II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.853/2017
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
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2C_853/2017
Urteil vom 13. Dezember 2017
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Haag,
Gerichtsschreiber Kocher.
Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Bruno Rieder,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerperiode 2002; direkte
Bundessteuer, Steuerperiode 2002,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern,
Verwaltungsrechtliche Abteilung, vom 31. August 2017 (100.2017.231/232U).
Sachverhalt:
A.
A.a. B.________ (nachfolgend: der Alleinaktionär) hat steuerrechtlichen
Wohnsitz in U.________/BE. Im hier interessierenden Jahr 2002 war er
geschäftsführender Alleinaktionär der A.________ AG (nachfolgend: die
Steuerpflichtige), deren Sitz sich in der gleichen Gemeinde befindet. Im
Zusammenhang mit einer mutmasslichen geldwerten Leistung der Steuerpflichtigen,
welche diese im Jahr 2002/2003 an den geschäftsführenden Alleinaktionär
ausgerichtet haben soll, eröffnete die Steuerverwaltung des Kantons Bern (KSTV/
BE) am 15. November 2007 je ein Nachsteuer- und Steuerstrafverfahren gegen den
Alleinaktionär und die Steuerpflichtige. Die gegen die Steuerpflichtige
gerichteten Verfahren wurden sogleich bis zum Abschluss der Verfahren gegen den
Alleinaktionär sistiert.
A.b. Das Steuerstrafverfahren gegen den Alleinaktionär fand höchstrichterlich
mit dem Urteil 2C_629/2013 / 2C_630/2013 vom 22. Februar 2014 seinen Abschluss.
Demgemäss wurde der Alleinaktionär wegen vollendeter Steuerhinterziehung,
begangen durch Nichtdeklaration einer geldwerten Leistung von Fr. 100'000.--,
zu einer Hinterziehungsbusse von Fr. 26'420.-- (Staats- und Gemeindesteuern des
Kantons Bern 2002 und 2003) bzw. von Fr. 12'487.-- (direkte Bundessteuer 2002)
verurteilt.
A.c. Im Nachsteuerverfahren wies das Bundesgericht mit Urteil 2C_972/2015 /
2C_973/2015 vom 30. März 2016 die Beschwerden des Alleinaktionärs und seiner
Gattin ab. Es bestätigte damit die Entscheide der Steuerrekurskommission (17.
März 2015) und des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern (24. September 2015),
wonach die Eheleute Nachsteuern von Fr. 26'667.55 (Staats- und Gemeindesteuern
des Kantons Bern, Steuerjahre 2002 und 2003) bzw. Fr. 12'487.-- (direkte
Bundessteuer, Steuerjahr 2002, jeweils nebst Verzugszins) zu entrichten hätten
(vorbehältlich einer Korrektur hinsichtlich der Vermögenssteuer 2003).
B.
B.a. Am 13. März 2015 nahm die KSTV/BE die beiden Verfahren gegenüber der
Steuerpflichtigen wieder auf. Im Nachsteuerverfahren für das Steuerjahr 2002
verfügte sie am selben Tag Nachsteuern von Fr. 12'043.-- (Staats- und
Gemeindesteuern des Kantons Bern) bzw. Fr. 6'893.50 (direkte Bundessteuer,
jeweils nebst Verzugszins). Gleichzeitig verurteilte sie die Steuerpflichtige
im Steuerstrafverfahren wegen vollendeter Steuerhinterziehung und
verpflichtete sie diese zu Hinterziehungsbussen von Fr. 12'043.-- (Staats- und
Gemeindesteuern des Kantons Bern 2002) bzw. Fr. 6'893.50 (direkte Bundessteuer
2002). Die Einsprachen blieben erfolglos (Einspracheentscheide vom 11. November
2015).
B.b. Die Steuerpflichtige gelangte am 14. Dezember 2015 in beiden Punkten an
die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK/BE), welche das Nachsteuer-
bis zum Abschluss des Steuerstrafverfahrens sistierte. Den Rechtsmitteln im
Hinterziehungspunkt war innerkantonal kein Erfolg beschieden (Entscheide der
Steuerrekurskommission vom 24. Juni 2016 und des Verwaltungsgerichts des
Kantons Bern vom 28. September 2016). Das Bundesgericht hiess indes die
Beschwerde der Steuerpflichtigen mit Entscheid 2C_1010/2016 / 2C_1012/2016 vom
19. Juli 2017 gut, nachdem die Verfolgungsverjährung eingetreten war (Art. 184
Abs. 1 lit. b Ziff. 1 DBG in der Fassung vom 26. September 2014, in Kraft seit
1. Januar 2017 [AS 2015 779]).
B.c. Am 3. November 2016 nahm die Steuerrekurskommission des Kantons Bern das
bis dahin sistierte Verfahren auch im Nachsteuerpunkt wieder auf. Die
Steuerpflichtige stellte daraufhin am 2. Dezember 2016 bei der
Steuerrekurskommission ein Ausstandsbegehren gegen die beiden hauptamtlichen
Richter. Verfahrensabschliessend erkannte das Bundesgericht mit Urteil 2C_674/
2017 vom 14. August 2017, publ. in ASA 86 S. 137, die Vorinstanz habe die Sache
in ihrem Entscheid vom 3. Juli 2017 bundesrechtskonform an die
Steuerrekurskommission zurückgewiesen, und ebenso rechtmässig habe sie
entschieden, dass der Präsident nicht vorbefasst sei.
