II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.1059/2017
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
2C_1059/2017
Sentenza del 19 febbraio 2020
II Corte di diritto pubblico
Composizione
Giudici federali Seiler, Presidente,
Zünd, Hänni,
Cancelliere Savoldelli.
Partecipanti al procedimento
1. A.________,
2. B.________,
patrocinati dall'avv. Urs Behnisch,
ricorrenti,
contro
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino,
Oggetto
imposta cantonale e imposta federale diretta 2006,
ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 10
novembre 2017 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del
Cantone Ticino (80.2014.150, 80.2014.151).
Fatti:
A.
Con dichiarazione per il periodo fiscale 2005, A.________ ha indicato di avere
omesso di inserire nelle dichiarazioni per i periodi precedenti, "a causa di
una svista..., la quota del 9 % pari a nominali EUR 9'900.--, relativa alla
società Holding C.________ GmbH con sede a X.________, Germania". In quel
contesto, ha precisato che sua moglie aveva acquistato questa partecipazione
nel 2000, per via di successione, e non aveva fino ad allora percepito nessun
dividendo. Nel 2008, sempre in relazione al periodo fiscale 2005, l'Ufficio
procedure speciali della Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino ha
eseguito un recupero dell'imposta sulla sostanza, commisurando il valore della
partecipazione in fr. 3'700'000.--.
Con dichiarazione fiscale per il periodo fiscale 2006, rinviando al contratto
allegato all'elenco titoli, il contribuente e la moglie hanno indicato di avere
ceduto la citata partecipazione alla società stessa. Durante un'udienza davanti
all'Ufficio di tassazione, il fisco ticinese ha informato i contribuenti che
detta vendita comportava "il conseguimento di un'eccedenza di liquidazione
(liquidazione parziale diretta) ", che andava commisurata in fr. 1'853'624.--.
In questo contesto, esso ha infatti sottolineato che la possibilità di detenere
azioni proprie era limitata al 20 % del capitale. Da parte loro, i
rappresentanti dei contribuenti hanno invece osservato che la società che aveva
acquistato le proprie quote di partecipazione era una GmbH di diritto tedesco,
per la quale non sussistevano limiti di detenzione di quote del proprio
capitale.
B.
Il 4 giugno 2009, il fisco ticinese ha notificato ai contribuenti la tassazione
del periodo fiscale 2006, commisurando il reddito imponibile in fr.
1'957'900.-- per l'imposta cantonale e in fr. 1'971'400.-- per l'imposta
federale diretta. Riferendosi all'indicazione data durante la precedente
udienza, ai proventi dichiarati ha infatti aggiunto "altri redditi della
sostanza mobiliare" per fr. 1'853'624.--.
Contestando l'imponibilità dell'importo conseguito con la cessione delle quote
di partecipazione alla Holding C.________ GmbH, i contribuenti hanno interposto
reclamo contro la tassazione, sostenendo: (a) che, a differenza di quanto
accade per le SA, un ammontare massimo delle quote che una Sagl può detenere,
non è previsto né dal diritto svizzero né da quello tedesco; (b) che parte
delle quote erano state rivendute dalla società già nel corso del 2007; (c) che
essi ritenevano applicabile il termine di sei anni, entro il quale, per il
diritto fiscale svizzero, le quote proprie devono essere cedute. In via
subordinata, hanno poi contestato il calcolo del reddito imponibile, sostenendo
che la quota eccedente il limite del 20 % andasse fissata senza comprendere la
partecipazione della sorella residente in Germania.
C.
Con decisione dell'11 maggio 2011, l'autorità di tassazione ha respinto il
reclamo. Premesso che nel 2006 la società aveva acquistato quote del proprio
capitale nella misura complessiva del 37 %, ha infatti indicato che, oltre ai
pertinenti articoli della legislazione tributaria, andavano applicate "le norme
del codice delle obbligazioni che regolano l'acquisto di azioni proprie da
parte di società di capitali".
Riconosciuto che, in relazione al riacquisto di propri diritti di
partecipazione da parte della Sagl, il codice delle obbligazioni in vigore al
momento della cessione non prevedeva norme particolari, ha quindi aggiunto che
era "anche vero che le disposizioni legali del CO relative alle Sagl fanno
riferimento alle disposizioni relative alle società anonime", ragione per la
quale si giustificava l'applicazione dell'art. 659 CO. In parallelo, preso atto
del limite del 20 % previsto per le azioni nominative, ha ritenuto che
l'eccedenza di liquidazione corrispondesse al 17 % dell'utile complessivo. Per
quanto attiene alla contestazione formulata in via subordinata, circa il
calcolo dell'utile, il fisco ha infine osservato che, "proprio per il principio
di parità di trattamento con casi simili realizzati attraverso società
svizzere", l'inclusione nel calcolo della quota del socio domiciliato in
Germania era giustificata e escluso che le disposizioni sulle Sagl, in vigore
dal 2008, fossero applicabili.
D.
Adita dai contribuenti, con sentenza del 16 agosto 2012 la Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino ha annullato la decisione
su reclamo ed ha rinviato gli atti all'ufficio di tassazione. Nel suo giudizio,
ha rilevato che: (a) quando una società acquista le quote nell'intento di
ridurre il capitale o se supera il limite percentuale ammesso dall'art. 659 CO,
l'acquisto dei propri diritti di partecipazione rappresenta una liquidazione
parziale; (b) si verifica invece una liquidazione parziale sottoposta a
condizione sospensiva se la società rispetta sì i limiti percentuali previsti
dall'art. 659 CO, ma non rivende entro sei anni; (c) alla luce
dell'interpretazione dell'art. 4a cpv. 1 e 2 della legge federale sull'imposta
preventiva, nella versione in vigore fino alla fine del 2007, in relazione
all'acquisto di quote di partecipazione proprie da parte di una Sagl, il rinvio
all'art. 659 CO non è possibile; (d) di conseguenza, nel caso in esame,
concernente il riacquisto di proprie quote da parte di una GmbH di diritto
germanico, le disposizioni relative alla presunta liquidazione parziale non si
applicano.
