II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.115/2017
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
2C_115/2017
Arrêt du 30 mai 2017
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier: M. Tissot-Daguette.
Participants à la procédure
A.________,
recourante,
contre
Administration cantonale des impôts du canton de Vaud.
Objet
Impôts cantonal et communal 2004 à 2009,
demande de sûretés,
recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal
du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, du 19 décembre 2016.
Faits :
A.
A.________, ressortissante belge, s'est mariée le 2 septembre 2000 avec un
compatriote. Deux enfants sont nés de cette union (2001 et 2003). La famille
s'est établie en Suisse en 2004, dans le canton de Vaud. L'intéressée exerçait
une activité lucrative dépendante dans le canton de Genève où elle était
imposée à la source. Son mari était au bénéfice d'un contrat de travail avec
une société dont le siège était en Belgique. Le 12 mai 2004, l'Office d'impôt
compétent, sur demande de l'époux de A.________, a accepté de reconnaître à
celui-ci le statut d'indépendant. Le 27 janvier 2005, les époux ont acquis un
immeuble en copropriété dans le canton de Vaud, dont l'estimation fiscale
s'élève à 970'000 francs. Cet immeuble est grevé d'une cédule hypothécaire d'un
montant de 1'120'000 francs. Les époux se sont séparés le 17 décembre 2010.
Le 22 novembre 2011, A.________ a attiré l'attention de l'Office d'impôt
compétent sur le fait que, durant les années fiscales 2004 à 2009, son époux
avait régulièrement déduit de son revenu d'indépendant des frais qui lui
étaient remboursés par son employeur. En janvier 2012, l'Administration
cantonale des impôts du canton de Vaud (ci-après: l'Administration cantonale) a
ouvert une procédure de rappel d'impôt. L'époux de l'intéressée a quitté la
Suisse en décembre 2013. Le 1 ^er décembre 2015, l'Administration cantonale a
rendu une décision de rappel d'impôt et de taxation définitive pour les impôts
cantonal et communal (ci-après: ICC) et l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD)
des années fiscales 2004 à 2009. Le 10 décembre 2015, elle a réexaminé sa
précédente décision et procédé à un nouveau calcul de l'impôt. Elle a ainsi
arrêté des montants de 130'016 fr. 90 d'ICC et de 79'011 fr. 15 d'IFD, intérêts
compris. Une procédure de réclamation contre cette décision est actuellement
pendante.
B.
Le 13 janvier 2016, l'Administration cantonale a requis de A.________ la
fourniture de sûretés pour un montant de 130'100 fr. en garantie des
compléments d'impôts dus pour les périodes 2004 à 2009 au titre de l'ICC.
A.________ a contesté ce prononcé auprès de la Cour de droit administratif et
public du Tribunal cantonal du canton de Vaud (ci-après: le Tribunal cantonal).
Par arrêt du 19 décembre 2016, le Tribunal cantonal a rejeté le recours.
C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.________ demande
en substance au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler
l'arrêt du Tribunal cantonal du 19 décembre 2016, de la dispenser de fournir
des sûretés pour un montant de 130'000 fr. et de lui allouer un montant de
3'000 fr. à titre de " dommage matériel et moral "; subsidiairement d'annuler
l'arrêt précité et de renvoyer la cause à l'autorité précédente pour nouvelle
décision dans le sens des considérants. Elle se plaint d'établissement inexact
des faits, de violation de son droit d'être entendue, d'abus du pouvoir
d'appréciation, d'application arbitraire du droit cantonal et de violations des
principes de la bonne foi et de proportionnalité.
Le Tribunal cantonal et l'Administration cantonale concluent tous deux au rejet
du recours. A.________ a encore fait parvenir des observations dans lesquelles
elle confirme ses conclusions.
Considérant en droit :
1.
1.1. Le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF; cf. ATF 134
II 349 consid. 1.4 p. 351), rendue dans une cause de droit public (art. 82 let.
a LTF), en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1
let. d et al. 2 LTF), et ne tombe pas sous le coup des exceptions de l'art. 83
LTF. La voie du recours en matière de droit public est donc en principe
ouverte. Le mémoire de recours a été déposé en temps utile (art. 46 al. 1 let.
c et 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 al. 1 et 2 LTF) par la
destinataire de l'acte attaqué, qui a un intérêt digne de protection à son
annulation ou à sa modification, de sorte qu'il faut lui reconnaître la qualité
pour recourir (art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière, sous
réserve de ce qui suit.