B.d. Kurze Zeit nach der Rückweisung durch das Verwaltungsgericht entschied die
Steuerrekurskommission - unter dem Vorsitz des Präsidenten - erneut im
Nachsteuerpunkt (Entscheid vom 19. Juli 2017). Sie schloss, der Rekurs und die
Beschwerde gegen die Nachsteuerverfügung vom 13. März 2015 (vorne lit. B.a)
seien abzuweisen. Dagegen gelangte die Steuerpflichtige an das
Verwaltungsgericht des Kantons Bern. Mit einzelrichterlichem Entscheid
100.2017.231/232 vom 31. August 2017 erkannte das Verwaltungsgericht,
Verwaltungsrechtliche Abteilung, die Beschwerden seien abzuweisen.
B.e. Mit Eingabe vom 4. Oktober 2017 erhebt die Steuerpflichtige beim
Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie
beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die Sache an die
Vorinstanz zurückzuweisen. Das Verwaltungsgericht sei anzuweisen, einen
ausserordentlichen Vorsitzenden für die Leitung des Rekurs- und
Beschwerdeverfahrens zu bestimmen. Eventualiter sei der angefochtene Entscheid
aufzuheben und von der Nachsteuer Umgang zu nehmen. In verfahrensrechtlicher
Hinsicht beantragt sie, über die Beschwerde sei von Mitgliedern des
Bundesgerichts zu entscheiden, die an den Urteilen 2C_629/2013 / 2C_630/2013
vom 22. Februar 2014, 2C_972/2015 / 2C_973/2015 vom 30. März 2016, 2C_1010/2016
/ 2C_1012/2016 vom 19. Juli 2017 und 2C_674/2017 vom 14. August 2017 nicht
mitgewirkt haben.
B.f. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR
173.110]) hat die Akten des vorinstanzlichen Verfahrens beigezogen, von
weiteren Instruktionsmassnahmen aber abgesehen.
Erwägungen:
I. Prozessuales
1.
1.1. Die Vorinstanz hat betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons
Bern einerseits und die direkte Bundessteuer anderseits, Nachsteuern der
Steuerperiode 2002, ein einziges Urteil gefällt, was zulässig ist, soweit die
zu entscheidende Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen
Recht gleich geregelt ist. Dies trifft hier zu. Die Steuerpflichtige bringt
ihre Einwände zulässigerweise in einer einzigen Beschwerdeschrift vor. Die
Angelegenheit kann auch vom Bundesgericht in einem einzigen Urteil entschieden
werden (zum Ganzen BGE 142 II 293 E. 1.2 S. 296).
1.2. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1
lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art.
146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist
einzutreten.
1.3. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht, wozu auch das Recht der direkten
Bundessteuer (Art. 128 BV) und das harmonisierte Steuerrecht der Kantone und
Gemeinden (Art. 129 BV) zählt, von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 142 I
155 E. 4.4.5 S. 157) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit.
a BGG; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).
1.4. Abgesehen von hier nicht einschlägigen Ausnahmen (Art. 95 lit. c und d BGG
), kann das Bundesgericht die Auslegung und Anwendung kantonalen (und
kommunalen) Verfassungs-, Gesetzes- oder Verordnungsrechts nicht als solche
prüfen, sondern lediglich daraufhin, ob dadurch Bundes-, Völker- oder
interkantonales Recht verletzt wird (Art. 95 lit. a, b und e BGG; BGE 142 II
369 E. 2.1 S. 372), mit Einschluss einer Verletzung des Willkürverbots (Art. 9
BV; BGE 142 V 513 E. 4.2 S. 516).
1.5. Die Verletzung von verfassungsmässigen Individualrechten (einschliesslich
der Grundrechte) prüft das Bundesgericht in jedem Fall nur, soweit eine solche
Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden
ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG
; BGE 142 I 99 E. 1.7.2 S. 106). In der Beschwerde ist daher klar und
detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen,
inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE
142 II 369 E. 2.1 S. 372). Auf Kritik, die den Anforderungen von Art. 106 Abs.
2 BGG nicht genügt, geht das Bundesgericht nicht ein (BGE 141 IV 249 E. 1.3.1
S. 253).
1.6. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 143 V 19 E. 2.1 S. 23).
Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder
ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind
oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art.