Detto ciò, la Corte cantonale ha però rinviato gli atti al fisco, per
verificare l'ipotesi prevista dall'art. 4a cpv. 1 prima frase LIP, ovvero se la
società non avesse acquistato le sue quote in virtù di una decisione di
riduzione del capitale o nell'intento di ridurlo.
E.
Ripreso in mano l'incarto, l'ufficio di tassazione si è rivolto ai contribuenti
chiedendo: (a) i bilanci 2006, 2007 (e fino alla liquidazione della Holding)
della società Holding C.________ GmbH, nonché delle società collegate
C.________ GmbH, D.________ Ltd e E.________ GmbH; (b) i contratti di vendita
delle quote sociali conclusi il 28.11.2007 e il 15.6.2009; (c) i verbali
relativi alle decisioni della Holding C.________ GmbH di acquistare quote del
proprio capitale; (d) la prova dell'esistenza del capitale proprio liberamente
disponibile per l'acquisto delle quote; (e) il rapporto del curatore del
fallimento delle società partecipate della holding.
In risposta, i contribuenti hanno inviato al fisco i conti annuali consolidati
e i conti statutari 2005 della Holding C.________ GmbH, sostenendo di non poter
invece avere accesso ai documenti relativi alle società figlie della Holding.
In tale contesto, hanno quindi precisato: (a) che, per il 2005, l'utile netto
della Holding era stato di EUR 813'134 (nel 2004 era stato di EUR 2'739'173) e
che il suo capitale proprio, al 31.12.2005, era di EUR 30,514 milioni a fronte
di un bilancio di EUR 31,484 milioni, ciò che corrispondeva a una quota di
capitale del 95,81 %; (b) dopo la cessione delle quote, essi non avevano più
avuto possibilità di procurarsi legalmente altra documentazione; (c) di
considerare di avere comunque ossequiato all'obbligo di collaborare, ritenuto
inoltre che, dal loro punto di vista, la situazione andava valutata in base ai
bilanci della Holding al 31.12.2005, che dimostrano come essa fosse ben
capitalizzata e producesse utili a livello consolidato; (d) che la decisione di
uscire dalla compagine societaria, era stata determinata dal fatto che, come
soci di minoranza, non potevano contribuire fattivamente alla stessa, né
potevano influire sulle scelte aziendali, e che erano stati gli altri soci a
proporre che la società acquistasse le loro quote; (e) che essi erano quindi
stati posti di fronte a un'offerta non negoziabile, né nei modi né nei tempi e
nemmeno per gli importi; (f) che, data la sana situazione economica e
finanziaria della Holding alla fine del 2005, non si sarebbero per nulla
aspettati un'evoluzione negativa; che il fatto che le banche tedesche avessero
finanziato l'operazione era ai loro occhi un segno che la ritenevano valida e
non pregiudizievole per la società; (g) che a condurre la Holding al fallimento
sarebbe stata la crisi economica mondiale degli anni 2008-2009; (h) che pure
andava escluso che, nei loro confronti, fosse stata attivata una causa per la
revoca delle vendite da parte della società, dall'lnsolvenzverwalter o da
creditori; (i) che essi ritenevano pertanto che non vi fosse stato nessun
legame tra l'andamento della società e l'acquisto delle quote.
F.
Con nuova decisione su reclamo, notificata il 28 maggio 2014, il fisco ha
aumentato il reddito imponibile a fr. 4'141'300.-- per l'imposta cantonale e a
fr. 4'154'800.-- per l'imposta federale diretta, rilevando:
In ossequio alle indicazioni della CDT (...), l'Ufficio di tassazione ha
invitato il rappresentante del contribuente a presentare la documentazione
suggerita (...). Questi, con risposta del 20.4.2013, afferma di non poter dar
seguito alle richieste formulate con la lettera del 28.2.2013 poiché i loro
rappresentati, già prima della cessione delle quote di partecipazione, non
ricoprivano più cariche societarie e, successivamente alla vendita, non erano
nemmeno più soci. In particolare non sono stati prodotti i bilanci degli anni
2006 e 2007 così come i contratti di vendita delle quote sociali. Tuttavia,
secondo l'Ufficio di tassazione, questi documenti sono da ritenersi irrilevanti
poiché la società holding è stata messa in liquidazione nell'aprile 2009. Sulla
base degli art. 207 cpv. 1 LT e 134 cpv. 1 LIFD, l'autorità fiscale, nell'esame
del reclamo, ha le medesime facoltà che le spettano nell'ambito della procedura
ordinaria di tassazione. Contrariamente al pensiero del rappresentante del
contribuente, l'autorità di tassazione, preso atto dell'annullamento della
decisione su reclamo dell'11.5.2011, ritiene necessario procedere al completo
riesame della fattispecie, senza essere vincolati da valutazioni
precedentemente adottate. La procedura adottata in accordo con i rappresentanti
fiscali, ha permesso un esame congiunto delle pratiche dei due contribuenti
coinvolti nell'operazione di cessione delle proprie quote di partecipazione
alla società Holding C.________ GmbH. La nuova presa di posizione è stata
concertata con l'Amministrazione Federale delle contribuzioni ed è stata
verbalmente comunicata ai rappresentanti delle controparti. Essa prevede una
reformatio in pejus fondata sulle seguenti argomentazioni:
1) L'acquisto delle proprie quote di partecipazione da parte della Holding
C.________ GmbH, dai signori B.________, Y.________ e F.F.________, Z.________,
è avvenuto nel corso dell'anno 2006. Contrariamente a quanto previsto per le
società anonime (art. 659 CO), il diritto in vigore al momento della cessione
non prevede limitazioni di acquisto di azioni proprie per le società a garanzia
limitata.
