II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.826/2016
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
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2C_826/2016
Urteil vom 6. April 2018
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Mösching.
Verfahrensbeteiligte
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Beschwerdeführerin,
gegen
Stiftung Antidoping Schweiz,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,
Gegenstand
MWST; Steuerobjekt (2013),
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 5.
August 2016.
Sachverhalt:
A.
Die Stiftung Anti Doping Schweiz (nachfolgend: Antidoping Schweiz) mit Sitz in
Ittigen (BE) wurde 2008 als privatrechtliche Stiftung gegründet. Gemäss
Handelsregistereintrag bezweckt sie auf Basis der anerkannten nationalen und
internationalen Vorschriften und Richtlinien insbesondere einen wesentlichen
Beitrag zur Bekämpfung von Doping im Sport zu leisten. Zu diesem Zweck gehören
namentlich die Durchführung von Dopingkontrollen; die Prävention, Förderung der
Aus- und Weiterbildung sowie die Information zu den Themen Doping und
Dopingbekämpfung; die Forschung auf dem Gebiet des Dopings und der
Dopingbekämpfung; die Förderung der nationalen und internationalen
Zusammenarbeit in der Dopingbekämpfung sowie die administrative Abwicklung von
Studien. Sodann kann sie weitere Massnahmen betreiben und fördern, welche
sauberen und fairen Sport zum Ziel haben. Dabei ist die Stiftung im Rahmen der
Zwecksetzung im In- und Ausland, hauptsächlich aber in der Schweiz tätig. Sie
verfolgt keine kommerziellen Zwecke und erstrebt keinen Gewinn. Allfällige
Nebentätigkeiten erbringt sie lediglich zur Erreichung des Hauptzwecks.
Antidoping Schweiz finanziert sich aus Beiträgen von Swiss Olympic, aus selbst
erwirtschafteten Mitteln, aus Zuwendungen Dritter sowie aus Bundesbeiträgen.
B.
Mit Schreiben vom 20. November 2008 nahm die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV) Bezug auf eine entsprechende Anfrage von Antidoping Schweiz vom 14.
Oktober 2008 und teilte ihr mit, dass in ihrem Fall nicht von einem
Leistungsaustauch mit dem Bund (handelnd durch das Bundesamt für Sport [BASPO])
auszugehen sei. Vielmehr seien die Beiträge des Bundes als Subventionen zu
qualifzieren. Per 1. Januar 2010 trat das derzeit geltende MWSTG (SR 641.20) in
Kraft. Auf Anfragen von Antidoping Schweiz vom 21. Januar 2010 und 11. Februar
2010 betreffend die mehrwertsteuerliche Relevanz ihrer Vereinbarungen mit dem
Bund sowie Swiss Olympic nahm die ESTV mit Schreiben vom 5. März 2010 Stellung.
Sie hielt fest, es bestehe Einigkeit darüber, dass der Beitrag der
Eidgenossenschaft an Antidoping Schweiz "gestützt auf Art. 18 Abs. 2 Bst. a
MWSTG und Art. 29 MWSTV (SR 641.201) weiterhin als Subvention oder anderer
öffentlicher Beitrag" gelte und dass die Entschädigungen seitens Dritter
aufgrund eines steuerbaren Leistungsaustausches geleistet würden. Hingegen
seien die Entschädigungen von Swiss Olympic an Antidoping Schweiz neu ab dem 1.
Januar 2010 zu versteuern, weil Swiss Olympic von Antidoping Schweiz die
Durchführung von Dopingkontrollen bei ihren Verbandsmitgliedern verlange und
somit nicht von einer "Spende" ausgegangen werden könne.
C.
Per 1. Oktober 2012 trat das Bundesgesetz vom 17. Juni 2011 über die Förderung
von Sport und Bewegung (Sportförderungsgesetz, SpoFöG; SR 415.0) in Kraft -
welches aus der Totalrevision des früheren Bundesgesetzes vom 17. März 1972
über die Förderung von Turnen und Sport (AS 1972 897) hervorging - und am 21.
Dezember 2012 schloss Antidoping Schweiz mit dem Bund eine neue
Rahmenvereinbarung (für die Jahre 2013-2016; nachfolgend: Rahmenvereinbarung
2013) sowie die darauf gestützte Leistungsvereinbarung 2013 ab. In der Folge
wandte sich Antidoping Schweiz mit zwei Schreiben vom 7. August 2013 erneut an
die ESTV und ersuchte um Qualifikation der Beiträge, welche ihr einerseits vom
Bund und andererseits von Swiss Olympic ausgerichtet werden. Mit dem ersten
Schreiben beantragte sie die Bestätigung, dass es sich bei den Bundesbeiträgen,
welche sie gestützt auf die Rahmen- sowie Leistungsvereinbarung 2013 erhalte,
um eine Finanzhilfe im Sinne von Art. 18 Abs. 2 lit. a MWSTG handle
(eventualiter um eine Entschädigung für die Ausübung einer hoheitlichen
Tätigkeit gemäss Art. 18 Abs. 2 lit. l MWSTG) bzw. dass zwischen ihr und dem
Bund kein Leistungsverhältnis im mehrwertsteuerlichen Sinn vorliege. Mit dem
zweiten Schreiben ersuchte sie um Bestätigung, dass zwischen ihr und Swiss
Olympic kein Leistungsverhältnis vorliege und es sich bei den ihr von Swiss
Olympic ausgerichteten Unterstützungsbeiträgen vielmehr um Spenden
(eventualiter um Subventionen) handle.