105 Abs. 2 BGG; BGE 143 IV 241 E. 2.3.1 S. 244). Zudem muss die Behebung des
Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein, was die
beschwerdeführende Person klar und substanziiert aufzuzeigen hat (Art. 97 Abs.
1 BGG). Zu den tatsächlichen Feststellungen zählt auch die Beweiswürdigung
(Urteil 2C_436/2015 vom 22. Juli 2016 E. 1.2.3, nicht publ. in: BGE 142 II 433,
aber in: ASA 85 S. 150; BGE 141 IV 369 E. 6.3 S. 375; 140 III 264 E. 2.3 S.
266).
II. Ausstand
2.
2.1. Die am Bundesgericht tätigen Gerichtspersonen (Richter und
Gerichtsschreiber) treten von Amtes wegen in den Ausstand, wenn einer der in
Art. 34 Abs. 1 lit. a-e BGG genannten Gründe erfüllt ist. Gemäss Art. 34 Abs. 2
BGG bildet die Mitwirkung in einem früheren bundesgerichtlichen Verfahren für
sich allein keinen Ausstandsgrund (zur procédure antérieure bzw. zur même
cause ausführlich BGE 143 IV 69 E. 3.1 S. 73 f.). Dementsprechend dürfen
beispielsweise jene Gerichtspersonen, die an einem Urteil mitgewirkt haben,
gegen welches später ein Revisionsgesuch gestellt wird, auch am
Revisionsverfahren mitwirken (Urteil 2F_19/2013 vom 4. Oktober 2013 E. 2).
Ausstandsstandsgesuche, die einzig damit begründet werden, dass
Gerichtsmitglieder an einem früheren Verfahren zum Nachteil der
beschwerdeführenden Person mitgewirkt haben, sind nach ständiger Praxis
unzulässig, und es kann darauf unter Mitwirkung der abgelehnten Richterinnen
und Richter nicht eingetreten werden (BGE 129 III 445 E. 4.2.2 S. 464; 114 Ia
278 E. 1 S. 279; Urteil 2C_920/2017 vom 2. November 2017 lit. A und E. 2.4).
Anders verhält es sich nur, wenn gegen sie auch ein anderer Ausstandsgrund als
die (blosse) Beteiligung am umstrittenen Entscheid vorgebracht wird (Urteil
2F_20/2012 vom 25. September 2012 E. 1.2.2). Das Gesagte gilt namentlich auch
dann, wenn das Bundesgericht voneinander unabhängige Verfahren zu beurteilen
hat, wie es vorliegend mit der seriellen Beurteilung von Steuerstraf- und
Nachsteuerverfahren zunächst gegenüber dem Aktionariat und später gegenüber der
AG der Fall ist.
2.2. Das Bundesgericht hat der Steuerpflichtigen die Rechtslage zuletzt im
Urteil 2C_674/2017 vom 14. August 2017 E. 3.3.7, publ. in ASA 86 S. 137,
dargelegt und aufgezeigt, dass auch in zweidimensionalen abgaberechtlichen
Verhältnissen, wie sie im Fall von Aktiengesellschaft und Aktionär bestehen,
nicht ohne Weiteres von einem Anschein der Befangenheit ausgegangen werden
dürfe. Die Steuerpflichtige begründet ihr Ausstandsgesuch einzig damit, dass
Mitglieder des Gerichts an den früheren gegen sie bzw. den Alleinaktionär
ergangenen Urteilen beteiligt waren. Da dies nach dem Gesagten kein
gesetzlicher Ausstandsgrund ist, kann auf das untaugliche Gesuch nicht
eingetreten werden, wobei an diesem Nichteintretensentscheid auch die
abgelehnten Gerichtsmitglieder mitwirken können.
III. Direkte Bundessteuer
3.
3.1. Die Steuerpflichtige macht vorab eine Verletzung ihres Anspruchs auf
rechtliches Gehör geltend (hinten E. 3.2). In der Sache selbst beruft sie sich
auf die eingetretene Verwirkung des Rechts zur Veranlagung der Nachsteuer (E.
3.3). Sie vertritt die Ansicht, die KSTV/BE sei treuwidrig und widersprüchlich
vorgegangen (E. 3.4), zumal ohnehin keine geldwerte Leistung vorliege (E. 3.5).
3.2.
3.2.1. Die Steuerpflichtige bringt vor, sie habe in ihrem an die Vorinstanz
gerichteten Gesuch vom 18. August 2017 um die Zustellung der gesamten
Verfahrensakten ersucht, darin enthalten auch jene des unterinstanzlichen
Verfahrens. Anlass dazu habe der Umstand gegeben, dass der Präsident der
Steuerrekurskommission sich in Wahrheit im Ausstand befunden habe, was das
Bundesgericht in seinem Urteil 2C_674/2017 vom 14. August 2017 verkannt habe.