1.2. L'objet de la contestation porté devant le Tribunal fédéral est déterminé
par l'arrêt attaqué. L'objet du litige, délimité par les conclusions des
parties (art. 107 al. 1 LTF), ne saurait s'étendre au-delà de l'objet de la
contestation (ATF 142 I 155 consid. 4.4.2 p. 156). En l'occurrence, en tant que
la recourante conclut à l'allocation d'un montant de 3'000 fr. au titre de
réparation d'un dommage matériel et moral, son recours doit être déclaré
irrecevable, l'arrêt entrepris ne traitant que d'une demande de sûretés en
matière d'impôts cantonal et communal.
1.3. Les conclusions doivent être interprétées selon le principe de la
confiance, à la lumière de la motivation (arrêt 4A_375/2012 du 20 novembre 2012
consid. 1.2 et les références citées, non publié in ATF 139 III 24). Si la
recourante conclut à être dispensée de payer un montant de 130'000 fr. de
sûretés, la lecture des motifs permet de constater qu'elle conteste en réalité
la constitution de sûretés dans son ensemble, c'est-à-dire 130'100 fr., et pas
uniquement une partie de ce montant.
2.
Sous réserve des cas visés à l'art. 95 let. c à e LTF, le grief de violation du
droit cantonal ne peut pas être soulevé dans un recours devant le Tribunal
fédéral. En revanche, il est toujours possible de faire valoir que la mauvaise
application du droit cantonal constitue une violation du droit fédéral, en
particulier qu'elle est arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. (ATF 141 I 172
consid. 4.3 p. 176 s. et les références citées). En outre, dans le cas d'un
recours dirigé, comme en l'espèce, contre une décision portant sur une mesure
provisionnelle au sens de l'art. 98 LTF (ATF 134 II 349 consid. 1.2 p. 350 s.),
seule peut être invoquée la violation des droits constitutionnels (cf. ATF 134
II 349 consid. 3 p. 351 s. et les références citées).
A cet égard, le Tribunal fédéral n'examinera les moyens fondés sur la violation
d'un droit constitutionnel que s'ils ont été invoqués et motivés de manière
précise (art. 106 al. 2 LTF). L'acte de recours doit, à peine d'irrecevabilité,
contenir un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes
juridiques violés et préciser en quoi consiste la violation (ATF 141 I 36
consid. 1.3 p. 41 et les références citées). Ainsi, si le recourant se plaint
d'arbitraire, il ne peut se contenter de critiquer la décision attaquée comme
il le ferait en instance d'appel, où la juridiction supérieure jouit d'une
libre cognition; en particulier, il ne saurait se limiter à opposer son opinion
à celle de l'autorité cantonale, mais il doit démontrer par une argumentation
précise que cette décision se fonde sur une application de la loi ou une
appréciation des preuves manifestement insoutenables (cf. ATF 133 II 396
consid. 3.2 p. 399 s. et les références citées).
3.
La recourante se plaint en premier lieu d'un établissement inexact des faits.
3.1. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement en se fondant sur les faits
constatés par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1 LTF; ATF 142 I 155
consid. 4.4.3 p. 156 s.), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF.
Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la
décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au
sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire
arbitraire (ATF 136 II 304 consid. 2.4 p. 313 s.), et si la correction du vice
est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 137
III 226 consid. 4.2 p. 233 s.). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, le
recourant doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions
seraient réalisées. Les faits et les critiques invoqués de manière appellatoire
sont irrecevables (ATF 137 II 353 consid. 5.1 p. 356). Par ailleurs, aucun fait
nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe être présenté devant le Tribunal
de céans (art. 99 al. 1 LTF).
3.2. Sans exposer en quoi les conditions de l'arbitraire seraient réunies, la
recourante substitue en réalité, de manière purement appellatoire, ses vision
et appréciation des faits à celles retenues par le Tribunal cantonal, par
exemple en relation avec la date de clôture de ses comptes en Belgique ou le
fait qu'elle ait sollicité le droit de déposer une déclaration d'impôt
individuelle pour l'année 2010. Elle n'explique en particulier pas à suffisance
en quoi les corrections voulues auraient une incidence sur la présente cause.