Die ESTV beantwortete die Anfragen mit Schreiben vom 10. September 2013
dahingehend, dass in den Beiträgen des Bundes - entgegen früherer Qualifikation
- keine Subventionen zu sehen seien. Demgegenüber sei im Verhältnis zwischen
Antidoping Schweiz und Swiss Olympic nicht von einem Leistungsaustausch
auszugehen, zumal die Gelder als Spenden im Sinne von Art. 18 Abs. 2 lit. d
MWSTG zu qualifizieren seien. Nach einem weiteren Briefwechsel bestätigte die
ESTV ihre Auffassung schliesslich mit einer Verfügung vom 25. Juni 2014.
D.
Gegen diese Verfügung erhob Antidoping Schweiz mit Eingabe vom 26. August 2014
Einsprache und beantragte deren Überweisung im Sinne einer Sprungbeschwerde
nach Art. 83 Abs. 4 MWSTG an das Bundesverwaltungsgericht. Die ESTV entsprach
diesem Begehren nicht, führte stattdessen eine Kontrolle am 21. und 29. Oktober
2014 durch und erliess am 28. August 2015 eine neue Verfügung. Darin setzte sie
gegenüber Antidoping Schweiz für 2013 die Steuerforderung (Umsatz- und
Bezugsteuer) auf Fr. 166'709.-- fest (deklarierte Umsatz- und Bezugsteuer in
Höhe von Fr. 151'665.-- plus Korrektur um Fr. 15'044.-- [Bezugsteuer] aufgrund
der durchgeführten Kontrolle) und erkannte darauf, dass Antidoping Schweiz für
diesen Zeitraum noch Mehrwertsteuer in Höhe von Fr. 15'044.-- zuzüglich 4%
Verzugszins ab 16. Oktober 2013 schulde. Gegen die Verfügung vom 28. August
2015 erhob Antidoping Schweiz mit Eingabe vom 29. September 2015 bei der ESTV
Einsprache, wobei sie wiederum gestützt auf Art. 83 Abs. 4 MWSTG die
Überweisung der Einsprache als Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht
beantragte.
E.
Das Bundesverwaltungsgericht hiess mit Urteil vom 5. August 2016 die Beschwerde
im Sinne der Erwägungen gut und hob die Verfügung der ESTV vom 28. August 2015
auf. Mit Eingabe vom 12. September 2016 erhebt die ESTV Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, das Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts sei aufzuheben und die Verfügung der ESTV vom 28.
August 2015 zu bestätigen.
Das Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf eine Vernehmlassung. Antidoping
Schweiz beantragt, die Beschwerde sei vollumfänglich abzuweisen und das Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. August 2016 zu bestätigen.
Die II. öffentlich-rechtliche Abteilung des Bundesgerichts hat am 6. April 2018
eine öffentliche Beratung über die Beschwerde durchgeführt.
Erwägungen:
1.
1.1. Beim streitbetroffenen Urteil handelt es sich um einen
verfahrensabschliessenden Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer
Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Er kann beim Bundesgericht mit
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden (Art.
82 lit. a, Art. 83, 86 Abs. 1 lit. a, Art. 90 BGG). Die Beschwerdeführerin ist
dazu legitimiert (Art. 89 Abs. 2 lit. a BGG i.V.m. Art. 141 MWSTV). Auf die
frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten (Art. 42 und 100
BGG).
1.2. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und 96 BGG
geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (
Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde
vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann
die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es
kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz
abweichenden Begründung abweisen. Trotz Rechtsanwendung von Amtes wegen prüft
es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (
Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), an sich nur die geltend gemachten Rügen, sofern die
rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 135 II 384 E. 2.2.1
S. 389; 134 III 102 E. 1.1 S. 104; 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).
1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die vorinstanzlichen
Feststellungen können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich
unrichtig, d. h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV; BGE 137 II 353
E. 5.1 S. 356) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen
(Art. 105 Abs. 2 BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen,
dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein
kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).
2.
Der Streit betrifft die Steuerperiode 2013. Er beurteilt sich nach dem neuen,
am 1. Januar 2010 in Kraft getretenen Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009
(vgl. Art. 112 MWSTG).