Die entscheidenden Aktenstücke seien ihr vorenthalten worden, womit die
Vorinstanz den Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verletzt
habe. Die Vorinstanz hat hierzu erwogen, die Frage, ob der Präsident der
Steuerrekurskommission in den Ausstand getreten gewesen sei, sei entgegen der
Ansicht der Steuerpflichtigen höchstrichterlich längst entschieden. Das Gesuch
werde "im falschen Verfahren" gestellt, denn die aufgeworfene Frage wäre - wenn
schon - revisionsweise vor dem Bundesgericht vorzubringen. Daher sei das Gesuch
einstweilen abzuweisen, die unterinstanzlichen Akten könnten der
Steuerpflichtigen aber überlassen werden, sobald sie für das
verwaltungsgerichtliche Verfahren nicht mehr benötigt würden.
3.2.2. Mit dieser Einschätzung hat die Vorinstanz jedenfalls keine
verfassungsmässigen Individualrechte verletzt, zumal die Steuerpflichtige ihre
Kritik ohnehin nicht in einer Weise vorbringen lässt, die den Anforderungen von
Art. 106 Abs. 2 BGG (vorne E. 1.5) genügen könnte. Die Vorinstanz geht
zutreffend davon aus, dass die Frage des Ausstands von Richter C.________ durch
das Urteil des Bundesgerichts 2C_674/2017 rechtskräftig entschieden ist.
Dieselbe Frage konnte im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht nicht wieder
aufgegriffen werden. Eine Akteneinsicht zwecks Überprüfung des Ausstands war
entbehrlich, konnte sie doch auf den Ausgang des verwaltungsgerichtlichen
Verfahrens von vornherein keinen Einfluss haben. Dass die Steuerpflichtige
diese Akten nicht vor dem nunmehr angefochtenen Urteil erhalten hat, begründet
demnach keine Gehörsverletzung.
3.3.
3.3.1. Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach
Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder
eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist (Art. 152 Abs. 1 DBG). Das
Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode, auf die sie sich bezieht (Art. 152 Abs. 3 DBG; BGE 140 I 68 E.
6.1 S. 73; 138 II 169 E. 4 S. 172).
3.3.2. Streitbetroffen ist die Steuerperiode 2002. Die Steuerpflichtige macht
geltend, das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, sei am 31. Dezember
2012 verwirkt. Sie macht geltend, die Abteilung Erbschafts-, Schenkungs- und
Nachsteuer der KSTV/BE habe ihr am 19. Mai 2008 schriftlich bestätigt, dass das
- am 15. November 2007 eröffnete - Nachsteuerverfahren eingestellt werde. Die
Steuerpflichtige beruft sich hierzu auf folgende Aussage:
"Mit Schreiben vom 29. Februar 2008 haben Sie uns Unterlagen zugestellt und
ausführlich den Sachverhalt aus Ihrer Sicht beschrieben. Wir danken Ihnen dafür
und teilen Ihnen unsere Sichtweise mit. Insbesondere gehen wir auf Ihre
rechtlichen Würdigungen des Sachverhalts ein:
- Ihre Auffassung, [der Alleinaktionär] habe zu keinem Zeitpunkt
Immaterialgüter auf die von ihm gehaltene [Steuerpflichtige] übertragen und es
habe auch keine umgekehrte Übertragung stattgefunden, teilen wir.
- In Bezug auf die [Steuerpflichtige] liegt keine steuerbare verdeckte
Gewinnausschüttung vor."
Sie, die Steuerpflichtige, habe dann am 20. Juni 2008 fristgerecht Stellung
genommen und die Ausführungen der KSTV/BE vom 19. Mai 2008 als Einstellung des
Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahrens gewürdigt. Die KSTV/BE habe diese
Einschätzung nicht nur unwidersprochen gelassen, sondern gegenteils in einem
weiteren Schreiben vom 23. Oktober 2008 bestätigt und sich dafür entschuldigt,
dass in der Einspracheverfügung gegenüber dem Alleinaktionär vom 16. Oktober
2008 fälschlicherweise von einer Gewinnvorwegnahme gesprochen worden sei. Auch
die KSTV/BE sei mithin der Auffassung gewesen, das Verfahren gegen die
Steuerpflichtige eingestellt zu haben. Es wäre der KSTV/BE, so die
Steuerpflichtige, offengestanden, bis zum Fristablauf am 31. Dezember 2012 ein
weiteres Nachsteuerverfahren zu eröffnen, dies aber "nur mit anderer
Begründung", weil eine res iudicata bestanden habe. Innerhalb der
Verwirkungsfrist sei eine derartige Verfahrenseröffnung unterblieben, womit der
Anspruch auf Einleitung eines Nachsteuerverfahrens zur Steuerperiode 2002
verjährt sei.
