II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.648/2017
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
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2C_648/2017
Urteil vom 17. Juli 2018
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann, Haag,
Gerichtsschreiber Mösching.
Verfahrensbeteiligte
1. A.________,
2. B.________,
3. C.________ Ltd.,
4. D.________ Ltd.,
Beschwerdeführer,
alle vier vertreten durch X.________ & Y.________, Rechtsanwälte,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Dienst für Informationsaustausch
in Steuersachen SEI,
Amtshilfe, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Beschwerdegegnerin.
Gegenstand
Amtshilfe (DBA CH-IN),
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I,
vom 5. Juli 2017 (A-778/2017).
Sachverhalt:
A.
Am 27. März 2015 richtete das indische Ministry of Finance (nachfolgend: MoF)
ein Amtshilfeersuchen betreffend A.________ und B.________ an die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV), wobei es sich auf das Abkommen vom 2.
November 1994 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Republik
Indien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern und
Einkommen (DBA CH-IN; SR 0.672.942.31) stützte. Das MoF erklärt in seinem
Ersuchen, nach den Ergebnissen von Untersuchungen der indischen
Einkommenssteuerbehörden und nach Informationen, welche es von den British
Virgin Islands (nachfolgend: BVI) gestützt auf das Abkommen über den
steuerlichen Informationsaustausch zwischen Indien und den BVI erhalten habe,
hätten die beiden in Indien steuerpflichtigen Personen A.________ und
B.________ gewisse ausserhalb Indiens gehaltene Vermögenswerte nicht gemäss dem
indischen Einkommenssteuerrecht deklariert. Im Einzelnen führt das MoF
Folgendes aus:
B.________ sei Settlor des auf den BVI domilizierten E.________ Trusts. Gemäss
der von den Behörden der BVI erhaltenen Trusturkunde seien B.________ und seine
Verwandten - insbesondere A.________ - Begünstigte des Trusts. Der E.________
Trust sei wirtschaftlich Berechtigter an den ebenfalls auf den BVI
domilizierten Gesellschaften D.________ Ltd., C.________ Ltd., F.________ Ltd.
und G.________ Ltd. Diese vier Gesellschaften hätten am 20. Juli 2015 den
Beschluss gefasst, bei der Bank H.________ Bankkonten zu eröffnen. Der
Beschluss ermächtigte zwei Zeichnungsberechtigte der gemeinsamen Direktorin der
vier Gesellschaften, der I.________ Inc., die Konten im Namen der vier
Gesellschaften zu bewirtschaften.
Nach Darstellung des MoF besteht der begründete Verdacht, dass A.________ und
B.________ gestützt auf ihre Beziehungen zu den erwähnten Gesellschaften in
Indien steuerbares Einkommen nicht deklariert haben. Das MoF verlangt mit
seinem Ersuchen verschiedene Informationen zu den von den vier erwähnten
Gesellschaften mit Sitz auf den BVI bei der Bank H.________ gehaltenen Konten
für den Zeitraum vom 1. April 1998 bis 31. März 2015.
B.
Im Verlauf des Verfahrens forderte die ESTV die Bank H.________ auf,
verschiedene Informationen zum Zeitraum vom 1. April 2011 bis 31. März 2014 zu
übermitteln. Die Bank H.________ kam dieser Aufforderung nach. Nachdem ihnen
die ESTV mitgeteilt hatte, welche Informationen sie dem MoF zu übermitteln
beabsichtigte, äusserten A.________, B.________, die D.________ Ltd. und die
C.________ Ltd. im Rahmen der weiteren Korrespondenz mit der ESTV den
Standpunkt, dass keine Amtshilfe zu leisten sei, weil das Ersuchen vom 27. März
2015 auf bei der Bank H.________ gestohlenen Daten beruhe.
C.
Am 3. Januar 2017 erliess die ESTV gegenüber A.________, B.________, der
D.________ Ltd. und der C.________ Ltd. eine Schlussverfügung. Sie ordnete
darin an, dass dem MoF betreffend A.________ und B.________ Amtshilfe für den
Zeitraum vom 1. April 2011 bis 31. März zu leisten sei (Dispositiv-Ziff. 1). In
Dispositiv-Ziff. 2 listete die ESTV die zu übermittelnden Informationen und
Unterlagen auf. Ferner hielt sie fest, sie werde das MoF darauf hinweisen, dass
die erhaltenen Informationen geheim zu halten seien und nur Personen oder
Behörden zugänglich gemacht werden dürften, die mit der Veranlagung, Erhebung
oder Verwaltung, der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der
Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in Art. 26 DBA CH-IN genannten
Steuern befasst seien. Diese Personen dürften die Informationen nur für diese
Zwecke verwenden (Dispositiv-Ziff. 4).
