II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.784/2017
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
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2C_784/2017
Arrêt du 8 mars 2018
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Haag.
Greffier : M. de Chambrier.
Participants à la procédure
X.________,
représenté par Me Alexandre Faltin et Me Yacine Rezki, avocats,
recourant,
contre
Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
intimée.
Objet
Impôt cantonal et communal, année fiscale 2010,
recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de
Genève, Chambre administrative, 2ème section, du 2 août 2017 (A/1897/
2015-ICC).
Faits :
A.
X.________, domicilié dans le canton de Vaud, exerce notamment une activité
indépendante de promoteur immobilier en Suisse romande et y exploite une raison
individuelle.
Dans le cadre d'acquisitions immobilières, X.________et Y.________ ont
contracté dans les années 1980 d'importants crédits auprès de banques et
étaient à ce titre solidairement engagés pour un montant d'environ 30'000'000
fr. Dès la fin de l'automne 1989, Y.________ a rencontré des difficultés
financières, contraignant X.________ à assumer seul l'intégralité des charges
liées à ces acquisitions. Entre le 23 novembre 1995 et le 17 octobre 2005,
X.________ a envoyé sans succès à Y.________ trente-trois demandes de
remboursement et s'est vu délivrer un acte de défaut de biens pour un montant
de 571'595.55 fr. le 15 décembre 2000. En lien avec les crédits précités,
X.________ et Y.________ ont conclu le 4 janvier 2006 une convention aux termes
de laquelle ce dernier a reconnu devoir irrévocablement à X.________ la somme
de 8'000'000 fr., intérêts en sus, en s'engageant à le rembourser une fois
revenu à meilleure fortune.
B.
Dans sa comptabilité 2006, remise en annexe de sa déclaration fiscale pour
cette même année, X.________ a enregistré une charge dans son compte de pertes
et profits d'un montant de 4'000'000 fr. (perte sur débiteur Y.________) et
inscrit au bilan une créance à l'encontre de ce dernier de 4'000'000 fr.,
correspondant à la valeur totale de 8'000'000 fr. selon la convention diminuée
d'un amortissement. Pour l'exercice 2007, il a comptabilisé une charge de
1'000'000 fr., correspondant à ce qu'il estimait ne plus être possible de
recouvrer, et maintenu un crédit de 3'000'000 fr. (art. 105 al. 2 LTF).
Dans sa décision de taxation de l'impôt cantonal et communal (ICC) 2006,
l'Administration fiscale de la République et canton de Genève (ci-après:
l'Administration fiscale) a refusé d'admettre les charges (pertes sur débiteur)
précitées, ce qu'elle a confirmé sur réclamation le 31 mars 2014. Par jugement,
non attaqué, du 12 janvier 2015, le Tribunal administratif de première instance
de la République et canton de Genève (ci-après: le Tribunal administratif de
première instance) a rejeté le recours de l'intéressé, en retenant que la
comptabilisation en 2006 " d'une perte sur le débiteur Y.________, jamais
activée auparavant, dont la contrepartie comptable n'était même pas démontrée
et dont la créance n'avait jamais fait l'objet d'une provision, ne saurait être
admise, dès lors qu'elle violait le principe de périodicité".
Entretemps, le 19 mai 2014, l'administration fiscale a rectifié l'impôt ICC
2006 et retenu un revenu imposable nul, en maintenant toutefois sa décision
concernant la perte sur débiteur.
Dans les décisions de taxation des années fiscales 2007, 2008 et 2009,
l'Administration fiscale a retenu un revenu imposable nul, sans tenir compte
des pertes sur débiteurs liées à Y.________ comptabilisées en 2006 et 2007. Par
courriers des 28, 31 juillet et 4 décembre 2014, l'Administration fiscale a
pris bonne note qu'une réclamation de pure forme avait été déposée contre les
taxations 2007, 2008 et 2009, et que le contribuable se réservait le droit de
faire valoir ses conclusions lors de taxations ultérieures (cf. art. 105 al. 2
LTF).
C.
À l'actif du bilan 2010 de X.________, remis en annexe de sa déclaration
d'impôt pour cette même année, figurait sous la rubrique "débiteurs divers", le
poste "Y.________ [...]" pour un montant de 3'000'000 fr. Le compte de résultat
ne présentait aucune perte sur débiteur et un tableau chiffrait les pertes
reportées des sept exercices précédents.