3.3.3. Die Vorinstanz hatte hierzu erkannt, es sei nicht ersichtlich, inwiefern
das Schreiben der KSTV/BE vom 19. Mai 2008 eine förmliche Beendigung des
Nachsteuerverfahrens darstellen könnte. Die KSTV/BE habe die Rechtsvertretung
von Alleinaktionär und Steuerpflichtiger vielmehr über ihre bisherigen
Erkenntnisse informiert und um Stellungnahme zum weiteren Vorgehen ersucht. Sie
habe es bei einer "bloss vorläufigen Einschätzung der Rechtslage" belassen und
"keine verbindliche Regelung des fraglichen Rechtsverhältnisses" getroffen.
Entsprechend könne auch keine "zwar formell mangelhafte, aber verbindliche
(materielle) Verfügung" vorliegen. Die Zehnjahres-Frist sei mit der Eröffnung
des Verfahrens am 15. November 2007 "ein für alle Mal gewahrt" worden.
3.3.4. Die Aktenstelle, welche die Steuerpflichtige zitiert (vorne E. 3.3.2),
findet sich in den amtlichen Akten und kann daher im bundesgerichtlichen
Verfahren herangezogen werden (Art. 105 Abs. 2 BGG), soweit nicht die
Vorinstanz bereits darauf verwiesen hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; zu beidem vorne
E. 1.6). Darin hat die KSTV/BE festgehalten, hinsichtlich der Steuerpflichtigen
liege "keine steuerbare verdeckte Gewinnausschüttung" vor. Eine Rechtsfrage,
und zwar eine solche des Bundesrechts, ist alsdann, welcher Sinn dem
Schriftstück zukommt. Die Steuerpflichtige stellt sich hierzu auf den
Standpunkt, die KSTV/BE habe beabsichtigt, das Verfahren abzuschliessen. Damit
fragt sich zum einen, ob der Verfahrensabschluss in einer bestimmten Form
festzuhalten ist (anschliessend E. 3.3.5) und zum andern, welche
Voraussetzungen vorzuliegen haben, damit auch während laufender gesetzlicher
Verwirkungsfrist keine (weitere) Nachsteuerverfügung mehr erlassen werden kann
(E. 3.3.6).
3.3.5. Gemäss Art. 153 Abs. 1 DBG ist der steuerpflichtigen Person die
Einleitungeines Nachsteuerverfahrens schriftlich mitzuteilen (vgl. Urteil
2C_533/2008 vom 7. August 2009 E. 2, in: StE 2010 B 24.4 Nr. 79; HUGO CASANOVA/
CLAUDE-EMMANUEL DUBEY, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.],
Commentaire romand zum LIFD, 2. Aufl. 2017 [nachfolgend: Comm. LIFD], N. 1 zu
Art. 153 DBG). Dies soll es ihr ermöglichen, ihre Gegenargumente und
Beweismittel ohne Zeitdruck vorzubereiten (PETER LOCHER, Kommentar DBG, III.
Teil, 2015, N. 4 zu Art. 153 DBG). Zur Beendigung des Nachsteuerverfahrens
lässt sich dem Gesetz hingegen nichts Ausdrückliches entnehmen. Der Gesetzgeber
spricht einzig davon, "im Übrigen" seien die Vorschriften über die
Verfahrensgrundsätze, das Veranlagungs- und das Beschwerdeverfahren sinngemäss
anwendbar (Art. 153 Abs. 3 DBG). In der Literatur wird gefolgert, das
Nachsteuerverfahren ende durchwegs mit einer "schriftlichen Verfügung", was
durch Heranziehung von Art. 116 und Art. 131 DBG begründet wird (MARTIN E.
LOOSER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Komm. DBG, 3. Aufl. 2017, N.
5b zu Art. 153 DBG). Diese Sichtweise ist sicherlich richtig, soweit es
überhaupt zur Veranlagung einer Nachsteuer kommt. Diesfalls bedarf es einer
Veranlagungsverfügung (Art. 153 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 131 Abs. 1 DBG).
Eine klar davon zu trennende Frage ist indes, ob dasselbe gilt, wenn die
Veranlagungsbehörde zum Ergebnis gelangt, der Nachsteuertatbestand sei nicht
erfüllt. Dazu fehlt, wie ausgeführt, eine ausdrückliche gesetzliche Bestimmung.