Dagegen erhoben A.________, B.________, die D.________ Ltd. und die C.________
Ltd. am 2. Februar 2017 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Mit
Zwischenverfügung vom 23. März 2017 ordnete das Bundesverwaltungsgericht
insbesondere an, dass die ESTV Dokumente zu einer von ihr am 19. August 2016
mit indischen Behörden durchgeführte Besprechung einzureichen habe. Dieser
Aufforderung kam die ESTV mit Schreiben vom 6. April 2017 nach. Das
Bundesverwaltungsgericht gewährte A.________, B.________, der D.________ Ltd.
und der C.________ Ltd. mit Zwischenverfügung vom 25. April 2017 zum einen
beschränkte Einsicht in die Beilage 1 zum Schreiben der ESTV vom 6. April 2017
und zum anderen vollumfängliche Einsicht in die Beilage 4 zu diesem Schreiben.
Mit Urteil vom 5. Juli 2017 wies das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde
ab.
D.
Mit Eingabe vom 17. Juli 2017 erheben A.________, B.________, die D.________
Ltd. und die C.________ Ltd. Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten. Sie beantragen, das angefochtene Urteil sowie die
Schlussverfügung der ESTV vom 3. Januar 2017 seien aufzuheben und auf das
Amtshilfeersuchen der Republik Indien sei nicht einzutreten bzw. die von der
Republik Indien ersuchte Amtshilfe sei zu verweigern. Eventualiter sei die
Sache zur Neubeurteilung an das Bundesverwaltungsgericht, subeventualiter an
die ESTV zurückzuweisen. Die ESTV beantragt die Abweisung der Beschwerde. Das
Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf eine Vernehmlassung. Mit Schreiben vom
18. August 2017 halten A.________, B.________, die D.________ Ltd. und die
C.________ Ltd. an den gestellten Rechtsbegehren fest.
Erwägungen:
1.
1.1. Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfegesuch des MoF vom 27. März
2015 gestützt auf das DBA CH-IN zugrunde. Das Verfahren richtet sich nach dem
am 1. Februar 2013 in Kraft getretenen Bundesgesetz vom 28. September 2012 über
die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG; SR
651.1; vgl. Art. 24 StAhiG e contrario).
1.2. Das angefochtene Urteil wurde vom Bundesverwaltungsgericht gefällt und
unterliegt als Endentscheid in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts
grundsätzlich der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82
lit. a, Art. 86 Abs. 1 lit. a, Art. 90 BGG).
1.3. Art. 83 lit. h BGG sieht vor, dass die Beschwerde an das Bundesgericht
unzulässig ist gegen Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe,
mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen.
1.3.1. Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen ist die Beschwerde zulässig, wenn sich eine Rechtsfrage von
grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonderen bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a
BGG). Gemäss Art. 42 Abs. 2 BGG ist in der Begründung in gedrängter Form
darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde
nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von
grundsätzlicher Bedeutung stellt oder ein besonders bedeutender Fall nach Art.