Par décision du 15 octobre 2014, l'Administration fiscale a retenu pour l'ICC
2010 un revenu imposable de 463'197 fr. et une fortune imposable de 1'350'185
fr. Le 11 novembre 2014, X.________ a formé réclamation contre cette décision,
en contestant le refus de report de pertes non compensées des périodes 2006 et
2007. Le 30 avril 2015, l'Administration fiscale a rejeté la réclamation de
l'intéressé, au motif qu'il ressortait du jugement du Tribunal administratif de
première instance du 12 janvier 2015 que la perte sur débiteur Y.________
n'avait pas d'objet et qu'il n'existait donc pas de pertes à reporter.
Par jugement du 2 mai 2016, le Tribunal administratif de première instance a
rejeté le recours interjeté par l'intéressé à l'encontre de la décision sur
réclamation du 30 avril 2015, en retenant en substance que son jugement du 12
janvier 2015 n'ayant pas été contesté, la taxation du recourant pour l'année
fiscale 2006 était entrée en force et le report sur l'exercice 2010 d'une perte
inexistante était exclu. En outre, il a relevé que l'intéressé aurait dû opérer
les amortissements litigieux dès l'année 2000, puisqu'il avait admis que la
créance litigieuse était alors devenue irrécupérable de façon durable.
L'enregistrement de ces amortissements en 2006 et 2007 seulement ne pouvait
selon lui pas être pris en compte fiscalement.
Saisie d'un recours interjeté le 2 juin 2016 contre le jugement précité, la
Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de
justice) l'a rejeté, par arrêt du 2 août 2017, en retenant en substance que
l'intéressé n'avait pas rendu vraisemblable l'existence même de la créance
inscrite en 2006 et que l'enregistrement des amortissements sur les exercices
2006 et 2007 était contraire au principe de périodicité et ne pouvait être pris
en compte fiscalement. Selon elle, aucun motif ne permettait de s'écarter de
l'appréciation faite par le Tribunal administratif de première instance
refusant le report de pertes du recourant s'agissant du calcul de l'ICC 2010. A
cette occasion, la Cour de justice a laissé indécise la question de l'entrée en
force du bordereau initial de la taxation 2006 suite au jugement du 12 janvier
2015 rendu par le Tribunal administratif de première instance.
D.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, X.________ demande
au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, principalement, de réformer
l'arrêt de la Cour de justice "en ce sens que le montant de 463'197 fr. doit
être retranché du revenu imposable au titre de l'ICC pour la période fiscale
2010 et renvoyer en tant que de besoin la présente cause auprès de l'autorité
cantonale de taxation pour nouvelle décision de taxation tenant compte de ce
qui précède". Subsidiairement, il conclut à l'annulation de l'arrêt attaqué et
au renvoi de l'affaire à l'autorité inférieure, voire à l'Administration
fiscale, pour complément éventuel et nouvelle décision dans le sens des
considérants.
La Cour de justice ne formule pas d'observations et persiste dans les
considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration fiscale cantonale
prend position et conclut au rejet du recours. L'Administration fédérale des
contributions se rallie au dispositif et aux considérants de l'arrêt attaqué,
ainsi qu'aux observations formulées par l'Administration fiscale cantonale et
conclut au rejet du recours. Dans ses observations, X.________ maintient ses
conclusions.
Considérant en droit :
1.
1.1. La décision attaquée porte sur l'ICC. Elle relève donc du droit public et
aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF n'est réalisée, de sorte que la
voie du recours en matière de droit public est ouverte sur la base de l'art. 82
let. a LTF. L'art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS
642.14) confirme du reste expressément cette voie de droit, la déduction
d'amortissement liée à une activité lucrative indépendante du revenu imposable
de personnes physiques et la déduction des pertes étant des matières
harmonisées figurant à l'art. 10 LHID.
1.2. Déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF), et dans les formes prescrites
(cf. art. 42 LTF), le recours est dirigé contre une décision finale (cf. art.
90 LTF) rendue en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (cf.
art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). Par ailleurs, le recourant a participé à la
procédure devant l'instance précédente, est particulièrement atteint par la
décision entreprise en tant que contribuable et a un intérêt digne de
protection à son annulation ou à sa modification. Il a ainsi qualité pour
recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF). Par conséquent, le recours est recevable.