2) Gli articoli 20 cpv. 1 lett. c LIFD e 19 cpv. 1 lett. c LT definiscono che
in caso di vendita dei diritti di partecipazione alla società di capitali o
alla società cooperativa che Ii ha emessi conformemente all'art. 4a della LIP
(Legge sull'imposta preventiva), l'eccedenza di liquidazione è considerata
realizzata nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva.
La disposizione della LIP prevedeva un effetto sospensivo per la liquidazione
parziale diretta per un periodo di 6 anni limitatamente alla quota del 10 % di
una società anonima, rispettivamente 2 anni per la quota del 20 % se trattasi
di azioni nominative o soggette a restrizioni. Qualsiasi vendita eccedente tali
limiti è immediatamente imposta in quanto la cessione di diritti di
partecipazione è ritenuta liquidazione parziale.
3) Per le società a garanzia limitata le norme in vigore al momento della
cessione non prevedevano effetti sospensivi e conseguentemente ogni alienazione
era assimilata a liquidazione e quindi immediatamente imponibile.
4) Questo principio è già stato oggetto di una decisione del Tribunale federale
del 21.6.1982 (...) dove la GmbH è stata imposta per la differenza tra il
valore dell'acquisto delle proprie quote e il valore nominale delle stesse. La
fattispecie trattata nella sentenza ha per oggetto l'acquisto da parte della
società figlia delle quote della società madre e rappresenta un caso tipico di
liquidazione parziale. Il Tribunale federale riconosce quindi l'imposizione
immediata e ciò dimostra come non sussistano condizioni sospensive a riguardo.
5) La Camera di diritto tributario, al punto 4.1 e 4.3 della sua decisione,
pone l'accento sull'accertamento della volontà di riduzione del capitale, ossia
sulla dimostrazione che l'acquisto dei propri diritti di partecipazione si sia
perfezionato allo scopo di procedere ad una distribuzione delle riserve
attraverso il prezzo della cessione con conseguente impoverimento della
Holding. L'autorità fiscale ritiene quindi che l'inesistenza di un esplicito
effetto sospensivo faccia sì che il principio della liquidazione scatti
simultaneamente all'atto di cessione e ciò indipendentemente da ogni altra
considerazione, come confermato dalla prassi e dalla giurisprudenza relativa
all'imposta preventiva.
6) Ritenuto acquisito il principio dell'imponibilità immediata (in assenza di
effetto sospensivo), occorre definire se ed in quale misura l'impoverimento
della società si sia realizzato attraverso il pagamento del prezzo di cessione
delle azioni. A giudizio dell'autorità di tassazione, la determinazione
dell'eccedenza di liquidazione imponibile deve essere quantificata, come del
resto precisato nella sentenza citata del Tribunale federale, nella differenza
fra il prezzo di acquisto (rispettivamente il prezzo di vendita) della quota di
partecipazione ceduta ed il suo valore nominale liberato. CONCLUSIONE:
L'eccedenza di liquidazione imponibile è cosi definita: Prezzo di cessione
delle quote vendute (37 % del capitale sociale) = Fr. 16'661'000.--. Cessione
quote A.________-B.________ (9 % del capitale sociale) Fr. 4'052'700.--./.
valore nominale Fr. 15'642.-- = Fr. 4'037'058.-- (UTILE IMPONIBILE).
La (seconda) decisione su reclamo è stata condivisa anche dalla Camera di
diritto tributario del Tribunale d'appello, che si è espressa in merito con
sentenza del 10 novembre 2017.
G.
Il 12 dicembre 2017, A.________ e B.________ hanno impugnato quest'ultimo
giudizio con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale,
chiedendo: in via principale, che la ripresa di fr. 4'037'058.-- sia stralciata
e che il reddito imponibile venga stabilito in fr. 104'200.-- per l'imposta
cantonale e in fr. 117'700.-- per l'imposta federale diretta; in via
subordinata, che il reddito imponibile sia stabilito come nella decisione su
reclamo dell'11 maggio 2011 (fr. 1'957'900.-- per l'imposta cantonale e fr.
1'971'400.-- per l'imposta federale diretta); in via ancor più subordinata, che
la causa sia rinviata al fisco ticinese rispettivamente all'istanza inferiore
per nuova decisione, previa completazione dell'accertamento dei fatti e
concessione del diritto di essere sentiti. Nel contempo, domandano l'accesso a
quegli atti che non hanno finora potuto vedere.
Nel corso della procedura, la Corte cantonale, il fisco ticinese e
l'Amministrazione federale delle contribuzioni hanno chiesto che il gravame sia
respinto. Il 16 aprile 2018 i contribuenti hanno fatto pervenire al Tribunale
federale ulteriori osservazioni, nell'ambito delle quali hanno pure chiesto
l'acquisizione degli atti relativi alla procedura sfociata nella decisione di
rinvio del 16 agosto 2012 e che venga messo loro a disposizione (eventualmente
in forma riassunta) lo scritto di data 1° febbraio 2017 del fisco del Canton
Svitto, affinché possano prendere conoscenza dei suoi contenuti e formulare
osservazioni al riguardo.
Diritto:
1.
1.1. L'impugnativa è stata scritta in tedesco (art. 42 cpv. 1 LTF). Nel gravame
non vengono però fatte valere ragioni per scostarsi dalla regola sancita
dall'art. 54 cpv. 1 LTF. Questa sentenza è quindi redatta nella lingua della
decisione querelata, ovvero in italiano.
1.2. Il ricorso concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto
nessuna delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF ed è diretto contro una
decisione finale resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore
(art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2, art. 90 LTF). Esso è stato presentato nei
termini dai destinatari del giudizio contestato (art. 100 cpv. 1 LTF), con
interesse al suo annullamento (art. 89 cpv. 1 LTF), ed è pertanto di principio
ricevibile quale ricorso in materia di diritto pubblico giusta l'art. 82 segg.