84 oder 84a BGG vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung
erfüllt ist, es sei denn, dies treffe ganz offensichtlich zu. Wie Art. 84 BGG
bezweckt auch Art. 84a BGG die wirksame Begrenzung des Zugangs zum
Bundesgericht im Bereich der internationalen Amtshilfe in
Steuerangelegenheiten. Ein besonders bedeutender Fall ist daher mit
Zurückhaltung anzunehmen. Bei der Beantwortung der Frage, ob ein besonders
bedeutender Fall gegeben ist, steht dem Bundesgericht ein weiter
Ermessensspielraum zu. Gemäss Art. 84 Abs. 2 BGG liegt ein besonders
bedeutender Fall insbesondere vor, wenn Gründe für die Annahme bestehen, dass
elementare Verfahrensgrundsätze verletzt worden sind oder das Verfahren im
Ausland schwere Mängel aufweist. Das Gesetz enthält nach dem ausdrücklichen
Wortlaut von Art. 84 Abs. 2 BGG eine nicht abschliessende Aufzählung von
möglichen besonders bedeutenden Fällen. Das Vorliegen einer Rechtsfrage von
grundsätzlicher Bedeutung ist regelmässig zu bejahen, wenn der Entscheid für
die Praxis wegleitend sein kann, namentlich wenn von unteren Instanzen viele
gleichartige Fälle zu beurteilen sein werden. Eine Rechtsfrage von
grundsätzlicher Bedeutung ist unter Umständen auch anzunehmen, wenn es sich um
eine erstmals zu beurteilende Frage handelt, die einer Klärung durch das
Bundesgericht bedarf. Es muss sich allerdings um eine Rechtsfrage handeln,
deren Entscheid für die Praxis wegleitend sein kann und von ihrem Gewicht her
nach einer höchstrichterlichen Klärung ruft. Rechtsfragen von grundsätzlicher
Bedeutung können sich ebenfalls nach dem Erlass neuer materiell- oder
verfahrensrechtlicher Normen stellen. Das Gleiche gilt, wenn sich aufgrund der
internationalen Entwicklungen Fragen von grundsätzlicher Bedeutung stellen (BGE
139 II 404 E. 1.3 S. 410; 139 II 340 E. 4 S. 342 mit weiteren Hinweisen).
1.3.2. Gemäss den Beschwerdeführenden liegt sowohl eine Rechtsfrage von
grundlegender Bedeutung als auch ein aus anderen Gründen besonders bedeutender
Fall vor. Sie stellen zwei Rechtsfragen, welchen nach ihrer Auffassung
grundsätzliche Bedeutung zukommt, welche beide in Zusammenhang mit der
Anwendung von Art. 7 lit. c StAhiG und Art. 26 DBA CH-IN stehen.
1. Weitergabe von illegal beschafften Daten: Art. 7 lit. c StAhiG halte fest,
dass auf ein Amtshilfeersuchen eines anderen Staates nicht eingetreten werden
dürfe, wenn dieses Ersuchen auf illegal beschafften und weitergegebenen Daten
beruhe. Es stelle sich die Frage, ob die nicht-illegale Weitergabe von Daten
die Illegalität ihrer Beschaffung heilen könne.
2. Weigerung des ersuchenden Staates, Angaben zur Herkunft der dem Ersuchen
zugrundeliegenden Daten zu geben: Die ESTV bezweifelte die legale Herkunft der
dem Ersuchen zugrundeliegenden Daten und habe deshalb beim ersuchenden
indischen Staat nachgefragt. Dieser habe eine Bestätigung der rechtmässigen
Herkunft dieser Daten verweigert. Es stelle sich die Frage, ob diese
Verweigerung eine Verletzung des Vertrauensprinzips darstelle.
1.3.3. Zwar handelt es sich ebenfalls um Interpretationsfragen von Art. 7 lit.
c StAhiG, sie sind aber beide vom Bundesgericht in dieser Form noch nicht
beurteilt worden. Anders als Frankreich in BGE 143 II 224 hat Indien keine
explizite Erklärung abgegeben, dass die Daten, auf welche sich das Ersuchen
abstützt, legalen Ursprungs sind. Ausserdem hat das MoF die widerrechtlich
entwendeten Daten von einem anderen Staat und nicht vom Täter erhalten. Beide
Fragen werfen grundsätzliche Probleme der Rechtsanwendung auf und können sich
in einer Vielzahl anderer Fälle ebenfalls stellen. Im Gegensatz zum Urteil
2C_479/2017 vom 2. Juni 2017 erwarten die Beschwerdeführenden vom Bundesgericht
keine abstrakte Definition der Umstände, bei welchen der gute Glaube des
ersuchenden Staates zu verneinen wäre. Sie haben bereits vor der Vorinstanz
geltend gemacht, das Amtshilfeersuchen beruhe auf den von Falciani bei der Bank
H.________ in U.________ gestohlenen Daten. Nachdem die Vorinstanz diese Frage
offen gelassen hat, muss - im Zusammenhang mit den hier aufgeworfenen Fragen -
davon ausgegangen werden, dass der Sachverhalt so liegen könnte und dadurch die
Fragen der Beschwerdeführenden entscheidwesentlich sind. Die Antworten können
für die Praxis der internationalen Amtshilfe wegleitend sein und angesichts
ihres Gewichts erscheint eine höchstrichterliche Klärung durch das
Bundesgericht angebracht. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten ist somit zulässig.
1.4. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde der hierzu
legitimierten Beschwerdeführenden (Art. 89 Abs. 1 BGG) ist einzutreten (Art. 42
und 100 Abs. 1 BGG). Die Beschwerde ist im ordentlichen Verfahren und gemäss
Art. 20 Abs. 2 BGG in Besetzung mit fünf Richtern zu beurteilen (BGE 139 II 404
E. 1.3 S. 411).
1.5. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten können
Rechtsverletzungen nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das
Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist
folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die
Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen
als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von
der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen
(Motivsubstitution; BGE 140 III 86 E. 2 S. 89 unten; 140 V 136 E. 1.1 S. 137
f.).
1.6. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die tatsächlichen
Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie
offensichtlich unrichtig, das heisst willkürlich, sind oder auf einer
Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG), wozu
auch die Verletzung des rechtlichen Gehörs zählt (BGE 137 II 122 E. 3.4 S.
125). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen, dass die Behebung
des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs.