2.
Le litige porte sur la prise en compte, pour la période fiscale 2010, d'un
report de pertes non compensées, liées à des pertes sur le débiteur Y.________
comptabilisées depuis 2006. La Cour de justice a estimé que le recourant
n'avait pas rendu vraisemblable l'existence de la créance de 4'000'000 fr.
inscrite en 2006 et que l'enregistrement des amortissements sur les exercices
2006 et 2007 était contraire au principe de la périodicité et ne pouvait être
pris en compte fiscalement. Le recourant se plaint d'arbitraire dans
l'établissement des faits, ainsi que d'une violation du droit comptable et du
fardeau de la preuve.
3.
Selon la jurisprudence rendue en matière de déduction de pertes, une décision
de taxation ne revêt l'autorité de la chose jugée que pour la période fiscale
concernée; les circonstances de fait et celles de droit peuvent être appréciées
différemment lors d'une période de taxation ultérieure. Elles ne revêtent que
la qualité de motifs qui ne participent pas à l'autorité matérielle de la chose
jugée. En particulier, lorsque, comme en l'espèce pour les années 2006 à 2009,
un contribuable reçoit une taxation sur un revenu nul et qu'il n'a en
conséquence pas d'impôt à payer, le montant des pertes qui ont conduit à la
taxation sur un revenu nul constitue uniquement un motif de la décision de
taxation, de sorte que ce montant ne bénéficie pas de la force de chose jugée
matérielle (arrêt 2C_911/2013 du 26 août 2014 consid. 2.2 et références, in
Archives 83 p. 506 et RDAF 2015 II 119). L'entrée en force du jugement du
Tribunal administratif de première instance du 12 janvier 2015 est donc sans
incidence sur le présent litige.
4.
4.1. Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine
librement la violation du droit fédéral, ainsi que la conformité du droit
cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux
dispositions de la LHID (art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF). En revanche, il
n'examine la violation de droits fondamentaux que si ce grief a été invoqué et
motivé par la partie recourante, conformément au principe d'allégation (art.
106 al. 2 LTF; ATF 142 II 369 consid. 2.1 p. 372; 141 I 36 consid. 1.3 p. 41).
4.2. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des
faits constatés par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve
des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. Selon l'art. 97 al. 1 LTF, le recours ne
peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de
façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire - ou
en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF et si la correction du vice est
susceptible d'influer sur le sort de la cause (ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358;
139 II 373 consid. 1.6 p. 377). La partie recourante doit expliquer de manière
circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées (cf. art. 106 al. 2
LTF). A défaut, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait qui
diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 137 II 353 consid.
5.1 p. 356; 133 IV 286 consid. 6.2 p. 288).
5.
Le recourant fait valoir que l'autorité précédente a arbitrairement retenu
qu'il n'avait pas exposé les motifs permettant de considérer que la créance de
8'000'000 fr. était recouvrable en 2006.
5.1. Le Tribunal cantonal relève que la situation financière du débiteur était
mauvaise en 2006 et que le recourant n'explique pas les raisons qui lui
auraient permis d'espérer, à la signature de la convention en 2006, que son
débiteur pourrait rapidement revenir à meilleure fortune et lui rembourser la
somme de 8'000'000 fr., respectivement 4'000'000 fr.
5.2. En matière d'appréciation des preuves et d'établissement des faits, il n'y
a arbitraire que lorsque l'autorité ne prend pas en compte, sans aucune raison
sérieuse, un élément de preuve propre à modifier la décision, lorsqu'elle se
trompe manifestement sur son sens et sa portée, ou encore lorsque, en se
fondant sur les éléments recueillis, elle en tire des constatations
insoutenables (ATF 141 IV 369 consid. 6.3 p. 375; 140 III 264 consid. 2.3 p.
266; 129 I 8 consid. 2.1 p. 9).