LTF (al riguardo, cfr. anche l'art. 73 LAID).
2.
2.1. Il Tribunale federale dispone di pieno potere cognitivo non solo in
materia di imposta federale diretta, ma anche nella misura in cui si tratta di
verificare se il diritto cantonale e la relativa applicazione da parte delle
istanze inferiori rispettino i dettami della legge sull'armonizzazione fiscale
(DTF 131 II 710 consid. 1.2 pag. 713; 130 II 202 consid. 3.1 pag. 205 seg.).
Nondimeno, tenuto conto dell'onere di allegazione e motivazione posto dalla
legge (art. 42 cpv. 1 e 2 LTF) si confronta di regola solo con le censure
sollevate. Davanti al Tribunale federale va pertanto indicato, riferendosi alla
motivazione fornita dall'istanza precedente, in cosa consiste la lesione del
diritto e su quali punti il giudizio impugnato viene contestato (DTF 134 II 244
consid. 2.1 pag. 245 seg.). La violazione di diritti fondamentali dev'essere
invece motivata con precisione (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 133 II 249 consid.
1.4.2 pag. 254).
2.2. Per quanto riguarda i fatti, esso fonda il suo ragionamento giuridico
sull'accertamento che è stato svolto dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1
LTF). Può scostarsene quando è stato eseguito in violazione del diritto ai
sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto, ovvero arbitrario,
profilo sotto il quale viene esaminato anche l'apprezzamento delle prove (DTF
136 III 552 consid. 4.2 pag. 560). A meno che non ne dia motivo la decisione
impugnata, condizione il cui adempimento va dimostrato da chi ricorre, il
Tribunale federale non tiene neppure conto di fatti o mezzi di prova nuovi, i
quali non possono in ogni caso essere posteriori alla sentenza querelata (art.
99 cpv. 1 LTF; DTF 133 IV 343 consid. 2.1 pag. 343 seg.).
3.
Chiamata di nuovo ad esprimersi sulla fattispecie, dopo il rinvio della causa
all'autorità inferiore, la Corte cantonale ha condiviso la seconda decisione su
reclamo del fisco ticinese.
3.1. In primo luogo, nel suo giudizio osserva: (a) che l'Ufficio di tassazione
si è attenuto alla decisione di rinvio; (b) che esso non era affatto vincolato
ad un reddito massimo corrispondente a quello accertato con la precedente
decisione di tassazione; (c) che in relazione alla seconda decisione su reclamo
nemmeno è possibile parlare di reformatio in peius.
In secondo luogo, rammenta: (a) che nel diritto fiscale svizzero vige la teoria
dell'accrescimento del patrimonio ("Reinvermögenszugangstheorie"); (b) che
l'eccedenza di liquidazione in caso di vendita di diritti di partecipazione a
una società di capitali o a una società cooperativa che li ha emessi è
imponibile quale reddito della sostanza mobiliare giusta l'art. 4a LIP; (c) che
la restituzione delle quote societarie alla società costituisce un esempio di
liquidazione (parziale) diretta.
In terzo luogo, rileva: (a) che l'acquisto dei diritti di partecipazione da
parte della società emittente comporta - in via di principio - un impoverimento
della stessa; (b) che un'eccedenza di liquidazione è imponibile quando la
società acquista i propri diritti di partecipazione a seguito di una riduzione
del capitale societario oppure in vista di procedere in tal senso, mentre
differente è la situazione quando l'acquisto dei propri diritti di
partecipazione non viene fatto nell'intento di diminuire il proprio capitale,
bensì con altri scopi (quali, ad esempio, quello di stabilizzare una
quotazione); (c) che, diversamente a quanto si verifica nell'ambito del diritto
azionario, a livello fiscale la nozione di acquisto ai sensi dell'art. 4a cpv.
1 LIP dev'essere interpreta tenendo conto dell'obiettivo di imporre un
possibile impoverimento della società causato dall'acquisto dei propri diritti
di partecipazione, e che una liquidazione parziale diretta giusta l'art. 4a
cpv. 1 LIP sussiste quindi solo se, con l'acquisto dei propri diritti, la
società si impoverisce in maniera effettiva e definitiva.
3.2. Fatto riferimento alla giurisprudenza, i Giudici ticinesi indicano poi che
vi è impoverimento definitivo della società quando le quote riacquistate (non
allo scopo di ridurre il proprio capitale) non sono state rivendute almeno al
prezzo di acquisto e che - in base ai bilanci lecitamente prodotti dal fisco -
si tratta quindi di comprendere se, a seguito dell'acquisizione delle proprie
quote di partecipazione, la Holding C.________ GmbH si sia impoverita nel senso
di un prelievo definitivo di capitale.
Detto ciò procedono ad un apprezzamento delle prove agli atti che li fa
concludere che nella fattispecie il prelievo di capitale è stato definitivo,
che un impoverimento della società dev'essere ammesso e che, di conseguenza,
ciò comporta l'imponibilità del prezzo ricevuto dai soci in contropartita delle
vendite delle loro quote societarie.
Assodata l'imponibilità dell'utile, confermano infine anche l'ammontare da
imporre a titolo di reddito da sostanza mobiliare (fr. 4'037'058.-- in luogo di
fr. 1'853'624.-- stabiliti con la prima decisione su reclamo). A loro avviso,
il calcolo operato dall'Ufficio di tassazione non presta infatti il fianco a
critica, né nella modalità, né nell'importo, essendo stata stabilita
l'eccedenza di liquidazione sottraendo al prezzo di cessione il valore nominale
della quota.
I. Critiche di natura procedurale
4.
Preliminarmente, i ricorrenti rilevano: da un lato, che dopo avere escluso
l'ipotesi prevista dall'art. 4a cpv. 1 seconda frase e cpv. 2 LIP, con
decisione del 16 agosto 2012 la Corte cantonale aveva rinviato l'incarto al
fisco unicamente per verificare se fosse data l'ipotesi di cui all'art. 4a cpv.
