II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.933/2016
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
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2C_933/2016
Urteil vom 15. Januar 2018
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Mösching.
Verfahrensbeteiligte
X.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Roth+Partner Rechtsanwälte AG,
gegen
Liechtensteinische Steuerverwaltung.
Gegenstand
Mehrwertsteuer,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs des Fürstentums
Liechtenstein vom 31. August 2016 (VGH 2016/079).
Sachverhalt:
A.
A.a. X.________ mit Sitz in Vaduz, Fürstentum Liechtenstein, (nachfolgend auch
Beschwerdeführerin) bezweckt gemäss dem Eintrag in das Öffentlichkeitsregister
des Fürstentums Liechtenstein vom 11. Dezember 1997 "den Erwerb, Handel und
Betrieb von Luftfahrzeugen, insbesondere von Helikoptern sowie alle damit
zusammenhängenden Handels-, Finanz- und Rechtsgeschäfte; die Beteiligung an
anderen Unternehmungen sowie Ankauf und Verkauf von Mobilien und Immobilien".
Die Beschwerdeführerin hielt und betrieb mehrere Luftfahrzeuge (Flugzeug,
Helikopter), die zu einem wesentlichen Teil vom an ihr wirtschaftlich
Berechtigten und ihm Nahestehenden genutzt wurden.
A.b. In einem früheren Verfahren betreffend die Beschwerdeführerin, welches
sich auf den Zeitraum vom 1. Quartal 1999 bis zum 3. Quartal 2004 bezog, wurde
der geschuldete Mehrwertsteuersaldo auf Fr. 1'851'597.20 festgesetzt,
letztinstanzlich bestätigt durch das Bundesgericht mit Urteil 2C_146/2010 vom
15. August 2012, welches das Vorliegen einer Steuerumgehung bestätigte.
B.
B.a. Mit Verfügung vom 24. Oktober 2012 setzte die Steuerverwaltung des
Fürstentums Liechtenstein die Steuerforderungen für den Zeitraum vom 4. Quartal
2004 bis und mit Steuerperiode 2011 fest. Sie stellte fest, die offenen
Steuerforderung per 24. Oktober 2012 würden sich auf Fr. 1'748'842.45 zu
Gunsten der Liechtensteinischen Steuerverwaltung belaufen.
B.b. Mit Einspracheentscheid vom 11. Februar 2013 nahm die Steuerverwaltung
zugunsten der Beschwerdeführerin eine Korrektur im Betrage von Fr. 2'524.--
vor. Zur Begründung führte die Steuerverwaltung insbesondere aus, der
Vorsteuerabzug sei nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen, wenn der
Steuerpflichtige Gegenstände (oder Teile davon) oder Dienstleistungen sowohl
für Tätigkeiten, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für andere
Tätigkeiten wie zur Erzielung von der Steuer ausgenommener Umsätze oder von im
Rahmen der Ausnahme von der Steuerpflicht realisierter Erlöse, zur Erzielung
von steuerrechtlich nicht als Umsätze geltender Einnahmen oder für private
Tätigkeiten verwende. Die Nutzung der Luftfahrzeuge durch den wirtschaftlich
Berechtigten der Beschwerdeführerin sei dem privaten Bereich zuzuordnen und es
sei dementsprechend eine Vorsteuerkürzung vorzunehmen. In Bezug auf die
Eigennutzung sei ein Durchgriff durchzuführen. Dies habe zur Folge, dass
Leistungen gegenüber dem wirtschaftlich Berechtigten der gleichen steuerlichen
Beurteilung wie bei einer Einzelfirma unterlägen. Als steuerpflichtige Umsätze
würden nur jene Umsätze gesehen, die gegenüber unabhängigen Dritten erbracht
würden. Der Vorsteuerabzug werde nur auf jenem Teil der Aufwendungen gewährt,
der in Zusammenhang mit diesen Umsätzen stehe.
B.c. Die Landessteuerkommission des Fürstentums Liechtenstein hiess eine gegen
den Einspracheentscheid erhobene Beschwerde mit Entscheidung vom 17. Dezember
2014 insoweit gut, als sie die Sache zur Verfahrensergänzung und neuerlicher
Entscheidung an die Steuerverwaltung zurückwies. Die gegen diesen Entscheid
erhobene Beschwerde der Steuerverwaltung hiess der Verwaltungsgerichtshof des
Fürstentums Liechtenstein mit Urteil vom 10. April 2015 insoweit gut, als er
die Sache zur neuerlichen Entscheidung an die Landessteuerkommission
zurückwies.