1 BGG; BGE 140 III 16 E. 1.3.1 S. 17 f.; 140 IV 97 E. 1.4.1 S. 100). Eine
Rechtsverletzung im Sinne dieser Bestimmungen liegt auch vor, wenn ein
rechtserheblicher Sachverhalt gar nicht festgestellt wurde. Das gilt
insbesondere dann, wenn die Vorinstanz bestimmte Aspekte nicht festgestellt
hat, die aufgrund ihrer Rechtsauffassung nicht rechtserheblich waren, diese
Aspekte aber aufgrund der Rechtsbeurteilung durch das Bundesgericht
rechtserheblich werden (BGE 141 II 14 E. 1.6 S. 24). Neue Tatsachen und
Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als der Entscheid der
Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG).
2.
Die Vorinstanz hat offen gelassen, ob es sich bei den vom MoF im Zusammenhang
mit dem vorliegenden Amtshilfegesuch genannten, von Frankreich erlangten Daten
tatsächlich um die von Falciani bei der Bank H.________ in U.________
gerichtsnotorisch (BGE 143 II 224 E. 5.1 S. 228) entwendeten Daten handelt.
Selbst wenn dies der Fall gewesen wäre und das Ersuchen mit diesen, durch nach
schweizerischem Recht strafbaren Handlungen erlangten Daten kausal
zusammenhängen würde, fehle es für ein Nichteintreten auf das Amtshilfegesuch
nach Art. 7 lit. c StAhiG am dafür erforderlichen Verstoss des ersuchenden
Staates gegen den Grundsatz von Treu und Glauben des internationalen
öffentlichen Rechts.
2.1. Die Beschwerdeführenden rügen nebst der falschen Anwendung von Art. 7 lit.
c StAhiG eine in verschiedener Hinsicht willkürliche Feststellung des
Sachverhalts. Die Vorinstanz habe zu Unrecht nicht beachtet, dass sämtliche
relevanten Informationen, die dem Ersuchen der indischen Behörden zugrunde
liegen, aus einer strafbaren Handlung stammten. Weiter habe sie zu Unrecht den
Umstand negiert, dass die indischen Behörden trotz Nachfrage der ESTV keine
zureichenden Angaben über die Herkunft der Daten gemacht hätten, die zum
Amtshilfeersuchen führten. In diesem Zusammenhang seien die Beschwerdeführenden
mit zahlreichen Vorbringen nicht gehört und ihr rechtliches Gehör verletzt
worden (Art. 29 Abs. 2 BV). Die Vorinstanz habe zudem die Chronologie der
Ereignisse durcheinander gebracht.
2.2. Zumindest hinsichtlich der deliktischen Herkunft der Daten umfasst die
rechtliche Würdigung der Vorinstanz auch den Sachverhalt, wie ihn die
Beschwerdeführenden behaupten, d.h. sie gilt auch für den Fall, dass sich das
Ersuchen tatsächlich auf illegal erworbene Daten abstützen sollte. Sind die
diesbezüglichen Erwägungen der Vorinstanz nicht zu beanstanden, fehlt es den
Sachverhaltsrügen dementsprechend an der notwendigen Entscheidrelevanz (vgl. E.
1.6), was in der Folge zu prüfen ist.
2.2.1. Die Vorinstanz begründet ihren Entscheid folgendermassen: Zwar werde in
der Lehre teilweise die Auffassung vertreten, dass die Verwendung entwendeter
Bankdaten durch einen ersuchenden Staat schon für sich alleine gegen den
Grundsatz von Treu und Glauben des internationalen öffentlichen Rechts
verstosse. Unter Berücksichtigung der neueren bundesgerichtlichen
Rechtsprechung könne dieser Ansicht jedoch nicht gefolgt werden. Der Umstand,
dass der um Amtshilfe ersuchende Staat die bei der Bank H.________ in
U.________ entwendeten Daten direkt vom Datendieb erworben und sein Ersuchen
darauf gestützt habe, stelle für sich allein noch keinen Verstoss gegen den
Grundsatz von Treu und Glauben des internationalen öffentlichen Rechts dar.
Angesichts dieser Wertung des Bundesgerichts müsse bei einem Fall wie dem
vorliegenden erst recht gelten, dass der blosse Erwerb und die Nutzung
entwendeter Daten für die Einreichung eines Ersuchens keinen die Amtshilfe
ausschliessenden Verstoss gegen den Grundsatz von Treu und Glauben des
internationalen öffentlichen Rechts bilde. Denn der ersuchende Staat habe bei
der hier zu beurteilenden Konstellation die mit dem Ersuchen allenfalls kausal
zusammenhängenden Daten, sollte es sich dabei um die von Falciani in nach
schweizerischem Recht strafbarer Weise entwendeten Daten handeln,
unbestrittenermassen nicht direkt vom "Datendieb", sondern auf legalem Weg bzw.
amtshilfeweise von einem Drittstaat (Frankreich) erworben.