Un tel mode de faire étant inadmissible, le Tribunal fédéral vérifiera la
correcte application du droit sur la seule base des faits retenus par
l'autorité précédente. Il ne prendra pas non plus en compte les trois nouvelles
pièces produites à l'appui du recours (art. 99 al. 1 LTF).
Au demeurant, la recourante fait bien plutôt référence à des faits qui ont été
retenus par l'autorité précédente, mais auxquels celle-ci a appliqué le droit
d'une manière qui ne lui convient pas. L'application du droit sera examinée
dans les considérants qui suivent.
4.
Dans un grief d'ordre formel qu'il convient d'examiner en premier lieu (cf. ATF
132 V 387 consid. 5.1 p. 390), la recourante, citant l'art. 29 al. 2 Cst., se
plaint d'une violation de son droit d'être entendue en ce que le Tribunal
cantonal aurait fondé son arrêt sur une motivation entièrement nouvelle.
4.1. Le droit d'être entendu, tel qu'il est garanti à l'art. 29 al. 2 Cst.,
comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments
pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique,
de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses
offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves
essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela
est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 142 I 86 consid. 2.2 p.
89 s.). Le droit d'être entendu porte dans ce contexte avant tout sur les
questions de fait. Les parties doivent éventuellement aussi être entendues sur
les questions de droit lorsque l'autorité concernée entend se fonder sur des
normes légales dont la prise en compte ne pouvait pas être raisonnablement
prévue par les parties, lorsque la situation juridique a changé ou lorsqu'il
existe un pouvoir d'appréciation particulièrement large (ATF 129 II 497 consid.
2.2 p. 504 s. et les références citées).
4.2. En l'occurrence, l'Administration cantonale a fondé sa décision sur l'art.
233 al. 1 phr. 1 et 2 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts
directs cantonaux (LI/VD; RSV 642.11), qui dispose que si le contribuable n'a
pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés,
l'Administration cantonale peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant
que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La
demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement
exécutoire. Cette disposition reprend exactement la lettre de l'art. 169 al. 1
phr. 1 et 2 LIFD (RS 642.11). L'Administration cantonale a appliqué la
jurisprudence développée en matière de sûretés et a décidé que le départ à
l'étranger du conjoint de la recourante justifiait la constitution de sûretés.
Sur recours, le Tribunal cantonal a quant à lui jugé que le départ à l'étranger
du conjoint de la recourante n'était pas une condition personnelle qui était
imputable à cette dernière. Il a par contre examiné si d'autres motifs prévus
par l'art. 233 LI/VD pouvaient être opposés à la recourante et justifier la
demande de sûretés. Jugeant que la situation financière de la recourante
mettait objectivement en danger le recouvrement de la créance fiscale et que
celle-ci n'avait pas déclaré l'intégralité des comptes bancaires qu'elle
détenait, alors qu'elle avait déclaré une fortune imposable nulle, l'autorité
précédente a procédé à une substitution de motifs et considéré que
l'Administration cantonale, sur la base de l'ensemble des circonstances,
pouvait retenir l'existence d'un risque que la créance d'impôt ne soit pas
acquittée.
4.3. La motivation de l'autorité précédente est fondée sur des faits qui
ressortaient du dossier et sur la même disposition légale que celle appliquée
par l'Administration cantonale. On ne saurait dès lors considérer que la prise
en compte de cette motivation ne pouvait pas raisonnablement être prévue par la
recourante. De surcroît, l'Administration cantonale, dans sa réponse au recours
devant le Tribunal cantonal, a mentionné la situation financière précaire de la
recourante et le fait que le recouvrement de la créance fiscale était mis
objectivement en danger. La recourante a donc eu l'occasion de se prononcer sur
ces arguments dans sa réplique. Ainsi, en procédant à une substitution de
motifs pour rejeter le recours de la recourante, le Tribunal cantonal n'a pas
violé le droit d'être entendue de cette dernière. Ce grief doit donc être
écarté.
5.
Le litige porte au fond sur le point de savoir si c'est sans violer les droits
constitutionnels de la recourante que le Tribunal cantonal a confirmé la
décision de l'Administration cantonale, par laquelle cette autorité a requis de
la recourante des sûretés, à concurrence d'un montant de 130'100 fr., en
garantie des compléments d'impôts cantonal et communal dus pour les périodes
fiscales 2004 à 2009.
6.
La recourante invoque une application arbitraire du droit cantonal.