2.1. Gestützt auf Art. 130 Abs. 1 BV und Art. 1 Abs. 1 Satz 1 MWSTG erhebt der
Bund eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer
mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer). Damit wird die Besteuerung des
nichtunternehmerischen Endverbrauchs im Inland bezweckt (Art. 1 Abs. 1 Satz 2
MWSTG).
2.2. Der Inlandsteuer (Art. 1 Abs. 2 lit. a MWSTG) unterliegen die im Inland
durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen. Diese sind
steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG).
Steuerpflichtig ist, wer ein Unternehmen betreibt, d.h. wer, ohne von der
Steuer befreit zu sein, eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus
Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbstständig
ausübt und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Art. 10 Abs. 1 MWSTG).
Eine Leistung wiederum ist die Einräumung eines verbrauchsfähigen
wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch
wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt (Art.
3 lit. c MWSTG). Eine Leistung ist entweder eine Lieferung oder eine
Dienstleistung (Art. 3 lit. d und e MWSTG). Entgelt ist der Vermögenswert, den
der Empfänger oder an seiner Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer
Leistung aufwendet (Art. 3 lit. f MWSTG; vgl. BGE 141 II 182 E. 3.1).
2.3. Charakteristisch für die Mehrwertsteuerpflicht ist nach dem Gesagten der
Austausch von Leistungen. Ein Leistungsaustauschverhältnis in diesem Sinne
liegt vor, sofern zwischen der (Haupt-) Leistung (Lieferung oder Dienstleistung
gemäss Art. 3 lit. d oder e MWSTG) und der Gegenleistung (Entgelt im Sinne von
Art. 3 lit. f MWSTG) ein hinreichender Konnex besteht (BGE 140 II 88 E. 2.1 S.
82 f.; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, Handbuch zum
Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl. 2012, S. 263 ff.; BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/
KOCHER, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, S. 121 f.). Dies setzt
eine "innere wirtschaftliche Verknüpfung" voraus in dem Sinn, dass die Leistung
eine Gegenleistung auslöst (BGE 138 II 239 E. 3.2 S. 241; 132 II 353 E. 4.1 S.
357 ["rapport économique étroit"]; 126 II 443 E. 6a S. 451 f.), was in
marktwirtschaftlich gleichwertigen (äquivalenten) Leistungen ("contrepartie
économique équivalente") zum Ausdruck kommt (BGE BGE 141 II 182 E. 3.3 S. 187;
140 I 153 E. 2.5.1 S. 160 je mit weiteren Hinweisen).
2.4. Ausserhalb des Geltungsbereichs der Mehrwertsteuer bleiben
Konstellationen, in welchen entweder trotz eines finanziellen Mittelzuflusses
keine Hauptleistung ersichtlich ist oder zwar eine Hauptleistung vorliegt, die
sich aber nicht als marktwirtschaftlich gleichwertig (äquivalent) im Sinne
eines echten Leistungsaustausches darstellt (Urteil 2C_196/2012 vom 10.
Dezember 2012 E. 2.4 mit weiteren Hinweisen), ebenso Konstellationen, in denen
Geldleistungen erbracht werden, um ein bestimmtes Verhalten zu fördern, ohne
dass aber ein direkter Bezug besteht zwischen den bezahlten Geldbeträgen und
den damit induzierten Wirkungen (BGE 141 II 182 E. 3.3 S. 187 f. mit weiteren
Hinweisen), so namentlich auch Subventionen und andere öffentlich-rechtliche
Beiträge, selbst wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine
Programmvereinbarung gemäss Art. 46 Abs. 2 BV ausgerichtet werden (Art. 18 Abs.
2 lit. a MWSTG). Gestützt darauf bestimmt Art. 29 MWSTV, dass als Subventionen
oder andere öffentlich-rechtliche Beiträge namentlich die vom Gemeinwesen
ausgerichteten Finanzhilfen im Sinn von Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 5.
Oktober 1990 über Finanzhilfen und Abgeltungen (SuG; SR 616.1) oder aber
Abgeltungen im Sinne von Art. 3 Abs. 2 lit. a SuG gelten, letztere aber nur,
wenn kein Leistungsverhältnis vorliegt. Art. 3 Abs. 1 SuG definiert
Finanzhilfen als geldwerte Vorteile, die Empfängern ausserhalb der
Bundesverwaltung gewährt werden, um die Erfüllung einer vom Empfänger gewählten
Aufgabe zu fördern oder zu erhalten. Abgeltungen wiederum sind gemäss Art. 3
Abs. 2 SuG Leistungen an Empfänger ausserhalb der Bundesverwaltung zur
Milderung oder zum Ausgleich von finanziellen Lasten, die sich ergeben aus der
Erfüllung von bundesrechtlich vorgeschriebenen Aufgaben (lit. a); oder aber von
öffentlich-rechtlichen Aufgaben, die dem Empfänger vom Bund übertragen worden
sind (lit. b), die jedoch nicht unter Art. 29 MWSTV fallen.