3.3.6. Die Frage nach der Formbedürftigkeit der Einstellung des
Nachsteuerverfahrens kann hier aber letztlich offenbleiben. Denn
ausschlaggebend ist ein anderer Gesichtspunkt: Eine (weitere)
Nachsteuerverfügung ist nämlich solange zulässig und erforderlich, als keine
res iudicata vorliegt. Konkret heisst dies, dass eine (weitere)
Nachsteuerverfügung erst ausgeschlossen ist, wenn zur betreffenden
Steuerperiode erstens bereits eine rechtskräftige Nachsteuerverfügung im Sinne
von Art. 151 DBG vorliegt (formelles Element) und diese zweitens den
rechtserheblichen Sachverhalt in dem Sinne vollständig gewürdigt hat
(materielles Element), dass die Veranlagungsbehörde später nicht mehr
berechtigterweise vorbringen kann, einzelne Elemente seien trotz sorgfältigen
Vorgehens noch unberücksichtigt geblieben. Wenn aber zu den unterbesteuerten
Faktoren - direktsteuerlich Einkommen/Vermögen, Gewinn/Kapital - noch gar keine
Verfügung ergangen ist, kann von vornherein keine Sperrwirkung eingetreten
sein. Vorbehalten bleibt die Verwirkung des Rechts, ein Nachsteuerverfahren
einzuleiten (Art. 152 DBG; vorne E. 3.3.1).
3.3.7. Beim Schreiben vom 19. Mai 2008 handelt es sich um keine Verfügung. Die
Anforderungen an eine Veranlagungsverfügung - handle es sich um eine solche im
Veranlagungsverfahren (Art. 131 DBG) oder im Nachsteuerverfahren (Art. 153 Abs.
3 in Verbindung mit Art. 131 DBG) - sind offenkundig nicht erfüllt. Die KSTV/BE
hat den Lauf der Verwirkungsfrist durch verschiedene auf die Festsetzung der
Nachsteuer gerichtete Amtshandlungen unterbrochen (Art. 152 Abs. 3 in
Verbindung mit Art. 153 Abs. 3 und Art. 120 Abs. 3 DBG), so namentlich durch
die Eröffnung des Nachsteuerverfahrens, was am 15. November 2007 geschah
(Sachverhalt, lit. A.a). Mit Blick darauf erlischt das Recht, die Nachsteuer
festzusetzen, bezüglich der Steuerperiode 2002 am 31. Dezember 2017. Diese
Frist ist mit dem heutigen Urteil auch im bundesgerichtlichen Verfahren
gewahrt. Der Einwand der Steuerpflichtigen, die Verwirkungsfrist sei bereits
eingetreten, ist unbegründet.
3.4.
3.4.1. Die Steuerpflichtige wirft der KSTV/BE für diesen Fall Treuwidrigkeit
und Widersprüchlichkeit vor. Das "gesamte Verhalten" der Veranlagungsbehörde
sei geeignet gewesen, Vertrauen hervorzurufen, dass der Vorwurf der verdeckten
Gewinnausschüttung fallengelassen worden sei. Die Steuerpflichtige beruft sich
auf die beiden Schreiben der KSTV/BE vom 19. Mai 2008 und vom 23. Oktober 2008
sowie ihre eigene Stellungnahme vom 20. Juni 2008. Mit Blick darauf habe sie
die erforderlichen Rückstellungen unterlassen und demnach eine Disposition
getroffen, die sich nicht rückgängig machen lasse und die einen Nachteil
hervorrufe.
3.4.2. Nach Art. 9 BV sind staatliche Organe, nach Art. 5 Abs. 3 BV staatliche
Organe und Private zum Handeln nach Treu und Glauben verpflichtet (Urteil
2C_997/2016 vom 10. November 2016 E. 3.3.2, in: ASA 85 S. 388, StE 2017 A 21.14
Nr. 26, StR 72/2017 S. 148). Vertrauensbegründend können namentlich behördliche
Zusicherungen sein. Solche setzen voraus, dass: (a) die Auskunft der Behörde
sich auf eine konkrete, den Rechtsuchenden berührende Angelegenheit bezieht;
(b) die Behörde, welche die Auskunft gegeben hat, hiefür zuständig war oder der
Rechtsuchende sie aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte; (c)
der Rechtsuchende die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne weiteres hat
erkennen können; (d) er im Vertrauen hierauf nicht ohne Nachteil rückgängig zu
machende Dispositionen getroffen hat; (e) und die Rechtslage zur Zeit der
Verwirklichung noch die gleiche ist wie im Zeitpunkt der Auskunftserteilung (
BGE 141 I 161 E. 3.1 S. 164; 141 V 530 E. 6.2 S. 538; 137 II 182 E. 3.6.2 S.
193; ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER, Droit constitutionnel
suisse, Band II: Les droits fondamentaux, 3. Aufl. 2013, N. 1174 ff.). Diese
zum allgemeinen Verwaltungsrecht entwickelte Praxis erfährt aber bei den
öffentlich-rechtlichen Abgaben insofern eine erhebliche Einschränkung, als das
abgaberechtliche Legalitätsprinzip (Art. 127 Abs. 1 BV) gegenüber dem
allgemeinen Vertrauensschutz (Art. 9 und Art. 5 Abs. 3 BV) vorgeht. Das
Vertrauensschutzprinzip greift abgaberechtlich de façon limitée (BGE 142 II
182 E. 2.2.2 S. 186 f.).
3.4.3. Dem Schreiben der KSTV/BE vom 19. Mai 2008 lässt sich keine Zusicherung
entnehmen, die dahingeht, das Nachsteuerverfahren sei bereits eingestellt
worden oder werde noch eingestellt. Wie dargelegt, äussert es sich zwar in dem
Sinne, dass keine steuerbare verdeckte Gewinnausschüttung vorliege. Den hier
ausschlaggebenden Schritt - die Einstellung des Nachsteuerverfahrens - macht
die KSTV/BE aber nicht, und sie stellt ihn auch nicht in Aussicht. Das
Schreiben der KSTV/BE vom 23. Oktober 2008 bezieht sich auf den Alleinaktionär,
was sich auch darin zeigt, dass die zitierten Gesetzesbestimmungen einzig auf
natürliche Personen anwendbar sind. Zur Steuerpflichtigen finden sich keine
Ausführungen. In welcher Weise die Steuerpflichtige ihr Schreiben vom 20. Juni
2008 verstanden haben will, ist nicht ausschlaggebend. Zudem fehlt es für den
Schutz berechtigten Vertrauens an der Voraussetzung der nicht wieder rückgängig
zu machenden nachteiligen Dispositionen. Die Steuerpflichtige bringt zwar vor,
dadurch, dass sie keine Rückstellung für Nachsteuern vorgenommen habe, sei ihr
ein Nachteil entstanden. Worin dieser aber im Einzelnen bestehen soll, zeigt
sie nicht auf.
3.4.4. Nicht zwangsläufig zum selben Ergebnis führt der Vorwurf der
Steuerpflichtigen, die KSTV/BE verhalte sich widersprüchlich, wenn sie am 19.
Mai 2008 festhalte, es liege keine steuerbare verdeckte Gewinnausschüttung vor,
dann aber mit Verfügung vom 13. März 2015 dennoch zur Aufrechnung schreite. Die
Ausführungen der Steuerpflichtigen beschlagen das Verbot des widersprüchlichen
Verhaltens ( venire contra factum proprium). Dieses ist Ausfluss des Verbots
des Rechtsmissbrauchs (Art. 2 Abs. 2 ZGB), das alle Rechtsbereiche erfasst (BGE
143 V 66 E. 4.3 S. 69; 140 III 481 E. 2.3.2 S. 483) und aus Art. 5 Abs. 3 bzw.
Art. 9 BV abgeleitet wird (BGE 140 III 491 E. 4.2.4 S. 495; 137 V 394 E. 7.1 S.
403). Das Verbot widersprüchlichen Verhaltens kann es aber noch weniger als der
Vertrauensschutz rechtfertigen, vom abgaberechtlichen
Gesetzmässigkeitsgrundsatz abzuweichen. Rechtsmissbrauch ist lediglich in
offensichtlichen Fällen zu bejahen. Daran fehlt es hier, zumal auch diese Rüge
den Anforderungen von Art. 106 Abs. 2 BGG zu genügen hätte, was erneut nicht
der Fall ist.
3.5.
3.5.1. Schliesslich rügt die Steuerpflichtige, es liege keine geldwerte
Leistung vor bzw. der Wert der Patentanmeldung sei nicht bestimmbar. Auszugehen
ist von folgendem: Bei einem (Allein-) Aktionär und der Aktiengesellschaft
handelt es sich um zwei unterschiedliche Rechts- und Steuersubjekte. Aktionär
und Aktiengesellschaft sind einander zumindest beteiligungsrechtlich, unter
Umständen auch schuldrechtlich verbunden (Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember
2011 E. 4.2.1 mit Hinweisen, in: StR 67/2012 S. 127). Der Frage, ob eine
geldwerte Leistung vorliege, ist deshalb in zwei verschiedenen Verfahren
nachzugehen. Es ist freilich einzuräumen, dass insofern ein zweidimensionaler
Sachverhalt gegeben ist, als die Besteuerung eines Aktionärs derart eng mit der
Veranlagung der Aktiengesellschaft zusammenhängt, dass beide Besteuerungsebenen
in die Überlegungen einzubeziehen sind (Urteile 2C_674/2017 vom 14. August 2017
E. 3.3.7, in: ASA 86 S. 137; 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.1, in: ASA 84
S. 254, RDAF 2016 II 110, StE 2015 A 21.12 Nr. 16, StR 70/2015 S. 811). Es
bleibt aber dabei, dass die beiden Besteuerungsebenen losgelöst voneinander zu
beurteilen sind (zum Ausstandsrecht vorne E. 2.2). Falls der als geldwerte
Leistung qualifizierende Handelsvorgang weder bei der Kapitalgesellschaft noch
beim Beteiligungsinhaber besteuert worden ist, führt dies grundsätzlich
beidseitig zur Aufrechnung (zit. Urteil 2C_16/2015 E. 2.3.3). Es sind aber
Konstellationen denkbar, in welchen es nur auf Ebene der Gesellschaft oder des
Anteilsinhabers zur Besteuerung kommt (zit. Urteil 2C_16/2015 E. 2.3.4).