1 prima frase LIP; d'altro lato, che una tassazione in base ad altri motivi da
quelli appena indicati - come quella cui il fisco avrebbe proceduto
successivamente - contrasterebbe con detta decisione, che aveva carattere
parziale e che, non essendo stata impugnata davanti al Tribunale federale, come
l'art. 91 LTF avrebbe permesso di fare, è quindi cresciuta in giudicato
vincolando le parti, fisco e Corte cantonale compresi.
4.1. Il ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale è
possibile contro decisioni che pongono fine all'intero procedimento (art. 90
LTF), oppure - a determinate condizioni - a una parte di esso (art. 91 LTF).
Contro decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente, che non
riguardano né la competenza né la ricusazione (art. 92 LTF), esso è possibile
solo quando possono causare un pregiudizio irreparabile (art. 93 cpv. 1 lett. a
LTF) o l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione
finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o
dispendiosa (art. 93 cpv. 1 lett. b LTF). Quelle di rinvio sono di regola
decisioni incidentali, poiché non terminano la procedura (DTF 134 II 124
consid. 1.3 pag. 127; 133 V 477 consid. 4 pag. 480 segg.). La situazione è
diversa quando l'autorità cui viene rinviata la causa non dispone più di
nessuno spazio di manovra ed il rinvio serve solo alla messa in atto
(attraverso un ricalcolo) di quanto deciso dall'istanza di ricorso; in questo
caso, la decisione di rinvio va infatti considerata finale (DTF 142 II 20
consid. 1.2 pag. 24; 140 V 321 consid. 3.2 pag. 325; 134 II 124 consid. 1.3
pag. 127; sentenza 2C_676/2018 del 22 agosto 2018 consid. 2.3).
4.2. Se una decisione si esprime in maniera definitiva - in relazione a un
determinato periodo fiscale - soltanto riguardo a singoli aspetti, mentre per
altri pronuncia un rinvio, la stessa ha di principio carattere incidentale
(sentenza 2C_676/2018 del 22 agosto 2018 consid. 3.1 segg.). Se concerne invece
più periodi fiscali e riguardo a taluni si esprime in modo definitivo su tutti
gli aspetti litigiosi mentre per altri dispone un rinvio, in merito ai periodi
fiscali decisi la pronuncia ha carattere di decisione parziale finale (sentenze
2C_356/2017 del 10 novembre 2017 consid. 1.1 e 2C_179/2016 del 9 gennaio 2017
consid. 1.2).
4.3. Nella fattispecie, la decisione emessa dalla Camera di diritto tributario
il 16 agosto 2012 riguardava unicamente il periodo fiscale 2006 ed in relazione
a tale periodo si è pronunciata solo in base a singoli aspetti (esclusione
della fattispecie prevista dall'art. 4a cpv. 1 seconda frase e cpv. 2 LIP). Nel
contempo, indicava che occorreva procedere ad altri accertamenti - con esito
aperto, relativi alla questione a sapere se fossero dati gli estremi per
ammettere la fattispecie prevista dall'art. 4a cpv. 1 prima frase LIP - e che
per questa ragione l'incarto andava restituito al fisco. Così stando le cose,
tale pronuncia va quindi considerata una decisione incidentale, contro la quale
non era dato ricorso alcuno e la critica dei ricorrenti - che parte a torto dal
principio che il giudizio in questione avesse carattere parziale - va respinta.
II. Imposta federale diretta
5.
Gli insorgenti contestano quindi il ragionamento svolto e l'esito al quale la
Corte cantonale giunge, in applicazione dell'art. 4a LIP. Per il caso in cui il
Tribunale federale dovesse condividere il ragionamento dei Giudici ticinesi,
fanno inoltre valere di avere subito un'illecita reformatio in peius e la
violazione del proprio diritto di essere sentiti.
5.1. All'imposta sul reddito sottostà la totalità dei proventi, periodici e
unici; fanno eccezione gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di
sostanza privata (art. 16 cpv. 1 e cpv. 3 LIFD). Quale reddito della sostanza
mobiliare è tra l'altro imponibile l'eccedenza di liquidazione in caso di
vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali o alla società
cooperativa che Ii ha emessi, conformemente all'articolo 4a della legge
federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP; RS 642.21) (art. 20
cpv. 1 lett. c LIFD). Per l'art. 4a cpv. 1 LIP, nella sua versione in vigore
nel 2006, la società di capitali o la società cooperativa che acquista i propri
diritti di partecipazione (azioni, quote sociali, buoni di partecipazione o
buoni di godimento) in virtù di una decisione di riduzione del suo capitale o
nell'intento di ridurlo deve l'imposta preventiva sulla differenza tra il
prezzo d'acquisto e il valore nominale liberato di questi diritti di
partecipazione. L'imposizione scatta nel contempo se l'acquisto dei propri
diritti di partecipazione supera i limiti previsti nell'articolo 659 del codice
delle obbligazioni (CO). L'art. 4a cpv. 2 LIP dispone poi che il capoverso 1 si
applica per analogia quando la società di capitali o la società cooperativa che
ha acquistato i propri diritti di partecipazione entro i limiti previsti
nell'articolo 659 CO non riduce successivamente il suo capitale e non li
rivende entro un termine di sei anni.
5.2. In ottica fiscale, e davanti a un riacquisto di propri diritti di
partecipazione, va pertanto rilevato che una liquidazione parziale diretta e
incondizionata è data sia in tutti quei casi in cui ciò avviene in virtù di una
decisione di riduzione (in senso civilistico) del capitale, sia se c'è
"un'intenzione" in tal senso oppure un superamento dei limiti previsti
dall'art. 659 cpv. 1 e 2 CO (10 % del capitale azionario rispettivamente 20 %,
in caso di azioni nominative vincolate). Quando una società di capitali o una
società cooperativa rispetta i citati limiti, ma non rivende i propri diritti
di partecipazione entro il termine di sei anni previsto dal diritto fiscale, è
invece data una liquidazione parziale condizionata (DTF 136 II 33 consid.