6.1. Elle fait valoir que le Tribunal cantonal a arbitrairement appliqué les
art. 14 al. 1 et 233 LI/VD "en retenant que des sûretés peuvent être exigées en
vertu de la responsabilité solidaire entre époux, consacrée par l'art. 14 al. 2
LI (/VD) ". Selon elle, si l'on doit considérer qu'elle est débitrice de
l'impôt, ce qu'elle conteste, cela ne fait pas d'elle une " co-contribuable "
contre laquelle il est possible d'exiger des sûretés.
6.2. Le Tribunal cantonal a tout d'abord rappelé la jurisprudence relative à
l'art. 233 al. 1 LI/VD, qui est semblable à celle rendue en application de
l'art. 169 al. 1 LIFD (cf. arrêt 2C_414/2008 du 1 ^er octobre 2008 consid. 5 et
les références citées, non publié in ATF 134 II 349). Cette dernière retient en
particulier qu'il suffit que le recouvrement de la créance fiscale paraisse
objectivement "menacé" au regard de l'ensemble des circonstances pour que l'une
des conditions posées à l'exigence de sûretés par le fisc soit réunie (cf.
arrêt 2A.611/2006 du 18 avril 2007 consid. 4.1). L'autorité précédente a
ensuite expliqué que des sûretés peuvent également être exigées d'une personne
qui répond solidairement du paiement de l'impôt ou qui en assume la
"coresponsabilité", à condition que cette personne réunisse les conditions
personnelles applicables. Elle a donc appliqué l'art. 14 al. 1 LI/VD, qui
dispose que les époux qui vivent en ménage commun répondent solidairement du
montant global de l'impôt, et la jurisprudence cantonale y relative qui prévoit
que la solidarité fondée par l'art. 14 al. 1 LI/VD subsiste et se prolonge
après la séparation des époux, pour la part afférente à la vie commune
(pratique jugée non arbitraire par le Tribunal fédéral; cf. arrêts 2C_723/2015
du 18 juillet 2016 consid. 4; 2P.201/2005 du 13 janvier 2006 consid. 3.3).
6.3. Se fondant sur les considérations théoriques qui précèdent, le Tribunal
cantonal a constaté que durant les périodes fiscales en cause, la recourante
était mariée et vivait avec son époux en Suisse. Pour cette raison, c'est sans
arbitraire qu'il a jugé qu'elle répondait solidairement des dettes fiscales du
couple. C'est également de manière pleinement soutenable que l'autorité
précédente a considéré qu'en raison de sa situation financière, c'est-à-dire
une fortune imposable nulle, des difficultés à acquitter l'avance de frais
devant le Tribunal cantonal et la reconnaissance par la recourante elle-même de
ses problèmes de liquidités, celle-ci réunissait les conditions personnelles à
l'application de l'art. 233 al. 1 LI/VD. Cette simple situation suffit déjà à
exclure l'arbitraire dans l'appréciation de la mise en danger des droits du
fisc (cf. arrêt 2A.237/2006 du 9 janvier 2007 consid. 3.1). Le Tribunal
cantonal a encore mentionné le fait que la recourante bénéficiait de comptes
bancaires dans son pays d'origine et qu'il existait le risque qu'elle y verse
de l'argent. Pour le surplus, il a expliqué que l'immeuble des époux était
grevé de dettes hypothécaires et que la possibilité pour l'Administration
cantonale de se désintéresser sur la valeur de ce bien immobilier apparaissait,
dans ces circonstances, d'emblée restreinte. Finalement, on ajoutera que,
contrairement à ce qu'avance la recourante, il n'est pas arbitraire de
considérer les deux époux comme contribuables, leurs revenus et fortunes
s'additionnant (cf. art. 9 al. 1 LI/VD). Dans ces conditions, c'est sans
arbitraire que le Tribunal cantonal a appliqué les dispositions de droit
cantonal. Le grief de la recourante à ce propos doit donc également être
écarté.
7.
La recourante fait encore valoir un abus du pouvoir d'appréciation de
l'autorité précédente, ainsi qu'une violation des principes de la bonne foi et
de proportionnalité.
7.1. Dans la mesure où la recourante invoque un abus du pouvoir d'appréciation,
son grief doit d'emblée être écarté. En effet, seuls les droits de nature
constitutionnels peuvent être soulevés dans la présente cause (cf. consid. 2
ci-dessus).
7.2.