5.3. En l'espèce, le recourant se contente d'alléguer que la signature de la
convention en 2006 était fondée sur des expectatives réelles de remboursement,
à savoir sur le rapport que le débiteur entretenait avec des sociétés
pétrolières algériennes et américaines. Il n'indique pas en quoi la Cour de
justice aurait écarté un élément de preuve propre à démontrer les raisons qui
pouvaient lui laisser penser, au moment de la conclusion de la convention en
janvier 2006, que le débiteur en cause aurait pu rapidement revenir à meilleure
fortune. Dans la partie en fait de l'arrêt attaqué, la Cour de justice
mentionne que le recourant a exposé devant le Tribunal administratif de
première instance qu'il avait des attentes réelles de remboursement. Les termes
"le recourant n'explique pas les raisons" utilisés par la Cour de justice dans
sa subsomption doivent être compris dans le sens que le recourant n'a pas
démontré, ni expliqué de façon crédible lesdites raisons. Les liens allégués
avec des sociétés pétrolières étrangères pouvaient, de manière soutenable, être
considérés comme non pertinents. Sous cet angle et contrairement à ce que
soutient le recourant, l'appréciation de la Cour de justice n'est pas
contradictoire. Sur le vu de ces éléments, l'autorité précédente a retenu sans
arbitraire que les allégations précitées ne permettaient pas de conclure au
caractère recouvrable en 2006 d'une créance de 8'000'000 fr., respectivement
4'000'000 fr.
Au surplus, dans la mesure où le recourant présente une argumentation
appellatoire, celle-ci est irrecevable.
5.4. Le recourant conteste aussi l'affirmation de la Cour de justice selon
laquelle il n'avait "pas rendu vraisemblable l'existence même de la créance
inscrite en 2006".
Outre que le recourant n'invoque pas clairement l'arbitraire ou une
constatation manifestement inexacte des faits, il se méprend sur le sens de
cette affirmation. En effet, si la Cour de justice indique que le recourant n'a
pas rendu vraisemblable l'existence de la créance, elle retient dans le même
temps que cette créance était antérieure à 2006. En outre, l'existence de
celle-ci est confirmée par les autres faits retenus dans l'arrêt entrepris,
desquels il ressort que l'intéressé a assumé dès 1989 la part des engagements
financiers contractés solidairement par Y.________, en tentant notamment
d'obtenir, sans succès, des remboursement de celui-ci de novembre 1995 à
octobre 2005. Il découle ainsi de l'arrêt attaqué que ce n'est pas tant
l'existence d'une créance qui est remise en question, que la possibilité de la
comptabiliser à partir de 2006 et, partant, de pouvoir faire valoir les pertes
liées à celle-ci en 2010. Cette question relève du droit et sera examinée
ci-après.
5.5. Le grief d'arbitraire dans l'établissement des faits formulé par le
recourant doit être écarté. Le Tribunal fédéral se fondera ainsi sur les
constations figurant dans l'arrêt attaqué.
6.
Il ressort des faits constatés que suite aux problèmes financiers rencontrés
par Y.________ à la fin de l'année 1989, le recourant a assumé seul
l'intégralité des charges qu'ils avaient en commun. La créance à l'encontre de
Y.________ figurait dans les comptes du recourant pour l'exercice 1996 à
hauteur de 5'000'000 fr., mais avait été retirée dès 1997, le recourant ayant
estimé à ce moment-là qu'aucun remboursement ne serait opéré par le débiteur.
Le 15 décembre 2000, le recourant s'est vu délivrer un acte de défaut de biens,
pour un montant de 571'595.55 fr. Par convention du 4 janvier 2006, Y.________
a reconnu devoir au recourant la somme, fixée d'entente entre les parties, de
8'000'000 fr., s'engageant à rembourser ce montant lorsqu'il sera revenu à
meilleure fortune. En 2006, le recourant a inscrit dans ses comptes une créance
de 4'000'000 fr. en alléguant devant les autorités fiscales que la bonne
volonté apparente du débiteur et des expectatives réelles de remboursement
justifiaient une telle inscription. Il a précisé qu'entre le moment de la
conclusion de la convention et la fin de l'exercice 2006, il avait appris que
son débiteur ne serait pas en mesure d'honorer entièrement sa dette, faute
d'être revenu à meilleure fortune. Il avait dès lors estimé être en présence
d'une perte définitive à hauteur de 50%, raison pour laquelle il avait inscrit
une charge dans son compte de pertes et profits de 4'000'000 fr.
7.
Le litige concerne exclusivement l'ICC de la période fiscale 2010. Il consiste
à déterminer si le recourant est en droit de déduire de son revenu imposable un
report de pertes non compensées des périodes 2006 et 2007.