2.2.2. pag. 37 seg. con ulteriori rinvii, segnatamente alla dottrina e alla
circolare n. 5 dell'Amministrazione federale delle contribuzioni del 19 agosto
1999).
5.3. L'art. 4a LIP non segue quindi un'ottica prettamente civilistica, ma si
riferisce a un concetto di liquidazione parziale autonomo, (sentenze 2C_119/
2018 del 14 novembre 2019 consid. 4.2.4 e 2A.259/1997 del 4 maggio 1999 consid.
4; JULIA VON AH, in Martin Zweifel/Michael Beusch/Maja Bauer-Martinelli,
Kommentar zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, 2a ed. 2012, n. 28 ad
art. 4a LIP; MICHAEL BUCHSER/THOMAS JAUSSI, Zivil- und steuerrechtliche
Probleme beim direkten und indirekten Rückkauf eigener Aktien; ASA 70, pag. 619
segg., 642 segg.). In effetti, oltre a concernere casi nei quali ha luogo una
decisione di riduzione (in senso civilistico) del capitale, prevede
l'imposizione immediata di riacquisti che avvengono "nell'intento" di ridurlo,
oppure che superano i limiti previsti dal codice delle obbligazioni (per la
versione 2006: cfr. art. 659 CO, in relazione al quale il legislatore
istituisce una finzione; VON AH, op. cit., n. 39 ad art. 4a LIP). Come già
indicato dal Tribunale federale, adottando l'assetto descritto il legislatore
ha inteso introdurre una regolamentazione schematica, a vantaggio sia delle
cerchie economiche che del fisco. Distanziandosi da proposte giunte nell'ambito
della procedura di consultazione, si è in particolare rifiutato di introdurre
un sistema che si basasse sui motivi di un riacquisto, poiché esso avrebbe
comportato una messa in pratica impegnativa e non avrebbe giovato alla
sicurezza del diritto (DTF 136 II 33 consid. 3.2.1 pag. 38 seg. con riferimento
ai materiali legislativi).
5.4. Sempre come già indicato dal Tribunale federale, l'art. 4a LIP non impone
nel contempo di chiedersi se il modo di procedere scelto comporti o meno un
impoverimento della società (DTF 136 II 33 consid. 3.2.1 pag. 38 seg. con
rinvio alla sentenza 2A.9/2005 del 27 ottobre 2005 consid. 2.2). Pur partendo
dal principio che ogni tipo di riacquisto da parte della società diminuisca il
suo patrimonio e, pertanto, la impoverisca (DTF 136 II 33 consid. 3.2.3 pag. 39
seg. con rinvio al messaggio governativo pubblicato nel foglio federale 1997 II
963, 998-1000), il legislatore federale ha infatti optato per una soluzione
diversa, di più facile applicazione, e maggiormente orientata anche ai bisogni
dell'economia (messaggio 1997; FF II 963, 999, con particolare riferimento alla
situazione delle società quotate in borsa ed all'interesse delle stesse a poter
acquisire del capitale proprio per poi ricederlo, senza che ciò comporti
un'immediata riscossione dell'imposta preventiva; 2C_119/2018 del 14 novembre
2019 consid. 3.1 e 4.2.4).
6.
Prendendo posizione sul ragionamento della Corte cantonale, riassunto più
sopra, i ricorrenti rilevano come detto di non poterlo condividere.
6.1. A giusta ragione. A prescindere dal fatto che la società in questione è
una società estera (di diritto germanico) e bisognerebbe dapprima chiedersi se
l'art. 4a LIP trovi davvero applicazione (sulla questione, cfr. VON AH, op.
cit., n. 27 ad art. 4a LIP), va infatti rilevato che - in base agli
accertamenti contenuti nel giudizio impugnato, che vincolano anche il Tribunale
federale (art. 105 cpv. 1 LTF) - il riacquisto delle partecipazioni detenute
dai ricorrenti da parte della società non era motivato né da una decisione di
riduzione di capitale né dall'intenzione di eseguirla.
Riguardo alla concreta messa in atto di una simile operazione di riduzione del
capitale, che va intesa in senso civilistico (DTF 136 II 33 consid. 2.2.2 pag.
37 seg.; sentenza 2C_928/2014 del 9 giugno 2015 consid. 3.2) rispettivamente
alla volontà di procedervi in futuro, il giudizio impugnato non contiene
infatti nessun accertamento specifico.
6.2. A sostegno dell'esistenza delle condizioni per applicare l'art. 4a cpv. 1
LIP, non giova d'altra parte osservare, come invece fanno i Giudici ticinesi:
(a) che la nozione di riduzione di capitale di cui all'art. 4a cpv. 1 LIP non
va interpretata in modo strettamente civilistico, ma deve conformarsi alla
nozione fiscale di liquidazione parziale, che comprende ogni estinzione di
diritti di partecipazione e che comporta economicamente un prelievo definitivo
di capitale proprio; (b) che nella presente fattispecie diventa quindi
determinante accertare se le quote riacquistate da parte della società (non
allo scopo di ridurre il proprio capitale) siano state rivendute almeno al
prezzo di acquisto.
6.2.1. Come indicato anche dai contribuenti, il criterio della rivendita a un
prezzo pari (almeno) a quello di acquisto, fa infatti riferimento a una pratica
che era precedente l'entrata in vigore dell'art. 4a LIP e che, come tale, non è
più determinante (DTF 136 II 33 consid. 2.1 pag. 35 seg.; VON AH, op. cit., n.