Mit Entscheid vom 10. März 2016 bestätigte die Landessteuerkommission den
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 14. März 2013.
B.d. Gegen den Entscheid der Landessteuerkommission gelangte X.________ an den
Verwaltungsgerichtshof. Dieser wies die Beschwerde mit Urteil vom 31. August
2016 ab.
C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 30. September 2016
beantragt X.________ den angefochtenen Entscheid aufzuheben. Die von der
Beschwerdeführerin geltend gemachten Vorsteuern seien in den folgenden Jahren
um folgende Beiträge zu kürzen:
2008: CHF 67'865.-- in eventu CHF 82'419.-- anstelle CHF 231'403.--
2009: CHF 45'334.-- in eventu CHF 55'324.-- anstelle CHF 118'494.--
2010: CHF 65'692.-- in eventu CHF 79'447.-- anstelle CHF 122'445.--
2011: CHF 91'857.-- in eventu CHF 91'184.-- anstelle CHF 123'279.--
Eventualiter sei die Rechtssache zur neuerlichen Verhandlung und Entscheidung
unter Bedachtnahme auf die Erwägungen des Schweizerischen Bundesgerichts an den
Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein zurückzuweisen.
Auf die Begründung der Beschwerde ist - soweit erforderlich - im Rahmen der
Erwägungen einzugehen.
Der Verwaltungsgerichtshof und die Steuerverwaltung des Fürstentums
Liechtenstein haben auf eine Stellungnahme verzichtet. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung äussert sich nur in allgemeiner Weise zur Sache. Sie führt
aus, dass die Methode zur Vorsteuerkürzung, welche der Sache am besten gerecht
wird, im Einzelfall zu beurteilen sei und sie vorliegend die Argumentation der
Vorinstanzen gut nachvollziehen könne.
Erwägungen:
I. Formelles
1.
1.1. Gemäss Art. 1 Abs. 3 des Vertrages vom 28. Oktober 1994 zwischen der
Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Fürstentum Liechtenstein betreffend
die Mehrwertsteuer im Fürstentum Liechtenstein (SR 0.641.295.142 bzw. in
Liechtenstein LR 0.641.20) ist das Schweizerische Bundesgericht als letzte
Rechtsmittelinstanz gegenüber liechtensteinischen Entscheiden in
Mehrwertsteuersachen eingesetzt. Die Zulässigkeit der Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des
liechtensteinischen Verwaltungsgerichtshofs an das Schweizerische Bundesgericht
ergibt sich völkerrechtlich aus Art. 12 der Vereinbarung zwischen der
Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Fürstentum Liechtenstein vom 12. Juli
2012, in Kraft getreten am 17. August 2012, zum Vertrag betreffend die
Mehrwertsteuer im Fürstentum Liechtenstein (nachfolgend: MWST-Vereinbarung; SR
0.641.295.142.1; LR 0.641.201) und landesrechtlich aus Art. 73 des
liechtensteinischen Gesetzes über die Mehrwertsteuer vom 22. Oktober 2009, in
Kraft seit 1. Januar 2010 (MWSTG/2010, LR 641.20).
Auf die den gesetzlichen Anforderungen genügende Beschwerde ist einzutreten.
1.2. Art. 12 der MWST-Vereinbarung beschränkt die Anfechtbarkeit auf
"Entscheidungen über materielle Vorschriften der Mehrwertsteuer". Mit der
Beschwerde an das Bundesgericht kann somit nur gerügt werden, (materielle)
Rechtsvorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuergesetzgebung und der
gemäss dieser Gesetzgebung anwendbaren Vorschriften seien verletzt (vgl. auch
Art. 73 Abs. 2 MWSTG/2010). Im Umkehrschluss sind namentlich die
Sachverhaltsfeststellungen des Verwaltungsgerichtshofs des Fürstentums
Liechtenstein und darin enthalten die Beweiswürdigung von der
bundesgerichtlichen Prüfungszuständigkeit ausgenommen. Im Rahmen von Art. 12
Satz 1 MWST-Vereinbarung CH-FL 2012 ("Verletzung von Rechtsvorschriften...")
kann mit der Beschwerde folglich (nur) eine Rechtsverletzung nach Art. 95 BGG
geltend gemacht werden (Urteile 2C_527/2016 vom 14. Juni 2016 E. 2.2; 2C_359/
2016 vom 4. Oktober 2016 E. 1.3.4; 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 1.4).
