II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.997/2016
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
{T 0/2}
2C_997/2016
Urteil vom 10. November 2016
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Kocher.
Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Basel-Landschaft, Vermögenssteuer 2013,
Beschwerde gegen das Urteil des
Kantonsgerichts Basel-Landschaft,
Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht,
vom 10. August 2016.
Erwägungen:
1.
1.1. Nach § 47 Abs. 1 des Gesetzes (des Kantons Basel-Landschaft) vom 7.
Februar 1974 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG/BL; SGS 331) unterlagen
Kapitalversicherungen der Vermögenssteuer mit ihrem Rückkaufswert. In der Folge
bestimmte § 47 Abs. 2 StG/BL in der ursprünglichen Fassung, dass die
Rentenversicherungen den Kapitalversicherungen gleichgestellt seien, "solange
der Bezug der Rente aufgeschoben ist". Mit Blick auf den beabsichtigten
Abschluss einer Rentenversicherung gelangten die heute in U.________/BL
wohnhaften Eheleute A.A.________ und B.A.________ geb. C.________ am 24.
September 1998 an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (KSTV/BL).
Diese bestätigte ihnen mit Schreiben vom 1. Oktober 1998, dass die
vereinnahmten Rentenleistungen vermindert (damals zu 60 Prozent) mit der
Einkommenssteuer erfasst würden und dass der Rückkaufswert der Versicherung, da
die Rentenleistungen sofort einsetzten, von der Vermögenssteuer ausgenommen
sei.
1.2. Mit Urteil 2C_337/2011 vom 1. Mai 2012 (= BGE 138 II 311) hielt das
Bundesgericht in einem den Kanton Zürich betreffenden Fall fest, die dort
geübte Praxis, das Rentenstammrecht rückkaufsfähiger Leibrenten während der
Dauer der Laufzeit von der Vermögenssteuer auszunehmen, widerspreche den
harmonisierungsrechtlichen Vorgaben (insbesondere Art. 13 f. StHG).
Richtigerweise sei das jeweilige Rentenstammrecht seitens des Rentengläubigers
durchwegs mit der Vermögenssteuer zu erfassen, also nicht bloss bis zum
Eintritt des Rentenlaufs. Spiegelbildlich sei die Rentenstammpflicht seitens
des Rentenschuldners in selber Höhe zum Abzug zuzulassen.
1.3. In der Folge revidierte der Landrat des Kantons Basel-Landschaft am 25.
April 2013 den bisherigen § 47 StG/BL. Seither lautet Abs. 1 folgendermassen:
"Kapital- und Rentenversicherungen unterliegen der Vermögenssteuer mit ihrem
jeweiligen Rückkaufswert"; Abs. 2 wurde ersatzlos aufgehoben. Die Änderung trat
rückwirkend auf den 1. Januar 2013 in Kraft (GS 38 209) und sah kein
Übergangsrecht vor.
1.4. Am 16. Oktober 2014 veranlagte die KSTV/BL die Eheleute A.A.________ und
B.A.________ geb. C.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) für das Jahr
2013. Abweichend von den Vorjahren, erfasste sie auch den Rückkaufswert der
Rentenversicherungen, welche die Steuerpflichtigen zwischen 1998 und 2010
abgeschlossen hatten und die nunmehr zu Rentenleistungen führten. Die Summe
aller Rückkaufswerte belief sich per Ende 2013 auf Fr. 820'390.--. Die
Steuerpflichtigen erhoben erfolglos Einsprache (Entscheid der KSTV/BL vom 7.
April 2015) und Rekurs (Entscheid des Steuer- und Enteignungsgerichts des
Kantons Basel-Landschaft vom 25. April 2015). Das Kantonsgericht
Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, wies die
Beschwerde der Steuerpflichtigen mit Entscheid 810 15 361 vom 10. August 2016
ab.
1.5. Mit Eingabe vom 26. Oktober 2016 erheben die Steuerpflichtigen beim
Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie
ersuchen um Aufhebung des angefochtenen Entscheids. Der Abteilungspräsident als
Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG) hat von Instruktionsmassnahmen
abgesehen.
2.
2.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten sind erfüllt (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs.