2.5. Es ist demnach zu unterscheiden, ob der Staat eine Subvention bezahlt, um
ein bestimmtes Verhalten, das im öffentlichen Interesse liegt, zu fördern (BGE
140 I 153 E. 2.5.4/2.5.5 S. 162) oder ob er sich eine individualisierte und
konkrete Leistung beschafft, um eine ihm obliegende konkrete Aufgabe zu
erfüllen (Urteil 2C_196/2012 vom 10. Dezember 2012 E. 3.2). Zwar liegt auch bei
einer Subvention insofern eine gewisse Leistung des Geldempfängers vor, als er
sich in einer Weise verhält, die dem öffentlichen Interesse als
förderungswürdige Gegenleistung erscheint, nicht aber ein wirtschaftlich
gleichwertiges Entgelt (BGE 126 II 443 E. 6c S. 453; Urteil 2C_196/2012 vom 10.
Dezember 2012 E. 2.5). Es besteht darin keine innere wirtschaftliche
Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung, so dass nicht von einem
Leistungsaustausch gesprochen werden kann (Botschaft vom 25. Juni 2008 zur
Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6959 f. Ziff. 2; BGE 126 II 443 E.
6e und 6f S. 455 ff.), auch dann nicht, wenn sie aufgrund von
Leistungsaufträgen ausgerichtet werden (Art. 18 Abs. 2 lit. a MWSTG). Ist mit
der Geldleistung der öffentlichen Hand keine spezifische (Gegen-) Leistung der
empfangenden Person verknüpft und steht es dieser frei, wie sie - im Rahmen des
allgemeinen Leistungsauftrages - die zur Förderung des angestrebten Zwecks
notwendigen Massnahmen treffen will, deutet dies praxisgemäss auf eine
Subvention hin. Auch eine Abgeltung ist nicht das Entgelt für eine Leistung,
sondern sie soll die finanziellen Lasten ausgleichen oder mildern, die dem
Empfänger aus der Verpflichtung zur Erfüllung öffentlicher Aufgaben erwachsen
(zum Ganzen BGE 141 II 182 E. 3.5 S. 189 mit weiteren Hinweisen). Beispiele für
Aufgaben, welche im öffentlichen Interesse liegen sind u.a. die
Berglandwirtschaft oder kulturelle Leistungen. Sie kommen einer unbestimmten
Allgemeinheit zugute und dienen nicht einem konkreten Gemeinwesen, welches
diese Aufgabe ansonsten selbst zu erfüllen hätte. Ihre Erbringung ist keine
Leistung im mehrwertsteuerlichen Sinne (BBl 2008 7116 f. Ziff. 12.2).
Die Unterscheidung von Subventionen und mehrwertsteuerlich relevantem Entgelt
erweist sich mitunter als schwierig. Es ist daher stets im Einzelfall aufgrund
der konkreten Umstände zu entscheiden, ob ein Leistungsverhältnis vorliegt oder
nicht (Urteil 2A.273/2004 vom 1. September 2005 E. 2.3 vgl. dazu im Bereich der
Forschungsförderung auch Urteil 2C_196/2012 E. 3.2.4 vom 10. Dezember 2012
sowie MWST-Info 05, Spenden und Subventionen vom Januar 2010 Ziff. 1.4.4
[nachfolgend: MI 05).
3.
Streitig ist, ob der Beitrag welcher die Beschwerdegegnerin gestützt auf die
Rahmen- bzw. Leistungsvereinbarung 2013 vom Bund erhalten hat, ein Entgelt für
eine dem Bund erbrachte Leistung im Sinne von Art. 3 lit. c MWSTG darstellt.
3.1. Die Vorinstanz gelangte zum Schluss, dass die der Beschwerdegegnerin
gewährten Bundesbeiträge als Subventionen und nicht als mehrwertsteuerliches
Entgelt zu qualifizieren seien, da sie die Voraussetzungen an "Finanzhilfen" im
Sinne von Art. 3 Abs. 1 SuG erfüllten. Bei der Beschwerdegegnerin handle es
sich um eine Empfängerin ausserhalb der Bundesverwaltung, welcher geldwerte
Vorteile gewährt worden seien, um die Erfüllung einer von ihr gewählten Aufgabe
zu fördern bzw. zu erhalten. Dabei gelte es zu berücksichtigen, dass es sich
bei der Beschwerdeführerin um eine durch Swiss Olympic gegründete
privatrechtliche Stiftung handle. Nur weil bereits vor der Gründung
beabsichtigt gewesen sei, sie dereinst zur nationalen Agentur zur
Dopingbekämpfung zu wählen, könne nicht davon ausgegangen werden, dass sie ihre
Aufgabe nicht im Sinne des Subventionsgesetzes gewählt habe. Nur die Förderung
der Dopingbekämpfung als Teil der Sportförderung gelte als Staatsaufgabe. Die
Förderung der Dopingbekämpfung erfolge dabei u.a. durch die Schaffung
entsprechender Rahmenbedingungen oder durch finanzielle Unterstützung einer
spezialisierten Stiftung wie Antidoping Schweiz. Durch diese finanzielle
Förderung werde die Bekämpfung von Doping im Sport, welche durch verschiedene
Akteure erfolge, unterstützt.