2.2.2. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung dürfe selbst ein Staat, der
entwendete Informationen direkt vom "Datendieb" erworben hat, diese prinzipiell
(d.h. unter Vorbehalt eines Verstosses gegen den Grundsatz von Treu und Glauben
des internationalen öffentlichen Rechts) "aktiv" für ein an die Schweiz
gerichtetes Ersuchen einsetzen. Deshalb könne es in der vorliegenden
Konstellation, bei welcher ein Ersuchen auf Daten beruhe, die aus nach
schweizerischem Recht strafbaren Handlungen stammten und von einem Drittstaat
amtshilfeweise an den ersuchenden Staat übermittelt worden seien, nicht darauf
ankommen, ob die Datenübermittlung durch den Drittstaat spontan oder auf ein
Gesuch des von der Schweiz Amtshilfe fordernden Staates hin erfolgte. Es könne
daher offen bleiben, ob Indien vorliegend, die in Frage stehenden (allenfalls)
entwendeten Daten - wie die ESTV angenommen habe - im Rahmen spontaner
Amtshilfe Frankreichs erhalten habe.
2.3. Die Ausführungen der Vorinstanz zu BGE 143 II 224 sind zu präzisieren:
2.3.1. Der fragliche Entscheid hielt in E. 6.4 fest, dass im Zusammenhang mit
der Amtshilfe in Steuersachen ein Staat, der schweizerische Bankdaten kauft, um
sie danach für Amtshilfegesuche zu verwenden, ein Verhalten an den Tag legt,
das nicht mit dem Grundsatz von Treu und Glauben vereinbar ist. Ansonsten ist
die Frage, ob ein Staat den Grundsatz von Treu und Glauben bei von Art. 7 lit.
c StAhiG erfassten Konstellationen verletzt hat, nach den Umständen des
Einzelfalls zu beurteilen.
2.3.2. Auf der Basis dieser Rechtsprechung kann einerseits, entgegen der
Ansicht der ESTV, nicht geschlossen werden, dass die alleinige Verwendung von
illegal erworbenen Daten per se den Grundsatz von Treu und Glauben nicht
verletze. Zwar wurde mit der Revision von Art. 7 lit. c StAhiG (BBl 2016 5151
ff.) vorgeschlagen, dass auf ein Ersuchen eingetreten werden soll, "wenn der
ersuchende Staat sein Ersuchen auf Informationen stützt, die zwar ursprünglich
durch nach schweizerischem Recht strafbare Handlungen erlangt worden sind, in
deren Besitz er aber auf dem Weg der Amtshilfe und nicht durch ein aktives
Verhalten gelangt ist" (vgl. Botschaft vom 10. Juni 2016 zu einer Änderung des
Steueramtshilfegesetzes, BBl 2016 5137 ff.). Die vorgeschlagene Änderung von
Art. 7 lit. c StAhiG ist aber (noch) nicht in Kraft getreten. Die Revision des
Steueramtshilfegesetzes ist mit Beschluss der Kommission für Wirtschaft und
Abgaben des Nationalrates vom 26. Oktober 2016 sistiert worden (vgl. Datenbank
Curia Vista Nr. 16.050).
2.3.3. Andererseits stellt, entgegen der Ansicht zahlreicher Autoren, das
blosse Verwenden illegal erworbener Daten durch den ersuchenden Staat noch kein
treuwidriges Verhalten dar (z.B. ANDREA OPEL, Wider die Amtshilfe bei
Datenklau: Gestohlene Daten sind gestohlene Daten, Jusletter vom 23. November
2015, N. 44; ROBERT WEYENETH, Der nationale und internationale ordre public im
Rahmen der grenzüberschreitenden Amtshilfe in Steuersachen, S. 208 f.; DANIEL
HOLENSTEIN, IN: KOMMENTAR ZUM SCHWEIZERISCHEN STEUERRECHT, INTERNATIONALES
STEUERRECHT, 2015, N. 304 zu Art. 26 OECD MA). Für solch verallgemeinernde
Beurteilungen besteht kein Raum; vielmehr ist der Beizug sämtlicher konkreter
Umstände des Einzelfalls geboten, um einen allfälligen Verstoss gegen Treu und
Glauben beurteilen zu können, ausser der ersuchende Staat hätte die illegal
erworbenen Daten gekauft. Davon ist jedoch nicht auszugehen, weil im
strafrechtlichen Urteil gegen Falciani ein Verkauf der entwendeten Daten an
Frankreich nicht nachgewiesen werden konnte (vgl. rechtskräftiges Urteil des
Bundesstrafgerichts vom 27. November 2016, TPF 2016 28). Es ist deshalb
grundsätzlich nicht zu beanstanden, wenn sich die Ausführungen der Vorinstanz
darauf konzentrieren, ob das Verhalten Indiens im vorliegenden (Einzel) fall
mit Treu und Glauben vereinbar ist.