1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 90, Art. 100 Abs. 1 BGG [SR 173.110]
i. V. m. Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR
642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
2.2. Beschlägt die aufgeworfene Rechtsfrage den Bereich des harmonisierten
Steuerrechts (StHG) und entspricht die streitbetroffene kantonale Steuernorm
der harmonisierungsrechtlichen Vorgabe, so prüft das Bundesgericht die
Rechtsfrage von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG) und mit voller Kognition
(Art. 95 lit. a BGG). Ist die kantonale Steuerrechtsnorm derart durch das
Harmonisierungsrecht abgedeckt ("immunisiert"), entfällt folglich die
Möglichkeit einer bundesgerichtlichen Normenkontrolle (Art. 190 BV; BGE 136 I
49 E. 3.2 S. 55 [hauptfrageweise] bzw. 136 I 65 E. 3.3 S. 71 [vorfrageweise],
je zum Teilbesteuerungsverfahren; 131 II 710 E. 5.4 S. 721 [Einelterntarif];
zum Ganzen Urteil 2C_770/2016 / 2C_771/2016 vom 26. September 2016 E. 3.2.3 mit
Hinweisen, in: ASA 85 S. 222).
2.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.3
S.156).
3.
3.1. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz
(Art. 105 Abs. 1 BGG) liegen Versicherungsverhältnisse vor, die unstreitig
unter die rückkaufsfähigen Leibrentenverträge fallen (zu Begriff und
Funktionsweise insbesondere Urteil 2C_711/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 3, in:
RDAF 2013 II 366, StE 2013 B 26.21 Nr. 7, StR 68/2013 S. 384). Aus den
Umständen und der Korrespondenz (Art. 105 Abs. 2 BGG) ergibt sich sodann, dass
der Rentenlauf bereits eingesetzt hat. Streitig und zu prüfen ist die Frage
nach der zutreffenden vermögenssteuerlichen Erfassung des Rentenstammrechts.
Dabei handelt es sich um eine Rechtsfrage des harmonisierten Steuerrechts von
Kantonen und Gemeinden, die mit freier Kognition und von Amtes wegen anzugehen
ist (vorne E. 2.2).
3.2. Im zitierten Urteil 2C_337/2011 vom 1. Mai 2012 (= BGE 138 II 311) hat das
Bundesgericht die aufgeworfene Rechtsfrage abschliessend erörtert (vorne E.
1.2). Dem ist nichts beizufügen. Anders als die Steuerpflichtigen annehmen,
handelt es sich dabei um die Klärung einer harmonisierungsrechtlichen Frage,
die für alle Kantone in gleicher Weise verbindlich ist. Dies ergibt sich aus
Art. 13 f. StHG, der hinsichtlich derartiger Versicherungen keinen kantonalen
Gestaltungsspielraum zulässt.
3.3.
3.3.1. Die Steuerpflichtigen halten das Vorgehen der KSTV/BL für treuwidrig
(Art. 5 Abs. 3 BV). Sie machen geltend, sie hätten im Vertrauen auf die
damalige Zusicherung in die Versicherungsverträge investiert und seien in ihrem
Vertrauen zu schützen.
3.3.2. Nach Art. 9 BV sind staatliche Organe, nach Art. 5 Abs. 3 BV staatliche
Organe und Private zum Handeln nach Treu und Glauben aufgerufen (Urteil 2C_334/
2014 vom 9. Juli 2015 E. 2.5.1 mit zahlreichen Hinweisen, in: ASA 84 S. 252).
Die Beurteilung der Rechtsverbindlichkeit eines steuerlichen "Rulings"
unterscheidet sich in nichts von der Rechtsbeständigkeit anderer
individuell-konkreter verwaltungsrechtlicher Zusicherungen, weshalb die
Bestimmungen des allgemeinen Vertrauensschutzes greifen (BGE 141 I 161 E. 3.1
S. 164). Voraussetzung für die Bindungswirkung eines behördlichen Zusicherung
(und damit auch eines "Rulings" seitens der Veranlagungsbehörde) ist, dass: (a)
sich die Auskunft der Behörde auf eine konkrete, den Rechtsuchenden berührende
Angelegenheit bezieht; (b) die Behörde, welche die Auskunft gegeben hat, hiefür
zuständig war oder der Rechtsuchende sie aus zureichenden Gründen als zuständig
betrachten durfte; (c) der Rechtsuchende die Unrichtigkeit der Auskunft nicht
ohne weiteres hat erkennen können; (d) er im Vertrauen hierauf nicht ohne
Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen hat; (e) und die
Rechtslage zur Zeit der Verwirklichung noch die gleiche ist wie im Zeitpunkt
der Auskunftserteilung (BGE 141 V 530 E. 6.2 S. 538; 137 II 182 E. 3.6.2 S.
193; ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/ MICHEL HOTTELIER, Droit constitutionnel
suisse, Band II: Les droits fondamentaux, 3. Aufl. 2013, N. 1174 ff.).
3.3.3. Von einer unveränderten Rechtslage (lit. e hiervor) kann nicht (mehr)
gesprochen werden, wenn das positive Recht seit Erteilung der auf einen
Dauerzustand gerichteten Zusicherung eine Änderung erfahren hat. Erlasse
stellen grundsätzlich keine Vertrauensgrundlage dar. Es muss dem Gesetz- und
Verordnungsgeber allzeit möglich sein, das Recht weiterzuentwickeln (BGE 130 I
26 E. 8.1 S. 60). Dies ist "selbstverständlicher Ausdruck des
Demokratieprinzips" (PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIMMERLI/MARKUS MÜLLER,
Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 24 N. 12). Daher müssen die
Rechtsunterworfenen, darin enthalten auch die Steuerpflichtigen, mit Revisionen
der Gesetzgebung rechnen (vgl. BGE 134 I 23 E. 7.6.1 S. 40; ULRICH HÄFELIN/
GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, N.
640).
3.3.4. Der verfassungsmässige Anspruch auf Treu und Glauben bindet aber auch
den Gesetzgeber. Für eine Gesetzesänderung ist zu verlangen, dass das
öffentliche "Änderungsinteresse" das private "Rechtssicherheitsinteresse"
überwiegt (TSCHANNEN/ZIMMERLI/MÜLLER, a. a. O., § 24 N. 12 f.). Die Änderung
des Erlasses ist etwa treuwidrig, wenn der Gesetzgeber dadurch in wohlerworbene
Rechte eingreift (BGE 134 I 23 E. 7.1 S. 35) oder er eine Revision vornimmt,
obwohl er im (nunmehr revidierten) Erlass in Aussicht gestellt hatte, er werde
den Rechtssatz nicht oder nicht vor Ablauf einer bestimmten Frist überarbeiten
(BGE 128 II 112 E. 10b/aa S. 126). Widersprüchliches Verhalten ist treuwidrig.
3.3.5. Der Landrat des Kantons Basel-Landschaft ist im Anschluss an das Urteil
2C_337/2011 vom 1. Mai 2012 zur Revision des kantonalen Steuergesetzes
geschritten. Mit Wirkung ab dem 1. Januar 2013 setzte er den revidierten § 47
StG/BL in der Fassung vom 25. April 2013 in Kraft (vorne E. 1.3). Der
Gesetzgeber durfte sich bei Vornahme der Revision auf ein erhebliches
öffentliches Änderungsinteresse stützen: Das Bundesgericht hatte im Urteil
2C_337/2011 vom 1. Mai 2012 erstmals Gelegenheit, die Rechtsfrage aus dem
Bereich des positiven, harmonisierten Steuerrechts (insbesondere Art. 13 und 14
StHG) zu entscheiden, wobei es abweichend von der bisherigen Gesetzgebung des
Kantons Basel-Landschaft entschied. Dabei handelte es sich nicht etwa um eine
Praxisänderung, die unter Umständen nach einer Übergangsfrist rufen könnte (BGE
141 II 297 E. 5.5.1 S. 303; 135 II 78 E. 3.2 S. 85; 130 I 26 E. 8.1 S. 60),
sondern um die erstmalige Klärung einer Frage des materiellen Rechts. Ebenso
wenig ging mit dem Urteil eine Änderung oder Klarstellung der Rechtsprechung
zur Auslegung verfahrensrechtlicher Bestimmungen einher, die vorgängig
anzukündigen gewesen wäre (BGE 140 II 334 E. 8 S. 342).
3.3.6. Hier massgebend ist aber einzig, dass der kantonale Gesetzgeber mit
Wirkung ab dem 1. Januar 2013 die Gesetzgebung an die herrschende Praxis
anpasste und damit in Einklang mit dem Harmonisierungsrecht brachte. Das
öffentliche Interesse an dieser Massnahme war unstreitig gegeben. Dass ihnen
konkrete Zusicherungen hinsichtlich der Weitergeltung des bisherigen Rechts
gemacht worden wären, machen die Steuerpflichtigen vorliegend nicht geltend,
ebenso wenig, wie sie sich auf wohlerworbene Rechte berufen. Die
Rechtsänderung, die der kantonale Gesetzgeber verfassungskonform in Kraft
setzen durfte, ohne eine Übergangsfrist vorzusehen, entfaltet
generell-abstrakte Wirkung und erfasst damit auch die streitbetroffenen
Eheleute.