3.2. Die Beschwerdeführerin ist hingegen der Ansicht, dass die Vorinstanz
fälschlicherweise davon ausgegangen sei, dass bei einer Vereinbarung zwischen
einem Gemeinwesen und einem Dritten ein Leistungsverhältnis immer dann zu
verneinen sei, wenn es sich bei der übertragenen Aufgabe nicht um eine
"eigentliche oder gar alleinige" Bundes- oder Staatsaufgabe handle. Dafür fehle
eine Grundlage im MWSTG. Durch die Fokussierung auf die "eigentliche oder gar
alleinige" Bundes- oder Staatsaufgabe habe die Vorinstanz eine konkrete
Auseinandersetzung mit der Rahmenvereinbarung 2013-2016 und der
Leistungsvereinbarung 2013 und eine mehrwertsteuerrechtliche Qualifikation
dieser Dokumente ausgeblendet.
3.3. Es trifft zu, dass sich die Vorinstanz darauf konzentriert hat, ob die
Bundesbeiträge für die Erbringung einer öffentlichen Aufgabe geleistet wurden
oder nicht und von einer Subvention im Sinne von Art. 29 lit. a MWSTV i.V.m.
Art. 3 Abs. 1 SuG ausgeht. Dies ergibt sich aber auch daraus, dass die
Beschwerdeführerin in dieser Weise argumentierte:
3.3.1. Für die Zeit vor Inkrafttreten des geltenden Sportförderungsgesetzes sah
das massgebende Bundesgesetz über die Förderung von Turnen und Sport in Art.
11e Abs. 2 (AS 2001 2790, 2824) vor, dass der Bund die zuständigen
Kontrollorgane für die Dopingkontrollen finanziell unterstützen kann. Gestützt
darauf ging die Beschwerdeführerin gemäss Rechtsauskunft aus dem Jahre 2008
davon aus, dass zwischen dem Bund und Antidoping Schweiz kein
mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis vorlag und es sich bei den Beiträgen
des Bundes an die Beschwerdeführerin um Subventionen handelte. Sie begründete
ihre Beurteilung damit, dass das Schwergewicht in den vorgelegten
Vereinbarungen (Rahmen- und Leistungsvereinbarung 2008) in der Verwendung der
zur Verfügung gestellten Gelder und nicht in der Erbringung konkreter
Leistungen gelegen habe. Zudem sei es nicht so, dass das BASPO durch die
Beitragsempfängerin Leistungen erbringen lasse, die es aufgrund der
gesetzlichen Pflichten ansonsten selber verrichten müsste, und seien die
Leistungen von Antidoping Schweiz auch nicht so genau bestimmt, dass von für
einen Leistungsaustausch genügend konkreten und einforderbaren Leistungen
auszugehen sei.
3.3.2. Trotz praktisch identischem Wortlaut der Vereinbarungen 2008 und 2013
qualifizierte die Beschwerdeführerin, wie gesehen (Sachverhalt C.), nach
Inkrafttreten des Sportförderungsgesetzes die Bundesbeiträge an Antidoping
Schweiz nicht mehr als Subventionen, sondern als steuerbare Abgeltungen für
öffentlich-rechtliche Aufgaben, die dem Empfänger vom Bund übertragen worden
sind und im Umkehrschluss gemäss Art. 29 MWSTV in Verbindung mit Art. 3 Abs. 2
SuG der Steuer unterliegen. Der Wortlaut von Art. 19 SpoFöG räume dem Bund neu
die Kompetenz ein, Massnahmen gegen den Dopingmissbrauch zu ergreifen, wozu
auch Dopingkontrollen gehörten. Der Bund habe Antidoping Schweiz als nationale
Agentur zur Dopingbekämpfung beauftragt, weshalb es sich bei den Beiträgen um
ein Entgelt in Zusammenhang mit der Auslagerung einer Bundesaufgabe handle und
es sei insofern von einem mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnis auszugehen.
Ohnehin habe sie schon früher Zweifel an ihrer gegenteiligen Erkenntnis unter
der alten Rechtslage gehegt.
3.4. Indessen ist vorliegend nicht ausschlaggebend, ob tatsächlich die
Erfüllung einer Staatsaufgabe vorliegt oder nicht. Auch Leistungen, die sich
der Staat zur Erfüllung seiner öffentlichen Aufgaben beschafft, unterliegen der
Mehrwertsteuer. Solches setzt voraus, dass ein Leistungsaustauschverhältnis
besteht und nicht eine Subventionierung, die kein Entgelt im Sinne der
Mehrwertsteuer ist (BGE 141 II 182 E. 3.5 S. 189). Umgekehrt folgt daraus, dass
es sich bei der Übertragung einer bundesrechtlich vorgeschriebenen Aufgabe
gegen Entschädigung an einen Dritten ebenfalls um eine Subvention handeln kann,
solange kein Leistungsaustausch besteht.
