellt habe.
Da B.________ - wie gesehen - schon im Einspracheverfahren als Vertreter der
Steuerkommission U.________ handelte, muss davon ausgegangen werden, dass auch
die Besprechung vom 8. Februar 2016 mit ihm als Vertreter dieser
Steuerkommission erfolgte. Anders als die Beschwerdeführer behaupten, findet
sich hingegen kein Hinweis darauf, dass die Besprechung mit einer
(mehrköpfigen) Delegation der Steuerkommission stattgefunden hätte.
Gemäss den Handnotizen erfolgte am 8. Februar 2016 eine telefonische
Besprechung, welche zustande kam, nachdem der Beschwerdeführer angerufen und
der Steuerkommissär zurückgerufen hatte. Damit übereinstimmend wird im Urteil
des Spezialverwaltungsgerichts des Kantons Aargau festgehalten, der
Beschwerdeführer und der Steuerkommissär hätten am 8. Februar 2016 telefonisch
über den Sachverhalt diskutiert (E. 2.2 des Urteils des
Spezialverwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 26. Juli 2018).
4.3. Gemäss den erwähnten Handnotizen wurde anlässlich der Besprechung vom 8.
Februar 2016 behördlicherseits an der Aufforderung zur Einreichung von
Unterlagen festgehalten, welche mit Schreiben vom 14. Dezember 2015
ausgesprochen und mit der Mahnung vom 18. Januar 2016 bekräftigt worden war.
Freilich lief die mit der letzteren Mahnung angesetzte Frist just am Tag der
Besprechung ab. Letzteres ergibt sich nicht nur aus den insoweit unbestritten
gebliebenen Ausführungen in der Vernehmlassung der Vorinstanz, sondern auch aus
dem Mahnschreiben vom 18. Januar 2016 und dem Zustellnachweis zu diesem
Mahnschreiben (letztere aktenkundigen Dokumente sind hier ebenfalls in
Ergänzung des Sachverhalts von Amtes wegen beizuziehen [vgl. vorne E. 1.4]).
Eine neue Frist hat der Steuerkommissär nicht angesetzt. Stattdessen hat er
freilich zugesagt, dass er in der Sache keine Handlungen vornehme und die
nötige Zeit gebe.
Aufgrund der genannten Zusage durften die Beschwerdeführer darauf vertrauen,
dass ihnen die mit der Mahnung vom 18. Januar 2016 angesetzte Frist insoweit
abgenommen worden ist, als ihnen bis auf Weiteres keine Ermessensveranlagung
ohne Vorankündigung droht. Daran nichts ändern kann der Umstand, dass der
Steuerkommissär anlässlich der Besprechung mit der Erklärung, das Schreiben vom
18. Januar 2016 dulde keine weitere Frist, die Beschwerdeführer zur raschen
Einreichung der fehlenden Unterlagen aufforderte.
Keinen berechtigten Anlass hatten die Beschwerdeführer hingegen für das nunmehr
geltend gemachte Vertrauen, es werde über eine Vorankündigung - wie sie
vorliegend im späteren Veranlagungsvorschlag vom 4. April 2016 erblickt werden
kann - hinaus eine weitere, mit einer Frist bzw. einem Termin verbundene
Mahnung, d.h. Aufforderung zur Einreichung der fehlenden Unterlagen erfolgen:
Zum einen sieht das Gesetz nicht vor, dass für eine Ermessensveranlagung wegen
Verletzung von Verfahrenspflichten wiederholt gemahnt werden müsste. Zum
anderen hat bereits die Mahnung vom 18. Januar 2016 den Zweck des
Mahnerfordernisses erfüllt, den betroffenen Steuerpflichtigen (bzw. den
Beschwerdeführern) vor der Vornahme der sie belastenden Ermessensveranlagung
die Wahrnehmung ihres Anspruches auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) zu
ermöglichen (vgl. ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., N. 33 zu Art. 46 StHG, mit
Hinweis). Es ist nämlich insbesondere nicht ersichtlich und wird auch nicht
substantiiert geltend gemacht, dass den Beschwerdeführern anlässlich der
Besprechung vom 8. Februar 2016 neue Sachumstände bekanntgegeben worden wären,
welche unter Gehörsaspekten die Ansetzung einer neuen Frist zur Einreichung der
fehlenden Unterlagen erforderlich gemacht hätten.
Es kommt hinzu, dass das Mahnschreiben vom 18. Januar 2016 den ausdrücklichen
Hinweis enthielt, dass keine weitere Mahnung mehr erfolgen werde. Der Notiz des
Steuerkommissärs zur Besprechung vom 8. Februar 2016 lässt sich nicht
entnehmen, dass er diesbezüglich etwas anderes hätte verlauten lassen.