Massgebend ist somit der vom Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums
Liechtenstein festgestellte Sachverhalt.
1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine
Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das
Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Dabei
prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der
Beschwerde (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), nur die geltend gemachten Rügen, sofern
die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 135 II 384 E.
2.2.1 S. 389).
1.4. Vorliegend strittig sind nur noch Sachverhalte, welche sich in den Jahren
2008 bis 2011 verwirklichten. Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG/2010 in Kraft
getreten. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die gestützt darauf
erlassenen Vorschriften bleiben aber weiterhin auf alle während ihrer
Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse
anwendbar (Art. 107 MWSTG/2010). Im vorliegenden Fall ist daher in
materiellrechtlicher Hinsicht für die Jahre 2008 und 2009 das
liechtensteinische Gesetz vom 16. Juni 2000 über die Mehrwertsteuer (MWSTG/
2001; LGBl 2000 Nr. 163), für die Jahre 2010 und 2011 das MWSTG/2010 anwendbar.
Da das Gesetz das schweizerische Mehrwertsteuerrecht in weiten Teilen
unverändert in das eigene Recht übernommen hat (vgl. Art. 1 Abs. 1 der
MWST-Vereinbarung), kann bei der Beurteilung auf die entsprechende Lehre und
Rechtsprechung zur schweizerischen Mehrwertsteuer abgestellt werden. Dies gilt,
soweit keine abweichenden Gesetzesbestimmungen bestehen (Urteile 2C_146/2010
vom 15. August 2012 E. 1.4; 2C_836/2009 vom 15. Mai 2012; 2C_476/2010 vom 19.
März 2012 sowie 2C_904/2008 vom 22. Dezember 2009, je E. 1.3). Das Verfahren
richtet sich nach schweizerischem Recht (Art. 12 der MWST-Vereinbarung; Art. 66
Abs. 5 MWSTG/2010).
2.
Die Beschwerdeführerin hält ausdrücklich fest, sie wolle im vorliegenden
Verfahren nicht mehr thematisieren, ob eine Vercharterung ihres Luftfahrzeuges
an ihren wirtschaftlichen Berechtigten, den inzwischen verstorbenen A.________,
oder ihm (mehr oder weniger) nahestehende Unternehmen, B.________ und
C.________, als Steuerumgehung zu qualifizieren oder ob im Sinne der von ihr
zitierten Rechtsprechung auch solche Erlöse als Umsätze zu anerkennen seien.
Stattdessen akzeptiere die Beschwerdeführerin eine Vorsteuerkürzung in diesem
Umfang, auch wenn sie die Begründung dafür für falsch halte. Es gehe im
vorliegenden Fall also nur noch darum, nach welcher Methode die von der
Beschwerdeführerin geltend gemachten Vorsteuern zu kürzen seien,
beziehungsweise ob die von der Steuerverwaltung angewendete
Deckungsbeitragsmethode mit voller Aufrechnung von Verlusten, Abschreibungen
und Rückstellungen mit dem MWSTG in Einklang zu bringen sei, oder ob
stattdessen eine Vorsteuerkürzung aufgrund der Nutzung (Flugminuten)
sachgerecht sei.
X. Steuerperioden 4. Quartal 2004 bis 4. Quartal 2009
3.
Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienstleistungen für
einen in Art. 38 Abs. 2 MWSTG/2001 genannten geschäftlich begründeten Zweck, so
kann sie in ihrer Steuerabrechnung folgende Vorsteuern abziehen, die
nachgewiesen werden müssen: a) die ihr von anderen steuerpflichtigen Personen
mit den Angaben nach Art. 37 in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und
Dienstleistungen; b) die von ihr für den Bezug von Dienstleistungen von
Unternehmen mit Sitz im Ausland deklarierte Steuer; c) die von ihr auf der
Einfuhr von Gegenständen der Zollverwaltung entrichtete oder zu entrichtende
Steuer sowie die von ihr für die Einfuhr von Gegenständen deklarierte Steuer.
Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände, Teile davon oder
Dienstleistungen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als
auch für andere Zwecke, so ist der Vorsteuerabzug gemäss Art. 41 Abs. 1 MWSTG/
2001 nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen.
3.1. Vorliegend ist unbestritten, dass die von der Beschwerdeführerin geltenden
gemachten Vorsteuern zu kürzen sind, und dies damit begründet ist, dass die
Beschwerdeführerin Gegenstände, Teile davon oder Dienstleistungen für die
Vercharterung von Flugzeugen an ihren wirtschaftlichen Berechtigten oder ihm
nahestehende Unternehmen benutzte und diese Verwendung nicht zum Vorsteuerabzug
berechtigt. Umstritten ist ausschliesslich, auf welche Weise die
Vorsteuerkürzung zu berechnen ist, d.h. wie Art. 41 Abs. 1 MWSTG/2001
anzuwenden ist, wonach die Vorsteuerabzugskürzung nach dem Verhältnis der
Verwendung zu erfolgen hat.
Die Beschwerdeführerin ist der Auffassung, die Vorsteuerkürzung sei aufgrund
der - nach zum Vorsteuerabzug berechtigenden und dazu nicht berechtigenden -
Flugstunden vorzunehmen. Demgegenüber ging die Steuerverwaltung - deren
Entscheid durch die Vorinstanz geschützt wurde - so vor, dass sie die
Aufwendung für die Drittvermietung in Höhe des Drittumsatzes schätzte und diese
Aufwendungen ins Verhältnis zum Gesamtaufwand stellte. Der Gesamtaufwand setzte
sich dabei aus dem Aufwand gemäss Erfolgsrechnung und der Bereitstellungskosten
zusammen, wobei in jenen Jahren, in denen keine Bereitstellungskosten
abgerechnet wurden, die bilanzierten Verluste dem gebuchten Aufwand
hinzugerechnet wurden.
3.2. Das Mehrwertsteuergesetz 2001 sowie die Verordnung vom 8. August 2000 zum
Gesetz über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuerverordnung, MWSTV/2001; LGBl 2000
Nr. 64) enthalten keine Ausführungen dazu, nach welcher Methode die Korrektur
des Vorsteuerabzuges bei gemischter Verwendung vorzunehmen ist. Nach
bundesgerichtlicher Rechtsprechung zum früheren Recht (vgl. dazu Urteil 2C_463/
2008 vom 27. Januar 2009 E. 2.4.2) ist die Korrektur "sachgerecht" vorzunehmen.
Das neue Recht definiert "sachgerecht" wie folgt: "Als sachgerecht gilt jede
Anwendung einer oder mehrerer Methoden, die den Grundsatz der
Erhebungswirtschaftlichkeit berücksichtigt, betriebswirtschaftlich
nachvollziehbar ist und die Vorsteuern nach Massgabe der Verwendung für eine
bestimmte Tätigkeit zuteilt (Art. 68 Abs. 2 der Verordnung vom 15. Dezember
2009 zum Gesetz über die Mehrwertsteuer [Mehrwertsteuerverordnung; MWSTV/2010;
LR 641.201]). Auch wenn diese Bestimmung nicht direkt Anwendung findet, gibt
sie inhaltlich das wieder, was bereits unter dem früheren Recht aufgrund der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung galt.
Die Umschreibung der sachgerechten Vorgehensweise schafft eine grosse Freiheit
bezüglich des Vorgehens, welche primär der steuerpflichtigen Person zusteht.
Dies ergibt sich bereits aus der Konzeption der Steuer als sog.
Selbstveranlagungssteuer. Nimmt allerdings die steuerpflichtige Person keine
oder - nach dem Kriterium der Sachgerechtigkeit beurteilt - bloss eine
ungenügende Vorsteuerkorrektur vor, so steht diese Freiheit, im Rahmen des
pflichtgemässen Ermessens, der Steuerverwaltung zu (vgl. DIEGO CLAVADETSCHER,
in: Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson
[Hrsg.], 2015, N. 22 zu Art. 30 MWSTG).
3.3. Vorliegend ist zu beachten, dass die Beschwerdeführerin selber keine
Vorsteuerkürzung vorgenommen hat, sondern diese durch die Steuerverwaltung
erfolgte.