3.5. Aus dem Abschluss der Rahmenvereinbarung 2013-2016 und der darauf
beruhenden Leistungsvereinbarung 2013 zwischen dem BASPO und Antidoping Schweiz
kann die Beschwerdeführerin nichts zu ihren Gunsten ableiten.
3.5.1. Wie bereits die Vorinstanz zutreffend erwähnt, sind solche
Vereinbarungen, welche die Modalitäten des gewährten Beitrages regeln, für
sämtliche Subventionen ausdrücklich vorgesehen (vgl. Art. 16 ff. SuG). Auch MI
05 Ziff. 1.4.1 hält fest, dass die Ausrichtung von Beiträgen im Rahmen von
Leistungsaufträgen oder Programmvereinbarungen in der Regel mit Auflagen und
Zielen verbunden ist. Die fraglichen Vereinbarungen lassen Antidoping Schweiz
bei der Ausführung ihrer Arbeit so viel Spielraum, dass keine spezifische
Gegenleistung vorliegt. Zwischen den strittigen Zahlungen und den Leistungen
der Beschwerdegegnerin besteht zwar ein Zusammenhang (wie bei jeder
Subvention). Ein solcher beschlägt aber nicht einzelne, bestimmbare Handlungen
(vgl. dazu Urteile 2A.197/2005 vom 28. Dezember 2005 E. 4.3; 2A.405/2002 vom
30. September 2003 E. 4.2 f.; 2A.450/2001 vom 27. Mai 2003 E. 4.5). Mit der
Geldleistung der öffentlichen Hand ist keine spezifische (Gegen-) Leistung der
empfangenden Person verknüpft und es steht ihr frei, wie sie - im Rahmen des
allgemeinen Leistungsauftrages - die zur Förderung des angestrebten Ziels
(Dopingbekämpfung im Sport) notwendigen Massnahmen treffen will. Dies deutet
praxisgemäss auf eine Subvention hin (Urteil 2C_196/2012 vom 10. Dezember 2012
E. 2.5). Die Beschwerdeführerin selbst hat dies für die praktisch gleich
lautende Vereinbarung der Jahre 2008 ebenfalls ausdrücklich festgehalten (vgl.
E. 3.3). Die neuen Bestimmungen des SpoFöG fanden wiederum keinen Niederschlag
in der Leistungsvereinbarung und haben den Charakter der vereinbarten Leistung
nicht verändert.
3.5.2. Dementsprechend unterscheiden sich die in der Rahmenvereinbarung 2013
definierten Tätigkeiten nicht wesentlich von denjenigen, die bereits in der
vorherigen Rahmen- und Leistungsvereinbarung 2008 festgehalten worden sind.
Schon damals bestand die Möglichkeit zur Durchsetzung der Auflagen, da die
frühere Vereinbarung auf Art. 28 SuG verwies, wonach Finanzhilfen bei
Nichterfüllung oder mangelhafter Erfüllung zurück gefordert werden können. Auch
in dieser Hinsicht regelt die Leistungsvereinbarung 2013 nichts Neues. Hingegen
bestimmt die Rahmenvereinbarung 2013 in Ziff. 4.1 und 4.3 ausdrücklich, dass es
sich beim gesamten Bundesbeitrag - und nicht nur derjenige für Dopingkontrollen
(vgl. E. 4.1.3) - um eine Finanzhilfe im Sinne des SuG handelt, welche nicht
der Mehrwertsteuer unterliegen soll. Für die Behandlung der Beiträge unter dem
Gesichtspunkt der Mehrwertsteuer ist die Ansicht des BASPO zwar nicht bindend,
da es dafür nicht die zuständige Behörde ist und folglich auch kein
berechtigtes Vertrauen in dessen Einschätzung bestehen kann (vgl. BGE 137 II
182 E. 3.6.2 S. 193 mit Hinweisen). Dennoch ist die Intention des
Beitragszahlers ein gewichtiges Indiz bei der rechtlichen Qualifikation der
gewährten Geldleistung, ist doch diesem selber in erster Linie und am besten
bekannt und bewusst, in welcher Form er die geleisteten Aufgaben unterstützen
möchte.
3.5.3. Insgesamt ergeben sich aus der Rahmenvereinbarung 2013-2016 und der
Leistungsvereinbarung 2013 keine ausreichenden Anhaltspunkte dafür, dass ein
Leistungsaustauschverhältnis zwischen dem BASPO und Antidoping Schweiz besteht.
Aufgrund von Art. 29 lit. b MWSTV sind die Beiträge deshalb
mehrwertsteuerrechtlich als Subventionen zu bewerten und mangels einer Leistung
stellen sie kein Entgelt i.S.v. Art. 18 Abs. 2 lit. a MWSTG dar.