3.4.
3.4.1. Die Steuerpflichtigen berufen sich auf die Rechtslage in den Kantonen
Basel-Stadt, Nidwalden und Wallis, die nach Ansicht der Steuerpflichtigen
aufzeigen soll, dass der Leitentscheid vom 1. Mai 2012 "unverbindlich
interpretierbar" sei.
3.4.2. Was zunächst § 46 Abs. 5 des Gesetzes (des Kantons Basel-Stadt) vom 12.
April 2000 über die direkten Steuern (StG/BS; SG 640.100) betrifft, der seine
heutige Fassung am 7. November 2007 erlangte und weitgehend § 47 Abs. 1 StG/BL
in der Fassung vom 25. April 2013 entspricht, trifft es zu, dass der Kanton
eine Übergangsvorschrift vorgesehen hat. Gemäss § 241a StG/BS unterliegen
Rentenversicherungen und ähnliche Forderungen auf periodische Leistungen, bei
denen die Leistungen im Zeitpunkt der Steuerbemessung bereits laufen, der
Vermögenssteuer nicht, sofern sie vor dem 1. Januar 2008 abgeschlossen worden
sind. Die intertemporale Regelung geht aber auf eine Revision vom 7. November
2007 zurück und ist schon seit dem 23. Dezember 2007 wirksam. Es fehlt ihr
mithin der sachliche und zeitliche Zusammenhang zum Urteil 2C_337/2011 vom 1.
Mai 2012. Ob die Übergangsregelung heute noch rechtsbeständig ist, kann hier,
da nicht Streitgegenstand, offen bleiben.
3.4.3. Ebenso zutreffend ist die Rüge, gemäss Art. 48 Satz 2 des Gesetzes (des
Kantons Nidwalden) vom 22. März 2000 über die Steuern des Kantons und der
Gemeinden (StG/NW; NG 521.1) erfolge keine Besteuerung, "solange der Bezug der
Rente aufgeschoben ist". Diese Formulierung datiert aber vom 21. September 2005
und steht seit dem 1. Januar 2007 in Kraft. Auch dieser Erlass ist nicht
Streitgegenstand, er ist nur vergleichsweise heranzuziehen, wobei offen bleibt,
in welcher Weise die kantonale Praxis überhaupt geübt wird.
3.4.4. Schliesslich wollen die Steuerpflichtigen Rechte aus der Gesetzgebung
des Kantons Wallis ableiten. Gemäss Art. 56 Abs. 6 des Steuergesetzes (des
Kantons Wallis) vom 10. März 1976 (StG/VS; SGS 642.1) werden
Lebensversicherungen "zu ihrem Rückkaufswert besteuert". Diese Fassung geht auf
den 9. März 2016 zurück und ist rückwirkend auf den 1. Januar 2016 in Kraft
getreten (Abl. Nr. 15/2016). Wiederum gilt, dass die Steuerpflichtigen für das
Steuerjahr 2013 keine abweichende kantonale Praxis nachzuweisen vermögen,
sondern sich mit einem pauschalen Hinweis begnügen, der die angebliche
Bundesrechtswidrigkeit des angefochtenen Entscheids in keiner Weise aufzuzeigen
vermag.
3.4.5. Entgegen den Vorbringen der Steuerpflichtigen lässt sich aus keinem der
drei kantonalen Gesetze etwas ableiten, das für eine vielfältige kantonale
Veranlagungspraxis sprechen könnte.
3.5. Damit erweist die Beschwerde sich als unbegründet, weshalb sie abzuweisen
ist.
4.
4.1. Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 65 i. V. m. Art. 66 Abs. 1 BGG) sind die
Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Steuerpflichtigen aufzuerlegen.
Diese tragen die Kosten zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung
(Art. 66 Abs. 5 BGG).
4.2. Dem Kanton Basel-Landschaft, der in seinem amtlichen Wirkungskreis
obsiegt, steht keine Parteientschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.-- werden zu
gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit den Beschwerdeführern
auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht
Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, und der
Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 10. November 2016
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Kocher
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