2.3.4. In BGE 143 II 224 beruhte das Amtshilfeersuchen nicht nur auf illegal
erworbenen Daten; Frankreich hatte der Schweiz darüber hinaus eine
ausdrückliche Zusicherung gegeben, die Daten, welche Falciani entwendet hatte,
nicht zu verwenden. Die spätere Abstützung des Amtshilfeersuchens auf die
fraglichen Daten stellte deshalb in diesem konkreten Fall ein Treu und Glauben
widersprechendes Verhalten Frankreichs dar. Dasselbe würde auch dann gelten,
wenn sich der ersuchende Staat verpflichtet hat, passiv erlangte gestohlene
Daten nicht für Amtshilfeersuchen zu verwenden und sich nicht an diese
Vereinbarung hält. Aus BGE 143 II 224 folgt hingegen nicht, dass nur bei der
Missachtung vorheriger ausdrücklicher Zusicherungen ein treuwidriges Handeln
vorliegen kann. Das Prinzip von Treu und Glauben hätte keine nennenswerte
Bedeutung mehr, wenn zuerst eine explizite Vereinbarung geschlossen werden
muss, ein bestimmtes Verhalten zu unterlassen, damit genau dieses später als
treuwidrig gelten kann. Dementsprechend stellt zumindest der Kauf illegal
erworbener Daten und ein anschliessend darauf abgestütztes Amtshilfeersuchen
auch dann einen Verstoss gegen Treu und Glauben dar, wenn der ersuchende Staat
nicht vorab ausdrücklich versichert hat, ein solches Verhalten zu unterlassen.
2.3.5. Fraglich ist, ob auch per se ein Verstoss gegen Treu und Glauben
vorliegt, wenn die illegal erworbenen Daten im Rahmen der (spontanen) Amtshilfe
an weitere (befreundete) Staaten weitergereicht werden und diese dann ein
Amtshilfeersuchen stellen. Diese Meinung wird in der Lehre verschiedentlich
vertreten (HOLENSTEIN, a.a.O., N. 304 zu Art. 26 OECD MA; OPEL, a.a.O., N. 45).
Da jedoch nicht belegt werden konnte, dass bereits Frankreich die Daten von
Falciani gekauft hat, sind die Ausführungen der Vorinstanz grundsätzlich nicht
zu beanstanden. Es kann vorliegend offen bleiben, ob Indien die in Frage
stehenden entwendeten Daten im Rahmen spontaner Amtshilfe Frankreichs erhalten
hat oder nicht.
2.3.6. Den Sachverhaltsrügen der Beschwerdeführer, die sich mit der
deliktischen Herkunft der Daten und der chronologischen Abfolge ihrer
Verwendung beschäftigen, fehlt es folglich an der notwendigen
Entscheidrelevanz. Dies schliesst auch die in diesem Zusammenhang vorgebrachte
Verletzung des rechtlichen Gehörs ein, welche ebenfalls nur beachtlich ist,
wenn sie für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (vgl. BGE 137 II
122 E. 3.4 S. 125). Unter diesen Umständen ist es unerheblich, ob Indien von
den BVI zusätzlich wesentliche Informationen erlangt hat, auf welche das
Ersuchen alternativ hätte gestützt werden können, da die Begründung der
Vorinstanz auch ausreichend ist, falls das Ersuchen einzig auf den von
Frankreich gelieferten Daten basiert.
3.
Mangels Nachweis eines Kaufs der schweizerischen Bankdaten durch einen Staat
ist auf das Amtshilfeersuchen Indiens nur dann nicht einzutreten, wenn sich
dessen Verhalten aus anderen Gründen als treuwidrig erweisen sollte.
3.1. Wie bereits die Vorinstanz in ihrer E. 6.3 festgehalten hat, gab die
Republik Indien im vorliegenden Verfahren keine Zusicherung ab, dass sich das
Ersuchen nicht auf Daten aus nach schweizerischem Recht strafbaren Handlungen
abstützt. Das MoF habe im Ersuchen vom 27. März 2015 nicht zugesichert, für
dieses Amtshilfegesuch keine Informationen zu verwenden, welche durch gemäss
dem schweizerischen Recht strafbare Handlungen erlangt worden sind. Eine
entsprechende Zusicherung der indischen Behörden finde sich auch nicht in den
gemeinsamen Erklärungen vom 15. Oktober 2014 und 15. Juni 2016 des Revenue
Secratary von Indien und des damaligen schweizerischen Staatssekretärs für
internationale Finanzfragen. Vielmehr hätten die indischen Behörden noch im
Juni 2016 gegenüber der Schweiz die Meinung kundgetan, dass die Verwendung von
nach schweizerischem Recht gestohlenen Informationen für indisches Ersuchen
einer Amtshilfeverpflichtung der Schweiz grundsätzlich nicht entgegenstehe (S.