4.
Der Vergleich mit früheren Entscheiden des Bundesgerichts, bei denen es
ebenfalls um Zahlungen der öffentlichen Hand ging, verdeutlicht das fehlende
Leistungsverhältnis.
4.1. Im Urteil 2C_196/2012 vom 10. Dezember 2012 erwog das Bundesgericht, die
Eidgenossenschaft sei gesetzlich verpflichtet, gegen eine konkrete (Tier-)
Seuche vorzugehen. Somit sei mit der Beauftragung der Universität Bern mit der
Führung des dazu notwendigen Referenzlaboratoriums eine dem Bund originär
obliegende Aufgabe ausgelagert worden. Mit einem solchen "Outsourcing" verfolge
der Bund die Bekämpfung der konkreten Tierseuche, wie wenn er selbst ein
solches Laboratorium führen würde (E. 3.2.5). Vorliegend sind hingegen
zumindest zur Durchführung von Dopingkontrollen neben Antidoping Schweiz auch
diverse andere Akteure berechtigt (vgl. Art. 21 Abs. 2 SpoFöG), womit die
nachgefragten Leistungen nicht ausschliesslich vom Beitragsempfänger erbracht
werden müssen. Hauptnutzniesserin der an die Universität Bern ausgelagerten
Aufgaben war die Eidgenossenschaft (E. 3.2.7), während hier insbesondere die
Sportverbände und deren Mitglieder profitieren, was gegen eine Leistung im
mehrwertsteuerlichen Sinn spricht (E. 2.5 am Ende). Zudem sind die entrichteten
Bundesbeiträge für Antidoping Schweiz nur eine Finanzquelle neben anderen,
welche pauschal zur (Mit) Finanzierung der Stiftungstätigkeit insgesamt dienen
und nicht nur für einzelne konkrete Leistungen vorgesehen sind. Schliesslich
war die Tätigkeit der Universität Bern detailliert umschrieben, wodurch eine
individualisierte und konkrete Leistung vorlag.
4.2. Gleiches gilt hinsichtlich des Urteils 2C_105/2008 vom 25. Juni 2008,
welches ebenfalls auf einer Übertragung verschiedener ausführlich bestimmter
Aufgaben im Bereich der HIV/Aids-Prävention beruhte, zu deren Erfüllung der
Bund gesetzlich verpflichtet war (E. 4.1). Im Urteil 2A.273/2004 vom 1.
September 2005, es ging um den Betrieb eines Gassenzimmers, bestand
gleicherweise eine gesetzliche Verpflichtung des Kantons zur Hilfe an
drogensüchtigen Personen. Das Leistungsaustauschverhältnis lag darin, dass die
Betreiberin des Gassenzimmers eine dem Gemeinwesen obliegende Tätigkeit
übernahm und ausführte (E. 4.3). Ausserdem wird in der einschlägigen Literatur
u.a. die Meinung vertreten, dass die Entscheide betreffend Aidshilfe und
Gassenzimmer anders hätten ausfallen müssen, wenn diese unter eigenem Namen
aufgetreten wäre, so wie dies Antidoping Schweiz tut (PIERRE-MARIE GLAUSER/
ALEXANDRA PILLONEL, in: Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Zweifel/Beusch/
Glauser/Robinson [Hrsg.], 2015, N. 178 ff. zu Art. 18 MWSTG).
5.
Die Beschwerdeführerin beanstandet zudem, dass sich die Vorinstanz nicht mit
dem konkret geschlossenen Rahmenvertrag 2013-2016 und dem Leistungsvertrag 2013
auseinandergesetzt habe sowie eine mehrwertsteuerliche Qualifikation des
Vertrages vermissen lasse. Dies stelle gleichermassen eine unvollständige und
damit unrichtige Feststellung des Sachverhalts dar und - soweit die Vorinstanz
sich dadurch auf die alleinige Prüfung der Rechtsfrage der Bundesaufgabe
beschränkt habe - bestehe auch eine Verletzung der Pflicht zur Ausschöpfung der
Kognitionsbefugnis und damit eine formelle Rechtsverweigerung.
5.1. Auch wenn die Vorinstanz ihre Argumentation vorwiegend darauf abstützte,
dass die Bundesbeiträge nicht in Erfüllung einer öffentlichen Aufgabe geleistet
wurden, hat sie dabei durchaus den Rahmenvertrag 2013-2016 und die
Leistungsvereinbarung 2013 berücksichtigt. Dennoch konnte sie diesem, wie
vorliegend auch das Bundesgericht, kein Leistungsverhältnis entnehmen (E.