7.1. Les revenus provenant d'une activité lucrative indépendante sont soumis à
l'impôt sur le revenu (art. 19 de la loi genevoise du 27 septembre 2009 sur
l'imposition des personnes physiques [LIPP; RS/GE D 3 08]; entrée en vigueur le
1er janvier 2010 et applicable au cas d'espèce; cf. art. 72 al. 1 LIPP). La
détermination du bénéfice net imposable pour les contribuables tenant une
comptabilité en bonne et due forme s'effectue selon les règles applicables aux
personnes morales. Les dispositions de la LIPP relatives aux frais et dépenses
non déductibles demeurent réservées (art. 19 al. 4 LIPP). Aux termes de l'art.
12 al. 1 let. a et e de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition
des personnes morales (LIPM; RS/GE D 3 15) sont considérés comme bénéfice net
imposable le bénéfice net tel qu'il résulte du compte de profits et pertes,
ainsi que les amortissements et les provisions qui ne sont pas justifiés par
l'usage commercial. A contrario, les amortissements et les provisions justifiés
par l'usage commercial peuvent être déduits fiscalement (cf. ATF 137 II 353
consid. 6.1 p. 359; art. 30 let. d et e LIPP; art. 10 al. 1 let. a et b LHID).
L'art. 12 al. 1 let. a et e LIPM correspond à l'art. 58 al. 1 let. a et b de la
loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11),
de sorte que l'interprétation donnée par la jurisprudence en relation avec la
LIFD est aussi applicable en matière d'ICC. Il en va de même du principe de la
périodicité, qui s'applique de manière générale aux cantons (ATF 137 II 353
consid. 6.1 p. 359).
7.2. Selon l'art. 30 let. f LIPP, sont déduits du revenu les frais qui sont
justifiés par l'usage commercial ou professionnel, notamment, les pertes subies
durant les sept exercices ayant précédé la période fiscale, pour la part qui
n'a pas pu être prise en considération lors du calcul du revenu imposable des
années antérieures (cf. ancien art. 67 al. 1 LHID, en vigueur jusqu'au 31
décembre 2013). Il en découle que les pertes dont le report est demandé ne
peuvent être déduites du revenu (ou du bénéfice) imposable du contribuable que
si elles n'ont pas pu être compensées avec des revenus (ou des bénéfices) les
années précédentes. Le contribuable ne peut ainsi pas choisir à son bon vouloir
le moment du report de pertes; celles-ci doivent venir en déduction du revenu
(ou du bénéfice) dès que possible (arrêt 2C_189/2016 du 13 février 2017 consid.
6.4.3 et 9 et références, in Archives, 85 p. 743 et RDAF 2017 II 446).
7.3. Les comptes, et notamment le compte de résultat, établis conformément aux
règles du droit commercial, lient les autorités fiscales à moins que le droit
fiscal ne prévoie des règles correctrices particulières. L'autorité du bilan
commercial (ancien art. 662a CO, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2012) tombe en
revanche lorsque des normes impératives du droit commercial sont violées ou que
des normes fiscales correctrices l'exigent (ATF 141 II 83 consid. 3.1 p. 85;
137 II 353 consid. 6.2 p. 359 s.; 136 II 88 consid. 3.1 p. 92). Le défaut de
comptabilisation d'un élément nécessaire revient ainsi, en principe, à violer
une norme impérative du droit commercial et justifie une correction du bilan
par les autorités fiscales (cf. ATF 136 II 88 consid. 3.1 p. 92). Cette
correction ne devra toutefois pas "récompenser" les omissions comptables qui
sont imputables au contribuable. Par ailleurs, l'art. 127 al. 2 Cst., qui
garantit le respect du principe de la capacité économique, ne saurait
s'interpréter comme autorisant un contribuable à déterminer son bénéfice
imposable à sa guise (ATF 137 II 353 consid. 6.4.4 p. 364).
7.4. Selon le principe de la périodicité de l'impôt sur le revenu, l'impôt dû
pour une période fiscale donnée se calcule sur la base du revenu réalisé et des
frais tombant durant cette période. Ce principe implique que l'on attribue un
revenu à la période fiscale au cours de laquelle il a été réalisé.
L'attribution d'un revenu à une période fiscale s'effectue ainsi selon le
principe de la réalisation, qui y est lié (ATF 137 II 353 consid. 6.4.4 p. 364;
arrêt 2C_683/2013 du 13 février 2014 consid. 6.3, résumé in RDAF 2015 II 88).