Weiter ist zu berücksichtigen, dass die Beschwerdeführerin - unter Bezugnahme
auf das Bundesgerichtsurteil 2C_146/2010 vom 15. August 2012 in ihrer Sache -
die Qualifizierung der zu beurteilenden Konstellation als Steuerumgehung
akzeptiert. Das Bundesgericht führt dazu in diesem Entscheid aus, die
Steuerverwaltung habe eine Steuerumgehung zu Recht bejaht. Aufgrund dieser
Feststellung habe sie lediglich mit Blick auf den Leistungsaustausch mit dem
Beteiligten einen Durchgriff vorgenommen, demnach die weiteren
Leistungsaustausche sowie die separate Existenz der Beschwerdeführerin als
Steuerpflichtige anerkannt. Dies erscheine dann als zutreffend, wenn die mit
Dritten erzielten Umsätze als echtes Drittgeschäft qualifiziert werden könnten,
indem sie als sekundäre Zwecke - neben dem Hauptzweck, dem Beteiligten ein
Flugzeug zur Verfügung zu halten - zu anerkennen seien, und nicht bloss eine
untergeordnete Bedeutung hätten. Die Vorinstanz habe im Ergebnis einen
Durchgriff auf der Leistungsaustauschebene vorgenommen, indem sie dem
Leistungsaustauschverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und ihrem
Beteiligten die Anerkennung versagte, was zur Korrektur der entsprechenden
Umsätze sowie der darauf entfallenden Vorsteuern führte.
3.3.1. Die seinerzeitigen Überlegungen werden von den Vorinstanzen
unbestrittenermassen auch im vorliegenden Verfahren zugrunde gelegt. Mit dieser
Betrachtungsweise scheint nun die Berechnungsweise, welche die Steuerverwaltung
der Vorsteuerkürzung zugrunde legte, in Widerspruch zu stehen: die von ihr
angewandte Methode führt im Ergebnis dazu, dass die Gesamtaufwendungen
überwiegend demjenigen Bereich zugeordnet werden, für welchen die
Vorsteuerabzugsberechtigung verweigert wird. Dem vorsteuerabzugsberechtigten
Bereich, also den echten Drittumsätzen, werden dagegen nur gerade die direkt
damit verbundenen Aufwendungen zugewiesen.
Die Steuerverwaltung begründete diese Vorgehensweise insbesondere damit, die
Luftfahrzeuge seien aus privaten Gründen angeschafft worden. Werde ein
Gegenstand aus privaten Interessen heraus angeschafft und diene er nur
untergeordnet unternehmerischen Zwecken, könne es nicht sein, dass die
überwiegende private Nutzung zu einer Verzerrung des für die unternehmerische
Nutzung (Drittnutzung) berechtigten Vorsteuerabzuges führe. Die
gegenständlichen Luftfahrzeuge könnten nicht gesamthaft als einem Unternehmen
dienende Wirtschaftsgüter gesehen werden.
Den Vorbringen der Beschwerdeführerin ist insofern zuzustimmen, als eine solche
Argumentation als methodendualistisch erscheint: Wenn die Steuerverwaltung zum
Schluss kommt, es liege mit Blick auf die private Verwendung der Luftfahrzeuge
eine Steuerumgehung vor, sodass lediglich mit Blick auf den Leistungsaustausch
mit dem Beteiligten ein Durchgriff vorzunehmen sei, während dem die weiteren
Leistungsaustausche sowie die separate Existenz der Beschwerdeführerin als
Steuerpflichtige akzeptiert werden, so können sie nicht gleichzeitig der
geschäftlichen Nutzung der Luftfahrzeuge die Berechtigung absprechen. Wäre die
Feststellung richtig, wonach die gegenständlichen Luftfahrzeuge nicht als einem
Unternehmen dienende Wirtschaftsgüter qualifiziert werden können, so müsste
konsequenterweise auch ein weiterer - echter - Leistungsaustausch, welcher mit
diesen Luftfahrzeugen vorgenommen wurde, verneint und der gesamte
Vorsteuerabzug verweigert werden.