4.2.4.3 des angefochtenen Entscheides). Es kann folglich nicht gesagt werden,
dass die Vorinstanz einen rechtserheblichen Sachverhalt nicht festgestellt
hätte (E. 1.3). Ebensowenig trifft es zu, dass die beanstandeten
Sachverhaltsaspekte aufgrund der Rechtsbeurteilung durch das Bundesgericht
rechtserheblich geworden wären (vgl. BGE 141 II 14 E. 1.6). Wie gesehen,
begründet das Bundesgericht zwar seinen Entscheid mit einer abweichenden
Argumentation (vgl. E. 1.2), stützt sich dabei aber auf den von der Vorinstanz
festgestellten Sachverhalt.
5.2. Nicht ersichtlich ist, inwiefern die Vorinstanz ihre Kognition gemäss Art.
49 VwVG nicht ausgeschöpft haben soll. Eine andere als von der
Beschwerdeführerin gewünschte Rechtsanwendung oder Sachverhaltsfeststellung
stellt keine Einschränkung der Prüfungsbefugnis durch das
Bundesverwaltungsgericht dar.
6.
Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin, dass die Vorinstanz ein rein
kassatorisches Urteilsdispositiv gefällt habe, mit welchem auch die von
Antidoping Schweiz anerkannte und für das Jahr 2013 geschuldete Steuerforderung
von Fr. 24'750.-- aufgehoben worden sei. Die Vorinstanz hätte jedoch die Steuer
zumindest in diesem Umfang festsetzen müssen, weshalb das angefochtene Urteil
fehlerhaft und deshalb aufzuheben sei.
6.1. Die Vorinstanz hat in Ziff. 1 des Urteilsdispositivs die Beschwerde im
Sinne der Erwägungen gutgeheissen und den angefochtenen Entscheid der ESTV
aufgehoben. In seiner E. 4.1 hat das Bundesverwaltungsgericht ausdrücklich
festgehalten, dass Streitgegenstand im vorliegenden Beschwerdeverfahren die
Frage ist, ob die Beschwerdeführerin (Antidoping Schweiz) für die Steuerperiode
2013 Inlandsteuer in Höhe von Fr. 141'960.-- schuldet und dabei auf lit. B des
Sachverhalts verwiesen. Dort gab sie das Rechtsbegehren der Beschwerdeführerin
wieder:
"Es sei die Steuerforderung der ESTV für die Steuerperiode 2013 auf Fr.
24'750.-- zu reduzieren (zumal - aus den bereits in der Einsprache vom 26.
August 2014 genannten Gründen - keine Mehrwertsteuer geschuldet sei) und
entsprechend eine Gutschrift im Umfang von Fr. 141'960.-- auszustellen."
6.2. Das Urteilsdispositiv des Bundesverwaltungsgerichts legt das zu regelnde
Rechtsverhältnis autoritiv fest. Im Falle von Unklarheiten im Dispositiv können
die Erwägungen zu dessen Auslegung hinzugezogen werden (MOSER/BEUSCH/
KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl., 2013, Rz.
3.185). Verweist das Dispositiv auf die Erwägungen, nehmen diese an der
Rechtsverbindlichkeit teil (HANSJÖRG SEILER, in: Bundesgerichtsgesetz (BGG), 2.
Aufl. 2015, N. 23 zu Art. 112 BGG). Die Vorinstanz verweist in ihrem Dispositiv
auf die Erwägungen, welche das umstrittene Rechtsverhältnis eindeutig
festlegen. Für die Steuerperiode 2013 besteht eine Steuerforderung der ESTV
gegenüber Antidoping Schweiz im Umfang von Fr. 24'750.--.
6.3. Es wäre aber auch im Sinne der Rechtssicherheit wünschenswert, wenn die
Betroffenen das Ergebnis des Verfahrens nicht aus verschiedenen Stellen des
Urteils ableiten müssten. Die Vorinstanz sollte deshalb das umstrittene
Rechtsverhältnis entweder ausdrücklich im Dispositiv festhalten oder als klar
erkennbares Fazit der Erwägungen deklarieren, wenn sie auf diese verweist. Da
der angefochtene Entscheid dennoch das umstrittene Rechtsverhältnis ausreichend
bestimmt deklariert, ist eine Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils auch unter
diesem Aspekt nicht gerechtfertigt.
7.
Die Beschwerde erweist sich als unbegründet. Sie ist abzuweisen und der
angefochtene Entscheid zu bestätigen.
7.1. Bei diesem Ausgang hat die ESTV, die in ihrer Eigenschaft als
Abgabegläubigerin Vermögensinteressen im Sinne von Art. 66 Abs. 4 BGG verfolgt,
die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 i. V. m. Art.
66 Abs. 1 BGG).
7.2. Die ESTV hat der Beschwerdegegnerin eine angemessene Parteientschädigung
auszurichten.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen abgewiesen.
2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 5'000.-- werden der
Eidgenössischen Steuerverwaltung auferlegt.
3.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat der Beschwerdegegnerin für das
bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von Fr. 5'000.--
auszurichten.
4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht,
Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 6. April 2018
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Mösching
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