3.5.2. Im vorliegenden Zusammenhang hat das Bundesgericht das Feld bereits im
Urteil 2C_972/2015 / 2C_973/2015 vom 30. März 2016 abgesteckt. So hat es damals
erwogen, die Vorinstanz habe in umfassender Weise dargelegt, weshalb die
Erfindung der Steuerpflichtigen zugestanden sei (zit. Urteil E. 3.2.1). Die
Bewertung des Patents mit Fr. 100'000.-- sei nicht offensichtlich unrichtig
(zit. Urteil E. 2.2), und generell seien die arbeitsvertraglichen und übrigen
Umstände, die Anlass zur Erhebung der Nachsteuer auf Ebene des Alleinaktionärs
gaben, weder offensichtlich unrichtig noch unhaltbar festgestellt worden (zit.
Urteil E. 3.2.3 und 3.2.4). Die Steuerpflichtige bringt im vorliegenden
Verfahren im wesentlichen dieselben Umstände vor, auf welche sich im
seinerzeitigen Nachsteuerverfahren bereits der Alleinaktionär berufen hatte. So
macht sie etwa geltend, die geistige Schöpfung hätte - wenn schon - der
früheren Arbeitgeberin des Alleinaktionärs zugestanden. Schöpfer im Sinne von
Art. 3 PatG (SR 232.14) sei indes der Alleinaktionär gewesen. Die
Umregistrierung der Patentanmeldung von der Steuerpflichtigen auf den
Alleinaktionär habe keine materielle Änderung herbeigeführt, denn dieser
Schritt habe einzig dazu gedient, dass "die Patentanmeldung wieder in
Übereinstimmung mit dem Rechteinhaber gebracht" worden sei. All dies vermag die
vorinstanzliche Beweiserhebung und Beweiswürdigung freilich nicht als unhaltbar
darzustellen. Die von der Vorinstanz eingenommene Sichtweise greift keinesfalls
in verfassungsmässige Individualrechte der Steuerpflichtigen ein, zumal eine
hinreichende Rüge auch gar nicht vorgebracht wird. Die Einwände sind durchwegs
appellatorischer Natur. Vor diesem Hintergrund bleibt kein Raum, um zu einer
vom Urteil 2C_972/2015 / 2C_973/2015 abweichenden Beurteilung zu gelangen,
zumal damals wie heute feststeht, dass die geldwerte Leistung nicht deklariert
worden ist (zit. Urteil E. 3.2.5).
3.5.3. Die Vorinstanz würdigt die Sachumstände detailliert und unter allen
massgebenden arbeitsvertraglichen und patentrechtlichen Gesichtspunkten,
jedenfalls nicht in einer Weise, die unhaltbar wäre. Bundesrechtskonform
schliesst die Vorinstanz, dass die Steuerpflichtige das Immaterialgut
gegenleistungslos auf den Alleinaktionär übertragen habe, was mit Blick auf
Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG als geldwerte Leistung zu würdigen war und deshalb,
nachdem die Steuerperiode 2002 bereits rechtskräftig veranlagt ist, mit der
Nachsteuer erfasst werden musste (Art. 151 Abs. 1 DBG). Die Aufrechnung erweist
sich damit in allen Teilen als willkürfrei und bundesrechtskonform.
3.6. Die Beschwerde erweist sich damit, soweit die direkte Bundessteuer
betreffend, als unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist.
IV. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern
4.
Die sich stellenden Rechtsfragen sind, wie dargelegt, weitgehend
bundesrechtlicher Natur. Wenn das Harmonisierungsrecht der Kantone und
Gemeinden auch kürzer ausgefallen ist als das Recht der direkten Bundessteuer,
so haben die Fragen doch eine gleichwertige Regelung erfahren. Zu denken ist
insbesondere an Art. 24 Abs. 1 lit. b und Art. 53 StHG. Keinerlei Unterschiede
ergeben sich von vornherein, soweit es um die Verletzung verfassungsmässiger
Individualrechte geht. Es kann damit in allen Teilen auf die Ausführungen zur
direkten Bundessteuer verwiesen werden.
V. Kosten und Entschädigung
5.
5.1. Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten
des bundesgerichtlichen Verfahrens der Steuerpflichtigen aufzuerlegen.
5.2. Dem Kanton Bern, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine
Entschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Auf das Ausstandsbegehren wird nicht eingetreten.
2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2002,
Nachsteuer, wird abgewiesen.
3.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern,
Steuerperiode 2002, Nachsteuer, wird abgewiesen.
4.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.-- werden der
Beschwerdeführerin auferlegt.
5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen
Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 13. Dezember 2017
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Kocher
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