7.2.1. Le principe de proportionnalité est consacré à l'art. 5 al. 2 Cst. Selon
celui-ci, l'activité de l'Etat doit répondre à un intérêt public et être
proportionnée au but visé. Dans l'application du droit cantonal, à part les
restrictions des droits fondamentaux (art. 36 al. 1 Cst.), le Tribunal fédéral
n'intervient en cas de violation du principe de proportionnalité que si la
mesure de droit cantonal viole simultanément l'interdiction de l'arbitraire (
ATF 134 I 153 consid. 4 p. 156 ss), soit un droit constitutionnel.
7.2.2. La recourante tente d'expliquer que le fait que les autorités vaudoises
n'aient rien entrepris pour garantir le recouvrement de la créance fiscale
avant la demande de sûretés litigieuse n'est pas admissible. Selon elle, la
mesure en cause constitue une " ingérence disproportionnée qui rompt le juste
équilibre devant régner entre la sauvegarde du droit de propriété et les
exigences de l'intérêt général ". Elle ajoute qu'additionné aux impôts qu'elle
a déjà acquittés, le montant des sûretés est exagéré.
7.2.3. En premier lieu, on relèvera que la recourante n'explique pas en quoi le
Tribunal cantonal aurait appliqué arbitrairement le droit cantonal en relation
avec la proportionnalité de la mesure. Il est donc douteux que son grief
remplisse les conditions de l'art. 106 al. 2 LTF. En tout état de cause, la
motivation de l'autorité précédente quant au montant des sûretés et à la
proportionnalité de la mesure est pleinement soutenable. Celle-ci explique
clairement que la créance fiscale a été rendue vraisemblable et démontre en
quoi les compléments d'impôts requis ne s'avèrent pas d'emblée infondés. Compte
tenu du montant dû au titre des impôts cantonal et communal, c'est-à-dire
130'016 fr. 90, demander des sûretés à la recourante pour un montant de 130'100
fr. n'est nullement arbitraire, compte tenu de sa position de débitrice
solidaire de l'impôt (cf. consid. 6 ci-dessus). Sur le vu de ce qui précède, il
ne saurait être question de violation du principe de proportionnalité.
7.3.
7.3.1. Aux termes de l'art. 5 al. 3 Cst., les organes de l'Etat et les
particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi. De ce
principe général découle notamment le droit fondamental du particulier à la
protection de sa bonne foi dans ses relations avec l'Etat, consacré à l'art. 9
i.f. Cst., dont le Tribunal fédéral contrôle librement le respect (ATF 138 I 49
consid. 8.3.1 p. 53 et les références citées).
7.3.2. La recourante reproche à l'Etat de Vaud d'avoir conduit son époux à
quitter le territoire suisse en décembre 2013 et à transférer l'intégralité de
ses avoirs en Belgique, sans qu'aucune mesure particulière n'ait été prise à
son encontre, alors même qu'une procédure pénale pour soustraction d'impôt
était ouverte depuis janvier 2012. Selon la recourante, l'Etat de Vaud ne
saurait à ce jour tirer un avantage à son détriment.
7.3.3. Il est hautement douteux que le grief de la recourante remplisse les
conditions de l'art. 106 al. 2 LTF. Quand bien même il faudrait en traiter,
force serait de constater que c'est sans violer le principe de la bonne foi que
le Tribunal cantonal a confirmé la décision de l'Administration cantonale, les
sûretés pouvant être exigées en tout temps (cf. art. 233 al. 1 LI/VD; art. 169
al. 1 LIFD) et la recourante répondant solidairement de la créance fiscale. Il
est sans importance que l'Administration fiscale ait eu l'occasion d'exiger des
sûretés de la part de l'époux de la recourante.
7.4. Pour le surplus, les éventuelles autres critiques contenues dans le
mémoire de recours, faute de se fonder sur des faits retenus par l'autorité
précédente ou d'être motivées conformément aux exigences de l'art. 106 al. 2
LTF, doivent être écartées.
8.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours dans la mesure où
il est recevable. Succombant, la recourante supporte les frais judiciaires
(art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.
2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 5'000 fr., sont mis à la charge de la
recourante.
3.
Le présent arrêt est communiqué à la recourante, à l'Administration cantonale
des impôts et au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit
administratif et public.
Lausanne, le 30 mai 2017
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Seiler
Le Greffier : Tissot-Daguette
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