1 des Joint Statements). Indien habe keine Zusicherung abgegeben, für das
streitbetroffene Ersuchen auf die Verwendung von Daten aus nach schweizerischem
Recht strafbaren Handlungen zu verzichten. Eine solche ergebe sich auch nicht
aus dem Abschnitt "Progress on 7 (c) " in der aktenkundigen Notiz zur
Besprechung zwischen der ESTV und den indischen Behörden vom 19. August 2016.
Diese Erkenntnisse der Vorinstanz werden von den Beschwerdeführenden nicht in
Zweifel gezogen. Insofern liegt kein Verstoss gegen Treu und Glauben des
internationalen öffentlichen Rechts in der Form vor, dass sich der ersuchende
Staat über eine von ihm abgegebene Zusicherung hinweggesetzt hätte.
3.2. Die Beschwerdeführenden bringen vor, der Verstoss gegen Treu und Glauben
sei gerade darin zu erblicken, dass die Republik Indien keine Zusicherung
abgegeben habe, ihr Ersuchen nicht auf Daten aus nach schweizerischem Recht
strafbaren Handlungen zu stützen, obwohl sie dazu verpflichtet gewesen wäre.
Schon nur der "gesunde Menschenverstand" lege es nahe, dass es der ersuchenden
Behörde nicht schwer fallen dürfte, anzugeben, woher sie die relevanten
Informationen für das Ersuchen erhalten habe. Wenn der ersuchende Staat trotz
förmlicher Aufforderung der ESTV ohne sachliche Gründe eine ausdrückliche
Zusicherung bewusst verweigere, müsse dies als Treuwidrigkeit gewertet werden.
Es liege an den indischen Behörden zu belegen und zu bestätigen, dass ihr
Ersuchen nicht auf Informationen beruhe, die durch nach schweizerischem Recht
strafbare Handlungen erlangt worden sind. Es sei nicht Sache der
Beschwerdeführenden, das Gegenteil nachzuweisen. Sie könnten nicht besser
wissen und belegen, wann und auf welche Weise die gestohlenen Daten zu den
indischen Behörden gelangt seien als diese selbst. Art. 7 lit. c StAhiG
rechtfertige die Gewährung von Amtshilfe nicht, wenn der ersuchende Staat bei
Zweifeln an der legalen Beschaffung der dem Ersuchen zugrunde liegenden Daten
auf Nachfrage der Schweizer Behörden keine ausdrückliche Erklärung abgebe,
wonach die Daten keinen deliktischen Hintergrund hätten. Art. 7 lit. c StAhiG
verlange, dass der ersuchende Staat umfassend und ehrlich Auskunft erteile. Im
vorliegenden Fall habe der indische Staat eine solche Bestätigung verweigert
und damit gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstossen.
3.3. Wie bereits ausgeführt (vgl. E. 2.3.1), darf entgegen der Ansicht der
Beschwerdeführenden grundsätzlich auch auf Ersuchen eingetreten werden, die
sich auf Daten deliktischen Ursprungs stützen, solange sie der ersuchende Staat
nicht gekauft hat, um sie danach für ein Amtshilfeersuchen zu verwenden. Die
Frage, ob ein Staat den Grundsatz von Treu und Glauben bei von Art. 7 lit. c
StAhiG erfassten Konstellationen verletzt hat, ist dann nach den Umständen des
Einzelfalls zu beurteilen. Art. 7 lit. c StAHiG konkretisiert das Prinzip von
Treu und Glauben im internationalen Recht in Zusammenhang mit Informationen,
die durch nach schweizerischem Recht strafbare Handlungen erlangt worden sind.
Es kommt ihm nur insofern eine eigenständige Bedeutung zu, als die Schweiz
dadurch verpflichtet ist, auf Amtshilfeersuchen, die in Widerspruch zu Treu und
Glauben gestellt worden sind, nicht einzutreten, während im internationalen
Recht bloss die Möglichkeit zum Nichteintreten vorbehalten ist (BGE 143 II 224
E. 6.2 S. 229; Urteil 2C_1042/2016 vom 12. Juni 2018 E. 5.3.1). Dem ersuchenden
Staat kann die unilaterale Ausformulierung der Anwendung des Vertrauensprinzips
nur entgegengehalten werden, wenn a. ein entsprechender Verweis in das
bilaterale Abkommen (oder Protokolle dazu) aufgenommen wurde, d.h. der
Vertragsstaat diesen Vorbehalt akzeptiert hat oder b. feststeht, dass der
Vertragsstaat den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt hat. Ob eine solche
Verletzung vorliegt, beurteilt sich dabei nach dem Wiener Übereinkommen vom 23.