4.4. Nach dem Gesagten steht fest, dass eine vorgängige Mahnung erfolgt ist und
damit die Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung wegen Nichterfüllung
von Verfahrenspflichten erfüllt waren. Die Beschwerdeführer rügen somit ohne
Erfolg, mangels gegebener Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung sei
ihre Einsprache uneingeschränkt zulässig gewesen.
Insoweit, als die Einsprache der Beschwerdeführer nicht die Voraussetzungen der
Ermessensveranlagung betraf, wurde somit seitens des kantonalen
Spezialverwaltungsgerichts und der Vorinstanz in bundesrechtskonformer Weise
erkannt, dass auf das Rechtsmittel nicht einzutreten gewesen wäre. An diesem
Schluss können auch die weiteren Vorbringen der Beschwerdeführer nichts ändern:
4.4.1. Nach Meinung der Beschwerdeführer sind die Handnotizen zur Besprechung
vom 8. Februar 2016 widersprüchlich, weil sich die Aussage, dass keine Frist
angesetzt werde, nicht mit dem Hinweis vereinbaren lasse, dass die nötige Zeit
gegeben werde. Letzterer Hinweis bedeute nämlich, dass eine Frist eingeräumt
werde. Die genannte Widersprüchlichkeit könne nicht zulasten der
Beschwerdeführer gehen.
Die Ausführungen des Steuerkommissärs, wonach er keine Frist ansetze, aber
(vorderhand) auch keine Handlungen vornehme und dem Anwalt des
Beschwerdeführers die nötige Zeit gebe (vgl. vorne E. 4.2), sind entgegen der
Auffassung der Beschwerdeführer nicht widersprüchlich. Denn anders als die
Beschwerdeführer suggerieren, ist die Aussage, es werde die erforderliche Zeit
gegeben, nicht mit der Ansetzung einer (neuen) Frist gleichzusetzen. Der
Steuerkommissär hat anlässlich der Besprechung (soweit ersichtlich) ein blosses
Zuwarten in Aussicht gestellt, ohne dieses Zuwarten mit einer Frist zu
verknüpfen.
4.4.2. Die Beschwerdeführer rügen, anlässlich der Besprechung vom 8. Februar
2016 seien § 190 Abs. 3 StG/AG, das Verbot der formellen Rechtsverweigerung und
ihr Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verletzt worden, indem
kein von ihnen unterzeichnetes Protokoll erstellt worden sei. Nach Ansicht der
Beschwerdeführer hätte deshalb eine Rückweisung zur Neubeurteilung vorgenommen
werden müssen.
Diese Rüge ist unbegründet:
Zwar sind nach § 190 Abs. 3 StG/AG die Angaben der steuerpflichtigen Person zu
protokollieren und von ihr unterzeichnen zu lassen. Aus der systematischen
Stellung dieser Vorschrift ergibt sich aber, dass diese behördliche Pflicht nur
bei einer (förmlichen) Anhörung durch die Veranlagungsbehörde greift. Denn §
190 Abs. 3 StG/AG steht unmittelbar nach § 190 Abs. 2 StG/AG, wonach die
steuerpflichtige Person berechtigt ist, eine Vorladung vor die
Veranlagungsbehörde zu verlangen, ihr von sich aus Beweismittel vorzulegen und
dabei die Steuererklärung zu vertreten. Das Telefongespräch vom 8. Februar 2016
kann nicht als Anhörung im Sinne von § 190 Abs. 2 und 3 StG/AG betrachtet
werden (vgl. zum Ganzen auch ANDREAS TSCHANNEN, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber
[Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 12 zu § 190 StG
/AG).
Durch den Umstand, dass bloss eine Telefonnotiz erstellt wurde, beging die
Steuerkommission im Übrigen weder eine formelle Rechtsverweigerung, noch
verletzte sie damit den Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV).
Aktennotizen zu Telefonaten sind insoweit ein zulässiges und taugliches
Beweismittel, als damit - wie vorliegend in der Gesprächsnotiz vom 8. Februar
2016 - blosse Nebenpunkte festgestellt werden (vgl. BGE 117 V 282 E. 4c S.
285). Aus dem Verbot der Rechtsverweigerung und dem Gehörsanspruch bzw. der
daraus resultierenden Aufzeichnungs- und Protokollierungspflicht folgt nicht,
dass eine solche Aktennotiz zu einem Telefongespräch mit dem Betroffenen nur
verwendet werden kann, wenn sie von diesem unterzeichnet ist.