7.5. Selon la jurisprudence, un revenu est réalisé lorsqu'une prestation est
faite au contribuable ou que ce dernier acquiert une prétention ferme sur
laquelle il a effectivement un pouvoir de disposition (cf. ATF 113 Ib 23
consid. 2e p. 26; arrêts 2C_683/2013 du 13 février 2014 consid. 6.4; 2C_941/
2012 du 9 novembre 2013 consid. 2.5). Le moment de la réalisation du revenu ne
saurait dépendre de la seule volonté du contribuable; si tel était le cas, le
contribuable pourrait déterminer lui-même, en fonction de ses convenances
personnelles, à quel moment ce revenu est imposable (arrêt 2C_683/2013 du 13
février 2014 consid. 6.4 et références).
7.6. En vertu de l'art. 960 al. 2 CO, la valeur de tous les éléments de l'actif
ne peut figurer au bilan pour un chiffre dépassant celui qu'ils représentent
pour l'entreprise à la date du bilan. En matière d'évaluation des actifs, un
des principes les plus importants est celui de la prudence. Il implique que,
dans le doute, les comptes seront présentés sous la forme la moins favorable à
l'entreprise, compte tenu de la marge d'incertitude et des limites légales
fixées au pouvoir d'appréciation. Le risque de perte sur une créance résulte
principalement de la solvabilité douteuse du débiteur (ATF 137 II 353 consid.
6.2 p. 360 et références; ROBERT DANON, in Commentaire romand, Impôt fédéral
direct, 2ème éd. 2017, n° 30 ad art. 63 LIFD et référence).
8.
8.1. D'emblée il convient de relever que la créance à l'origine du report de
perte litigieux est antérieure à 2006. Au vu des présentes circonstances (cf.
supra consid. 6), la reconnaissance de dette contenue dans la convention du 4
janvier 2006 est déclaratoire, à savoir reconnaît une créance préexistante (cf.
SILVIA TEVINI, in Commentaire romand, Code des obligations I, 2e éd. 2012, n° 1
ss ad art. 17). Il ne s'agit pas d'une nouvelle créance née d'une novation,
laquelle ne peut se présumer (cf. art. 116 al. 1 CO; DENIS PIOTET, in
Commentaire romand, Code des obligations I, 2e éd. 2012, n° 6 ss ad art. 116).
Par ailleurs, le recourant confirme qu'il s'agit d'une créance antérieure à
2006 (recours ch. I/14). Il découle de ce qui précède que la créance de
8'000'000 fr. ou les créances qui la composent, auraient dû être enregistrées
avant l'exercice 2006, soit au moment de leur réalisation (principes de
périodicité et de réalisation; cf. supra consid. 7.4 et 7.5). Selon les faits
de l'arrêt entrepris, un tel enregistrement avait d'ailleurs été effectué pour
un montant de 5'000'000 fr. dans les comptes de l'exercice 1996, avant d'être
supprimé l'année suivante, le recouvrement ayant alors été jugé irréaliste.
L'opération comptable réalisée à cette époque doit ainsi être assimilée à un
amortissement total de la créance. Il appartenait alors au recourant d'inscrire
cet amortissement comme charge au compte de résultat de l'année 1997
(concernant les distinctions en droit fiscal entre la provision et
l'amortissement, voir l'ATF 137 II 353 consid. 6.4.1 p. 361) et de faire valoir
les éventuelles pertes non compensées les années suivantes (cf. l'ancien art.
21 let. l de la loi générale du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques
du canton de Genève [LCP; RS/GE D 3 05]; disposition en vigueur jusqu'au 31
décembre 2000). Le recourant ne pouvait pas choisir le moment à partir duquel
il pouvait faire valoir le report de pertes (cf. supra consid. 7.2).
Conformément aux principes de réalisation, de périodicité et de prudence, il
lui appartenait d'enregistrer les éventuelles autres créances postérieures à
1997 à l'encontre de Y.________ au moment de leur réalisation, dans la mesure
de leur caractère recouvrable, en procédant aux provisions adéquates. Dans ces
circonstances, admettre que le recourant puisse réactiver ladite créance, qui
trouve son origine dès 1989, et la comptabiliser en 2006 au motif qu'une
convention, dans laquelle le débiteur reconnaît une créance préexistante, a été
conclue cette même année, serait l'autoriser à déterminer son bénéfice
imposable et la période du report de pertes à sa guise, ce qui ne peut être
accepté (cf. supra consid. 7.2, 7.3 et 7.5).