Mai 1969 über das Recht der Verträge (VRK; SR 0.111; vgl. BGE 143 II 224 E. 6.2
S. 229).
3.4.
3.4.1. Art. 7 lit. c StAhiG ist vorliegend dementsprechend nur von beschränkter
Tragweite; massgebend ist primär das DBA CH-IN als völkerrechtlicher Vertrag
zwischen der Schweiz und der Republik Indien. Dessen Ziff. 10 Bst. b des
Protokolls zum DBA CH-IN verlangt vom ersuchenden Staat keine Angaben zur
Herkunft der Grundlage des Ersuchens bildenden Daten. Zwar weist die Schweiz
seit Frühjahr 2010 im Rahmen der DBA-Verhandlungen darauf hin, dass sie keinen
Informationsaustausch gewährt bei Gesuchen, die auf illegal erworbenen Daten
beruhen (vgl. Stellungnahme des Bundesrates zur Interpellation vom 16. März
2012: Verwendung von gestohlenen Bankdaten in Steuerverfahren, Antwort zur 3.
Frage [Datenbank curia vista, 12.3302]; OPEL, a.a.O., N. 4 Fn. 13 sowie N. 23
Fn. 64). Im Protokoll zum DBA CH-IN hat dies allerdings (noch) keinen
ersichtlichen Niederschlag gefunden.
3.4.2. Ebensowenig findet sich im DBA CH-IN eine Verpflichtung, wonach der
ersuchende Staat eine Zusicherung abgeben muss, sein Ersuchen nicht auf
Informationen abzustützen, die durch nach schweizerischem Recht strafbare
Handlungen erlangt worden sind. Der gute Glaube eines Staates ist in
internationalen Beziehungen vorausgesetzt. In Zusammenhang mit der Amtshilfe in
Steuersachen bedeutet dies, dass grundsätzlich kein Anlass besteht, an der
Richtigkeit und Einhaltung der Sachverhaltsdarstellung und an Erklärungen
anderer Staaten zu zweifeln (BGE 143 II 224 E. 6.3 S. 229 f.; 202 E. 8.7.1 S.
221; 142 II 161 E. 2.1.3 S. 167 f.; 128 II 407 E. 3.2, 4.3.1 und 4.3.3). Bei
ernsthaften Zweifeln steht das Prinzip von Treu und Glauben einer Nachfrage
beim ersuchenden Staat zur Klärung der Situation nicht im Wege (BGE 143 II 202
E. 8.7.1 S. 221 f.). Dementsprechend hielt auch die Vorinstanz in ihrer E. 6.4
fest, dass es Sache der ESTV sei, bei Zweifeln über die legale Herkunft der in
einem Amtshilfeersuchen enthaltenen Informationen vom ersuchenden Staat eine
ausdrückliche Zusicherung zu verlangen, wonach die Informationen, auf welchen
das Ersuchen beruht, nicht durch nach schweizerischem Recht strafbare
Handlungen erlangt wurden. Eine solche Rückfrage diene zur Beantwortung der
Frage, wann von einem Ersuchen auszugehen ist, das sich auf Informationen aus
nach schweizerischem Recht strafbaren Handlungen stützt. Insbesondere ist es
gemäss Vorinstanz für sich genommen nicht als Treuwidrigkeit des ersuchenden
Staates zu werten, wenn er trotz Aufforderung der ESTV keine solche
ausdrückliche Zusicherung abgibt. Diese Ansicht ist zutreffend, zumal sich
Indien im DBA CH-IN nicht zur Abgabe einer solchen Zusicherung verpflichtet
hat.
3.4.3. Vor diesem Hintergrund ist es unerheblich, ob das MoF, wie von den
Beschwerdeführenden gerügt, im Schreiben vom 29. Juli 2016 auf die Anfrage der
ESTV vom 11. März 2016 tatsächlich eine inhaltliche Antwort verweigert bzw.
nicht wahrheitsgetreu geantwortet hat, was von der Vorinstanz gänzlich ausser
Acht gelassen worden sei. Eine Behebung dieses Mangels am Sachverhalt wäre für
den Ausgang des Entscheids nicht relevant.
4.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde insgesamt als unbegründet und ist
abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die bundesgerichtlichen Kosten den
Beschwerdeführenden unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1
und 5 BGG). Die ESTV obsiegt in ihrem amtlichen Wirkungskreis, weshalb ihr
keine Parteientschädigung zuzusprechen ist (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 6'000.-- werden den Beschwerdeführenden unter
solidarischer Haftung auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht,
Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 17. Juli 2018
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Mösching
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