3.3.2. Massgebend ist nun jedoch, dass die Vorinstanz als entscheidendes
Argument aufführt, vorliegend sei das Flugzeug der Beschwerdeführerin
offensichtlich zu einem Grossteil stillgestanden. Einen Hauptgrund für diese
Stillstandszeiten sehe die Steuerverwaltung darin, dass sich der
wirtschaftliche Berechtigte der Beschwerdeführerin das Recht vorbehalten habe,
das Flugzeug jederzeit auf Abruf zu benutzen. Diese Sachverhaltsfeststellungen
werden von der Beschwerdeführerin nicht bestritten (und könnten zudem vom
Bundesgericht auch gar nicht überprüft werden, vgl. E. 1.2 vorstehend).
Wenn nun die Vorinstanz ausführt, falls ein Flugzeug in diesem Sinne den
Privatzwecken diene, könnten die durch diese Bereitstellung entstehenden Kosten
nicht dem geschäftlichen Teil der Beschwerdeführerin zugeordnet werden, so ist
dies nicht zu beanstanden. Die Vorinstanz hält zu Recht fest, dass bei
geteilter Nutzung Gesamtkosten nur soweit dem geschäftlichen Zweck zugeordnet
werden können, als sie diesem geschäftlichen Zweck auch tatsächlich dienen.
3.4. Die Steuerverwaltung hat - im Sinne des eben Ausgeführten - den
Gesamtaufwand Privat, welchen sie zur Berechnung der Vorsteuerkorrektur dem
Drittumsatz gegenüberstellte, berechnet, indem sie zum ausgewiesenen
Privatumsatz jeweils "Bereitstellungskosten" addierte.
3.4.1. Die Vorinstanz hält hierzu sachverhaltlich fest (vgl. S. 15 des
angefochtenen Entscheids), die Beschwerdeführerin habe bis einschliesslich 2007
Bereitstellungskosten verrechnet, welche sich aus der jeweiligen Differenz des
jährlichen Aufwands zum Ertrag errechnete, damit sie keine Verluste bilanzieren
musste. Im Zuge des damals hängigen Verfahrens habe die Beschwerdeführerin mit
der Verrechnung der Bereitstellungskosten an den wirtschaftlichen Berechtigten
ausgesetzt und in der Folge Verluste bilanziert. Im weiteren führt sie aus, die
Steuerverwaltung habe die (in den Jahren 2008 bis 2011) ausgewiesenen Verluste
zu Recht als Bereitstellungskosten qualifiziert: In früheren Jahren seien dem
wirtschaftlich Berechtigten Bereitstellungskosten formell in Rechnung gestellt
worden. Dies zeige, dass jene Aufwände der Beschwerdeführerin, welche durch in
Rechnung gestellte Erlöse nicht abgedeckt werden konnten, dem privaten Zweck
der Beschwerdeführerin zuzuordnen seien. An dieser Erkenntnis ändere sich
nichts, nur weil die Beschwerdeführerin in den Jahren 2008 bis 2011 dem
wirtschaftlich Berechtigten die Bereitstellungskosten nicht mehr formell in
Rechnung gestellt, sondern als Verlust in der Erfolgsrechnung ausgewiesen habe.
3.4.2. Die Ausführungen der Vorinstanz sind nicht zu beanstanden: Basierend auf
dem vorinstanzlich festgestellten Sachverhalt liegt es bei den vorliegend
gegebenen Verhältnissen auf der Hand, die Verluste, welche die
Beschwerdeführerin in den vorliegend massgeblichen Jahren auswies, überwiegend
darauf zurückzuführen, dass sie Flugfahrzeuge zugunsten des wirtschaftlich
Berechtigten bzw. diesem Nahestehenden hielt. Es ist folgerichtig, wenn die
Vorinstanzen dementsprechend diese Verluste - im konkreten Fall - als
Bereitstellungskosten qualifizierten, die dem nichtvorsteuerabzugsberechtigten
Bereich zuzuordnen sind.
Dies scheint die Beschwerdeführerin zu übersehen, wenn sie in allgemeiner Weise
rügt, Verluste könnten bei der Berechnung der Vorsteuerkürzung nicht
berücksichtigt werden. Auch den weiteren Vorbringen der Beschwerdeführerin kann
nicht gefolgt werden: Die Vorinstanz hat sich mit ihren Argumenten in Bezug auf
die Berücksichtigung von Rückstellungen und Abschreibungen ausführlich
auseinandergesetzt. Indem die Beschwerdeführerin diesen Ausführungen ihre
eigene Würdigung gegenüberstellt, vermag sie nicht aufzuzeigen, dass die
vorinstanzlichen Überlegungen unzutreffend wären.