4.4.3. Nach Darstellung in der Beschwerde hat eine Delegation der
Steuerkommission U.________ der Vertreterin der Beschwerdeführer anlässlich
einer Besprechung vom 20. Juni 2016 mitgeteilt, dass die formellen
Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung mangels erneuter Mahnung nach der
Besprechung vom 8. Februar 2016 nicht erfüllt seien und zur Wahrung der
Einsprachefrist lediglich ein "Zweizeiler" erforderlich sei. Zum Beweis
verweisen die Beschwerdeführer in diesem Punkt auf eine von ihrer Vertreterin
erstellte Besprechungsnotiz.
Es kann hier dahingestellt bleiben, ob die genannte Besprechungsnotiz im
vorliegenden Verfahren berücksichtigt werden kann. Denn der Notiz lässt sich
ohnehin keine behördliche Zusicherung entnehmen, dass aufgrund einer
ausgebliebenen Mahnung die für Einsprachen gegen ordentliche Veranlagungen
geltenden Anforderungen gelten würden: Zwar enthält die Besprechungsnotiz den
Vermerk, dass eine Einsprache auch mittels zwei geschriebenen Zeilen möglich
sei (vgl. Beschwerdebeilage 5). Doch ist aus der Notiz nicht ersichtlich, ob
sich die entsprechende Aussage auf die Einsprachevoraussetzungen im Allgemeinen
oder aber auf die Prozessvoraussetzungen im konkreten Fall bezog. Zudem ist der
Notiz nicht zu entnehmen, wer die entsprechende Aussage gemacht hat.
Selbst wenn eine Delegation der Steuerkommission U.________ im Übrigen (ohne
nähere Präzisierung) erklärt haben sollte, eine Einsprache könne auch nur zwei
Zeilen umfassen, könnte daraus nichts zugunsten der Beschwerdeführer abgeleitet
werden. Denn gegebenenfalls hätten sie nach Treu und Glauben nicht
berechtigterweise darauf vertrauen dürfen, dass die Anforderungen für
Einsprachen gegen ordentliche Veranlagungen auch insoweit gelten, als über die
Bestreitung der Voraussetzungen der Ermessensveranlagung hinaus auch eine
offensichtlich unrichtige Festsetzung der Höhe des steuerbaren Einkommens sowie
steuerbaren Vermögens im Rahmen einer zulässigerweise erfolgten
Ermessensveranlagung geltend gemacht wird. Dies gilt schon deshalb, weil die
Beschwerdeführer durch ein Steuerfachunternehmen vertreten waren.
5.
5.1. Soweit die Einsprache der Beschwerdeführer nicht die Voraussetzungen der
Ermessensveranlagung betraf, sondern die Höhe der vorgenommenen Schätzung,
hätte die Steuerkommission U.________ (wie aufgezeigt) nicht auf das
Rechtsmittel eintreten dürfen. Dies wurde von den kantonalen Gerichtsinstanzen
richtig erkannt. Ebenso zutreffend haben die kantonalen Gerichte daraus
gefolgert, dass es damit bei der Ermessensveranlagung gemäss der
Veranlagungsverfügung vom 25. Mai 2016 bleiben muss. Die Höhe dieser Schätzung
wurde richtigerweise von den kantonalen Gerichten nicht überprüft. Es besteht
nach dem Ausgeführten auch kein Grund, die Sache diesbezüglich an die
Vorinstanz oder das Spezialverwaltungsgericht zurückzuweisen.
5.2. Die Vorinstanz und das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau haben
im Ergebnis unzutreffend erkannt, dass auf die Einsprache der Beschwerdeführer
auch insoweit nicht einzutreten gewesen wäre, als damit die Zulässigkeit der
Ermessensveranlagung als solche bestritten wurde. Diesbezüglich war nämlich die
Einsprache hinreichend begründet und war die Begründung ohnehin keine
Prozessvoraussetzung (insofern zutreffend E. 2.3.2 des angefochtenen Entscheids
in fine; anders dagegen E. 2.4 des angefochtenen Urteils). In diesem Punkt war
die Einsprache allerdings wegen (wie gesehen) erfüllten Voraussetzungen der
Ermessensveranlagung materiell unbegründet und demzufolge abzuweisen. Folglich
war der Einspracheentscheid insoweit korrekt und wäre er insoweit vom
Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau zu bestätigen gewesen.
Aus dem genannten Fehler der kantonalen Gerichtsinstanzen ist den
Beschwerdeführern freilich kein Nachteil erwachsen. Es erübrigt sich deshalb,
hierzu weitere Ausführungen zu machen.
6.
Die Beschwerde ist somit, soweit darauf einzutreten ist, unbegründet und
abzuweisen.
Die Gerichtskosten sind den Beschwerdeführern infolge Unterliegens unter
solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Es
sind keine Parteientschädigungen geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 13'000.-- werden den Beschwerdeführern unter
solidarischer Haftung auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich
mitgeteilt.
Lausanne, 29. Januar 2020
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: König