9-10 ad art. 4a LIP; THOMAS JAUSSI, Die Fristenregelung beim Erwerb eigener
Beteiligungsrechte, StR 57/2002, 294 segg., p.to 2; ERNST GIGER; Der Erwerb
eigener Aktien, 1995, pag. 160 segg.; CONRAD STOCKAR, Gesetzliche Regelung des
Erwerbs eigener Aktien, ASA 66 pag. 655 segg., circolare n. 25 dell'AFC del 27
luglio 1995, ASA 64 pag. 608 segg. p.to 2.2).
6.2.2. Inoltre, va osservato che se il riacquisto dei diritti di partecipazione
è avvenuto a cifre di mercato - come risulta essere nella fattispecie che ci
occupa, in cui il prezzo corrisposto ai ricorrenti viene definito come "valore
commerciale" (giudizio impugnato, consid. 5.5.8) - le conseguenze di una sua
successiva fluttuazione sono una questione che riguarda di principio soltanto
la società medesima (circolare dell'AFC n. 5 del 19 agosto 1999 - Riforma 1997
dell'imposizione delle imprese - Nuova regolamentazione dell'acquisto di propri
diritti di partecipazione, ASA 68 316 segg., che dà conto della prassi dopo
l'entrata in vigore dell'art. 4a LIP, il 1° gennaio 1998 [p.to 4.1 lett. a]).
6.3. D'alta parte, la soluzione adottata dai Giudici ticinesi non potrebbe
essere condivisa nemmeno se - come pure prospettato, con una certa ambiguità,
nel giudizio impugnato - dopo avere acquisito le partecipazioni dai ricorrenti
non le avesse in seguito rivendute, come da loro invece sostenuto.
In effetti, è vero che l'art. 4a LIP non segue un'ottica prettamente
civilistica, ma si riferisce a un concetto di liquidazione parziale autonomo
(precedente consid. 5.3) ed è pure vero che nella letteratura vi sono autori
che propendono ad ammettere una liquidazione parziale anche in assenza di una
procedura formale di riduzione del capitale o dell'intenzione di ridurlo
(BUCHSER/JAUSSI, op. cit., 642 segg. [con riferimento all'art. 4a cpv. 1 LIP];
GIGER, op. cit., pag. 188 segg. [con riferimento al quadro legale precedente
all'entrata in vigore dell'art. 4a LIP e che parla in questo contesto di
"ammortizzazione di fatto"]). Altrettanto vero è però che, in base ai fatti
accertati dalla Corte cantonale nella querelata sentenza, che vincolano anche
il Tribunale federale (art. 105 cpv. 1 LTF), indizi in tal senso qui non ve ne
sono.
6.4. Gli autori citati prospettano infatti anche tale ipotesi, che ritengono
data quando i diritti di partecipazione continuano giuridicamente a sussistere
ma - di fatto - sono decaduti.
Essi precisano poi che per giungere a una simile conclusione è necessario
procedere a un apprezzamento complessivo della situazione, nell'ambito della
quale vanno in particolare considerati: (a) i motivi che hanno portato
all'acquisto delle partecipazioni da parte della società e, in questo contesto,
se l'acquisto è o meno avvenuto con l'obiettivo di privarla del proprio
capitale; (b) la cerchia dei detentori dei diritti di partecipazione e, in
questo contesto, la posizione rivestita da chi cede le partecipazioni in
questione prima e dopo l'acquisto delle stesse da parte della società; (c) le
possibilità di rivendita delle partecipazioni acquisite e, in questo contesto,
l'esistenza di un mercato in tal senso. Detto ciò, aggiungono infine che tra
acquisto e decadenza dei diritti di partecipazione ci vuole anche un rapporto
di causalità, e che esso può essere ammesso solo se l'effettiva decadenza dei
diritti di partecipazione poteva essere già prospettata al momento del
riacquisto (GIGER, op. cit., 188 segg.; BUCHSER/JAUSSI, op. cit., pagg. 642
segg.).
6.5. Come anticipato, quand'anche risultasse compatibile con il quadro
giuridico in vigore rispettivamente con la volontà del legislatore federale
(precedente consid. 5), ciò che non va qui approfondito oltre, una liquidazione
parziale di fatto, nel senso sopra descritto, non entra però a priori in
considerazione, poiché le condizioni indicate dalla dottrina non sono date
rispettivamente provate.
6.5.1. Sulle ragioni che hanno portato i ricorrenti a vendere alla società le
partecipazioni in questione e quest'ultima a comprarle il giudizio impugnato
non contiene infatti nessun accertamento specifico, al quale sia possibile
rifarsi in questa sede.
6.5.2. Inoltre, in relazione alla cerchia dei detentori delle partecipazioni,
un indizio di liquidazione di fatto viene identificato quando l'alienante
mantiene una posizione di maggioranza nella società anche dopo la vendita (di
parte) delle sue partecipazioni alla stessa (GIGER, op. cit., 190 seg.; BUCHSER
/JAUSSI, op. cit., pagg. 643 seg.). Ciò non è però il caso nella fattispecie
che ci occupa poiché, secondo quanto indicato dalla Corte cantonale, quella dei
ricorrenti era una partecipazione minoritaria e sull'effettiva influenza degli
altri soci, che avrebbero proposto la cessione, il giudizio impugnato non
fornisce altri ragguagli.
6.5.3. La Camera di diritto tributario mette infine certamente in dubbio che le
partecipazioni in questione siano state rivendute dalla società; dalla
querelata sentenza, non emerge tuttavia l'impossibilità di una rivendita come
tale. Al contrario. Dopo averla in sostanza negata, a una rivendita,
segnatamente a G.F.________, viene in effetti rinviato anche in concreto, per
calcolare la svalutazione che le partecipazioni avrebbero subito (consid. 5.5.7
e 5.5.8).
6.5.4. Pure in presenza degli elementi richiesti, occorrerebbe poi che
l'effettiva decadenza dei diritti di partecipazione potesse essere già
prospettata al momento del riacquisto (2006), ciò che non risulta però
nuovamente provato. L'impostazione data dalla Corte cantonale nel suo giudizio
è infatti un'altra, poiché si focalizza sull'evoluzione successiva al
riacquisto (2006), fino al fallimento della società (2009).