Im Übrigen macht die Beschwerdeführerin nicht geltend, die von den Vorinstanzen
zugrunde gelegten Zahlen seien unzutreffend.
3.5. Zusammenfassend ist für die Jahre 2008 und 2009 demnach festzuhalten, dass
die von der Vorinstanz geschützte Berechnung der Vorsteuerkorrektur nicht zu
beanstanden ist.
XXV. Steuerperioden 2010 und 2011
4.
Gemäss Art. 28 Abs. 1 MWSTG/2010 kann die steuerpflichtige Person im Rahmen
ihrer unternehmerischen Tätigkeit, unter Vorbehalt der Art. 29 und 33, die
folgenden Vorsteuern abziehen: a) die ihr in Rechnung gestellte Inlandsteuer;
b) die von ihr deklarierte Bezugsteuer (Art. 45 bis 49); c) die von ihr
entrichtete oder zu entrichtende Einfuhrsteuer, die mit unbedingter Forderung
veranlagt wurde oder die mit bedingter Forderung veranlagt wurde und fällig
geworden ist, sowie die von ihr für die Einfuhr von Gegenständen deklarierte
Steuer (Art. 50 und 51).
Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände, Teile davon oder
Dienstleistungen auch ausserhalb ihrer unternehmerischen Tätigkeit oder
innerhalb ihrer unternehmerischen Tätigkeit sowohl für Leistungen, die zum
Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für Leistungen, die vom Vorsteuerabzug
ausgeschlossen sind, so hat sie gemäss Art. 30 Abs. 1 MWSTG/2010 den
Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der Verwendung zu korrigieren.
4.1. In Bezug auf die Rechtsfolgen sind die neuen Gesetzesbestimmungen mit dem
früheren Recht deckungsgleich (vgl. auch CLAVADETSCHER, a.a.O., N. 5 zu Art. 30
MWSTG). Nachdem vorliegend ausschliesslich die Berechnung der Vorsteuerkürzung
und damit die Rechtsfolgen strittig sind, gilt das zum früheren Recht
Ausgeführte grundsätzlich auch in Bezug auf das neue Recht. Allerdings enthält
die Mehrwertsteuerverordnung 2010 entgegen dem früheren Recht Bestimmungen zur
Korrektur des Vorsteuerabzuges: Gemäss Art. 65 MWSTV/2010 kann die Korrektur
des Vorsteuerabzugs berechnet werden: nach dem effektiven Verwendungszweck
(lit. a), anhand von Pauschalmethoden mit von der Steuerverwaltung festgelegten
Pauschalen (lit. b), oder gestützt auf eigene Berechnungen (lit.c). Stützt die
steuerpflichtige Person die Korrektur des Vorsteuerabzugs auf eigene
Berechnungen, so muss sie gemäss Art. 67 MWSTV/2010 die Sachverhalte, die ihren
Berechnungen zugrunde liegen, umfassend belegen sowie eine
Plausibilitätsprüfung durchführen. Nachdem vorliegend die Korrektur des
Vorsteuerabzuges nicht durch die Steuerpflichtige, sondern durch die
Steuerverwaltung erfolgte und von keiner Seite geltend gemacht wird, es komme
hier eine Pauschalmethode zur Anwendung, ergibt sich aus diesen
Verordnungsbestimmungen nichts Abweichendes. Es kann daher für die
diesbezügliche Auslegung des neuen Rechts vollumfänglich auf die Ausführungen
zum früheren Recht (vgl. E. 3.2) verwiesen werden.
4.2. Zusammenfassend ist für die Jahre 2010 und 2011 demnach ebenfalls
festzuhalten, dass die von der Vorinstanz geschützte Berechnung der
Vorsteuerkorrektur nicht zu beanstanden ist.
XXV. Kosten
5.
Die Beschwerde ist nach dem Gesagten abzuweisen. Bei diesem Ausgang des
Verfahrens sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 66
Abs. 1 BGG). Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 7'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgerichtshof des
Fürstentums Liechtenstein und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich
mitgeteilt.
Lausanne, 15. Januar 2018
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Mösching
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