Par ailleurs, le présent cas ne peut pas être assimilé aux situations dans
lesquelles le contribuable a omis de procéder à des ajustements de valeur,
puisque la créance en question ne figure plus dans les comptes du recourant
depuis 1997. Il ne s'agit donc pas d'une problématique liée à un actif
surévalué.
En outre, la reprise d'un amortissement ne saurait en aucun cas se justifier,
puisque, comme le relève la Cour de justice, le recourant n'a pas rendu
vraisemblable que les circonstances auraient évolué depuis l'amortissement
réalisé en 1997. Selon les faits de l'arrêt attaqué, au moment de la signature
de la convention en janvier 2006, le débiteur concerné était obéré depuis
presque dix ans, et ses déclarations d'impôt faisaient état de revenus bruts de
9'591 fr. en 2005 et 12'114 fr. en 2006, ainsi que de dettes annuelles de
29'239'146 fr. auprès de l'office des faillites. Le recourant n'a d'ailleurs
apporté aucun élément objectif concret permettant d'établir de réelles raisons
d'espérer une possibilité de remboursement au moment de la signature de la
convention (cf. supra consid. 5.3). Il ressort d'ailleurs de celle-ci que le
débiteur s'engage uniquement à rembourser le recourant en cas de retour à
meilleure fortune. Aucune échéance spécifique n'est du reste prévue (art. 105
al. 2 LTF). Sur le vu des éléments qui précèdent, l'autorité précédente ne
saurait être critiquée lorsqu'elle retient qu'en 2006, une créance à l'encontre
de Y.________ de 8'000'000 fr. ne pouvait pas être comptabilisée, faute d'être
recouvrable (cf. supra consid. 7.6). Enfin, selon les faits de l'arrêt
entrepris, le recourant n'a pas exposé les raisons qui lui permettaient de
maintenir une créance de 4'000'000 fr. à la fin de l'exercice 2006, alors que
le débiteur toujours obéré n'avait pas procédé au moindre remboursement. Le
même constat s'impose pour le maintien d'une créance de 3'000'000 fr. les
années suivantes.
8.2. Contrairement à ce que soutient le recourant, la Cour de justice n'a ainsi
pas violé le droit en retenant que la créance en cause ne pouvait être
comptabilisée en 2006. Celle-ci ne pouvait donc pas donner lieu à des
amortissements ou à la constitution de provisions au cours des années 2006 et
2007. En outre, les principes de réalisation et de périodicité ne permettaient
pas les amortissements de cette créance réalisés au cours des deux exercices
précités. Le refus de la déduction des pertes reportées en question pour la
période fiscale 2010 ne prête ainsi pas le flanc à la critique.
8.3. Le recourant fait également valoir une violation des règles du fardeau de
la preuve, en lien avec l'existence de la créance en cause.
En droit fiscal, le principe de l'art. 8 CC s'exprime dans le sens où il
appartient à l'autorité de démontrer l'existence d'éléments créant ou
augmentant la charge fiscale, alors que le contribuable supporte le fardeau de
la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale (cf.
ATF 140 II 248 consid. 3.5 p. 252; 133 II 153 consid. 4.3 p. 158).
Dès lors qu'il a été constaté sans arbitraire que le recourant n'avait pas
établi l'existence de pertes liées à une créance de 8'000'000 fr. pouvant être
comptabilisées dès 2006, la Cour de justice n'a pas violé le principe du
fardeau de la preuve en considérant qu'il appartenait au recourant d'en
supporter les conséquences.
8.4. L'arrêt attaqué doit partant être confirmé, sans qu'il y ait lieu de
renvoyer la cause aux autorités cantonales, comme le requiert à titre
subsidiaire le recourant.
9.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Succombant, le
recourant supportera les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'y a pas
lieu d'allouer de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 5'000 fr., sont mis à la charge du recourant.
3.
Le présent arrêt est communiqué aux mandataires du recourant, à
l'Administration fiscale cantonale et à la Cour de justice de la République et
canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, ainsi qu'à
l'Administration fédérale des contributions.
Lausanne, le 8 mars 2018
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Seiler
Le Greffier : de Chambrier
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