6.6. Accantonata anche l'ipotesi di una liquidazione di fatto, nel senso
decritto nei considerandi 6.3 e 6.4, bisogna infine rilevare: da un lato, che
l'acquisto delle partecipazioni in questione a un "valore commerciale"
(precedente consid. 6.2.2), permette ancora di escludere un'eventuale
distribuzione dissimulata di utile (sentenza 2A.420/2000 del 15 novembre 2001
consid. 3; BUCHSER/JAUSSI, op. cit., pag. 657; circolare dell'AFC n. 5 del 19
agosto 1999, p.to 4.1 lett. b); d'altro lato, che nel giudizio impugnato non
vengono nemmeno evidenziati aspetti che possano in qualche modo portare a
prospettare un'evasione fiscale (circolare dell'AFC n. 5 del 19 agosto 1999,
p.to 4.2 lett. b).
Dato che sono state formulate solo per il caso in cui il ragionamento dei
Giudici ticinesi a sostegno dell'aggiunta di redditi per un importo di fr.
4'037'058.-- fosse condiviso anche dal Tribunale federale, ciò che non è, non
vanno nel contempo esaminate neanche le ulteriori censure che i ricorrenti
presentano sul piano formale (illecita reformatio in peius e violazione del
diritto di essere sentiti).
6.7. Per quanto precede, il ricorso in materia di imposta federale diretta
dev'essere accolto nel senso dei considerandi, il giudizio impugnato annullato
e l'incarto rinviato al fisco ticinese per nuova tassazione (art. 107 cpv. 2
seconda frase LTF; sentenza 2C_560/2014 del 30 settembre 2015 consid. 3.5).
Nell'ambito della risposta al ricorso, le argomentazioni a suo tempo addotte
dal fisco ticinese (decisione su reclamo dell'11 maggio 2011), non condivise
dalla Camera di diritto tributario (decisione di rinvio del 16 agosto 2012),
non vengono infatti più riproposte. In assenza di violazioni manifeste del
diritto federale, sui contenuti della decisione incidentale del 16 agosto 2012
non vi sono quindi motivi di tornare nemmeno in questa sede (art. 42 cpv. 1 e 2
LTF; DTF 142 I 99 consid. 1.7.1 pag. 106; 142 V 2 consid. 2 pag. 5; 142 V 395
consid. 3.1 pag. 397; FLORENCE AUBRY GIRARDIN, Commentaire de la LTF, 2aed.
2014, n. 23 segg. ad art. 42 LTF; ANDREAS GÜNGERICH, Bundesgerichtsgesetz, 2a
ed. 2015, n. 4 ad art. 42 LTF).
III. Imposta cantonale
7.
7.1. L' art. 19 cpv. 1 lett. c della legge tributaria del Cantone Ticino del 21
giugno 1994 (LT; RL/TI 640.100), riguardante i redditi da sostanza mobiliare
delle persone fisiche, corrisponde al già menzionato art. 20 cpv. 1 lett. c
LIFD e risulta conforme all'art. 7 cpv. 1 LAID (sentenze 2C_91/2019 del 12
settembre 2019 consid. 7 e 2C_882/2011 del 29 maggio 2012 consid. 4.1).
7.2. Il ricorso - con cui vengono formulate critiche e conclusioni valide sia
per l'imposta federale diretta che per le imposte cantonali - dev'essere di
conseguenza accolto, il giudizio impugnato annullato e l'incarto rinviato al
fisco ticinese per nuova tassazione (art. 107 cpv. 2 seconda frase LTF) anche
con riferimento alle imposte cantonali.
IV. Spese e ripetibili
8.
8.1. Per quanto precede, il ricorso è accolto e il giudizio impugnato è
annullato sia per quanto riguarda l'imposta federale diretta che l'imposta
cantonale. L'incarto è rinviato alla Divisione delle contribuzioni del Cantone
Ticino per nuova tassazione. La causa è nel contempo rinviata alla Camera di
diritto tributario del Tribunale d'appello, affinché statuisca di nuovo sulle
spese e sulle ripetibili per la procedura cantonale.
8.2. Le spese della procedura davanti al Tribunale federale sono poste a carico
dello Stato del Cantone Ticino, soccombente e toccato dall'esito della causa
nei suoi interessi pecuniari (art. 65 e 66 cpv. 1 e 4 LTF). Lo Stato del
Cantone Ticino dovrà inoltre corrispondere ai ricorrenti, patrocinati da un
avvocato, un'indennità per ripetibili della sede federale (art. 68 cpv. 1 e 2
LTF).
Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:
1.
In riferimento all'imposta federale diretta, il ricorso è accolto e la sentenza
del 10 novembre 2017 della Camera di diritto tributario è annullata. L'incarto
è rinviato alla Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino per nuova
tassazione.
2.
In riferimento all'imposta cantonale, il ricorso è accolto e la sentenza del 10
novembre 2017 della Camera di diritto tributario è annullata. L'incarto è
rinviato alla Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino per nuova
tassazione.
3.
La causa è nel contempo rinviata alla Camera di diritto tributario per nuova
pronuncia su spese e ripetibili della procedura cantonale.
4.
Le spese giudiziarie di fr. 13'000.-- sono poste a carico dello Stato del
Cantone Ticino.
5.
Lo Stato del Cantone Ticino verserà ai ricorrenti, creditori solidali,
un'indennità complessiva di fr. 20'000.-- a titolo di ripetibili della sede
federale.
6.
Comunicazione al patrocinatore dei ricorrenti, alla Divisione delle
contribuzioni e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del
Cantone Ticino, nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni,
Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di
bollo.
Losanna, 19 febbraio 2020
In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Presidente: Seiler
Il Cancelliere: Savoldelli