II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.565/2016
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
{T 0/2}
2C_565/2016
Urteil vom 21. Dezember 2016
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Winiger.
Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch B.________ AG,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich,
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino.
Gegenstand
Steuerhoheit (Staats- und Gemeindesteuer 2011),
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungs-
gerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung,
vom 11. Mai 2016.
Sachverhalt:
A.
Die Steuerpflichtige A.________ meldete sich bei der Einwohnerkontrolle der
Stadt U.________/ZH per 15. Juli 2011 nach V.________/TI ab. Mit Veranlagung
vom 20. Februar 2013 nahm die zuständige Einschätzungsbehörde des Kantons
Tessin (Ufficio di tassazione W.________) die Steuerhoheit für die
Steuerperiode 2011 in Anspruch und ging von einer unbeschränkten Steuerpflicht
der Steuerpflichtigen im Kanton Tessin aus.
B.
Der zuständige Steuerkommissär im Kanton Zürich stellte die geltend gemachte
Verlegung des Wohnsitzes der Steuerpflichtigen von U.________ in den Kanton
Tessin hingegen in Frage. Nach durchgeführter Untersuchung wurde A.________ am
28. Juli 2014 für die Staats- und Gemeindesteuern 2011 mit einem steuerbaren
und satzbestimmenden Einkommen von Fr. 155'700.-- und einem steuerbaren
Vermögen von Fr. 45'000.-- (satzbestimmend Fr. 55'000.--) veranlagt.
C.
Die gegen die Einschätzung des Steueramts des Kantons Zürich von der
Steuerpflichtigen erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben ohne Erfolg
(Einspracheentscheid des Steueramtes des Kantons Zürich vom 9. Februar 2015,
Entscheid des Steuerrekursgerichts des Kantons Zürich vom 10. Februar 2016,
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 11. Mai 2016).
D.
Mit Eingabe vom 17. Juni 2016 erhebt A.________ Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragt, der
angefochtene Entscheid des Verwaltungsgerichts sei aufzuheben und die
Besteuerung der Steuerpflichtigen im Kanton Zürich allein aufgrund der
wirtschaftlichen Zugehörigkeit (infolge Liegenschaftsbesitz) vorzunehmen
(Hauptbegehren). Entsprechend sei das steuerbare Einkommen für die
Steuerperiode 2011 auf der Basis der interkantonalen Steuerausscheidung des
Kantons Tessin (steuerbares Einkommen Fr. 24'136.-- und satzbestimmendes
Einkommen Fr. 237'800.--) festzusetzen. Für den Fall, dass dem Hauptbegehren
nicht entsprochen werden könne, beantragt die Beschwerdeführerin eventualiter
eine Beseitigung der interkantonalen Doppelbesteuerung, indem der Kanton Tessin
anzuweisen sei, seinen Einschätzungsentscheid vom 20. Februar 2013 zu
revidieren und entsprechend zu Unrecht erhobene und bereits bezahlte Steuern
zurückzuerstatten.
Das Steueramt und das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich beantragen die
Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung verzichtet auf eine Stellungnahme. Die Steuerverwaltung des
Kantons Tessin hat sich nicht vernehmen lassen.
Erwägungen:
1.
1.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter
Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG)
eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) einer
letzten, oberen kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) in
einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG i.V.m. Art. 73
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden [Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR
642.14]). Die Beschwerdeführerin ist durch das angefochtene Urteil besonders
berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung
(Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
1.2. Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte kann eine
allenfalls bereits rechtskräftige Veranlagung eines anderen Kantons für
dieselbe Steuerperiode mit angefochten werden (vgl. Art. 100 Abs. 5 BGG),
obwohl diese in der Regel kein Urteil im Sinne von Art. 86 BGG bildet (BGE 133
I 300 E. 2.4 S. 307, 308 E. 2.4 S. 313). Im vorliegenden Fall richtet sich die
Beschwerde gegen ein Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich. Die
Beschwerdeführerin stellt jedoch den Eventualantrag, es seien, für den Fall der
Feststellung eines (Haupt-) Steuerdomizils im Kanton Zürich, die bereits
rechtskräftigen Veranlagungen des Kantons Tessin aufzuheben bzw. zu revidieren.
Damit gelten letztere als mit angefochten und richtet sich die vorliegende
Beschwerde materiell auch gegen den Kanton Tessin, welcher aus diesem Grunde
zur Vernehmlassung eingeladen worden ist.
1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG); von deren
Sachverhaltsfeststellungen kann nur abgewichen werden, wenn sie offensichtlich
unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen
(Art. 105 Abs. 2 BGG). Angesichts der Besonderheiten des Beschwerdeverfahrens
in Doppelbesteuerungssachen ist das Bundesgericht selbst bei Vorliegen des
Entscheids einer letztinstanzlichen kantonalen richterlichen Behörde nicht
davon entbunden, den Sachverhalt frei zu überprüfen, wenn der andere Kanton den
Sachverhalt bestreitet und eigene Beweismittel vorlegt, wozu sich die
Beschwerdeführerin unter Umständen äussern können muss. Aber das
Bundesgerichtsgesetz schreibt auch bei Steuerkompetenzkonflikten gemäss Art.
127 Abs. 3 BV vor, dass der kantonale Instanzenzug zumindest in einem Kanton
durchlaufen werden muss (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Insoweit muss die
Beschwerdeführerin ihre Behauptungen sowie Beweismittel bereits im kantonalen
Verfahren vorbringen und sind die dort getroffenen Feststellungen für das
Bundesgericht im Rahmen von Art. 105 BGG verbindlich. Demgemäss kann sich die
Beschwerdeführerin nicht damit begnügen, die Feststellungen der Vorinstanz
einfach zu bestreiten; vielmehr muss sie den Nachweis erbringen, dass deren
Sachverhaltsermittlung qualifiziert mangelhaft ist (vgl. zum Ganzen BGE 139 II
373 E. 1.4 und 1.7 S. 375 f. und 378; 133 I 300 E. 2.3 S. 306; je mit
Hinweisen).
Im vorliegenden Fall rügt weder die Beschwerdeführerin eine offensichtlich
unrichtige Sachverhaltsfeststellung noch bestreitet der zur Vernehmlassung
eingeladene Kanton Tessin den Sachverhalt; insofern ist der von der Vorinstanz
festgestellte Sachverhalt für das Bundesgericht verbindlich.
2.
2.1. Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor,
wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das
gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird
(aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden
Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die
einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung).
Im vorliegenden Fall wird das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin für die
Steuerperiode 2011 aufgrund des angefochtenen Urteils vom Kanton Zürich
beansprucht, obschon die Beschwerdeführerin für die nämliche Steuerperiode
unbestrittenermassen bereits im Kanton Tessin rechtskräftig veranlagt worden
ist. Damit liegt eine aktuelle Doppelbesteuerung vor.
2.2. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV ist der
steuerrechtliche Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil) einer unselbständig erwerbenden
Person derjenige Ort, wo sich die betreffende Person mit der Absicht dauernden
Verbleibens aufhält (vgl. auch Art. 3 Abs. 2 StHG, Art. 3 Abs. 2 des
Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 [StG/ZH; LS 631.1]; sowie
Art. 23 Abs. 1 ZGB) bzw. wo sich faktisch der Mittelpunkt ihrer
Lebensinteressen befindet (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2 S. 36 f.; 125 I 54 E. 2 S.
56; 123 I 289 E. 2a S. 293). Dieser Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt
sich nach der Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände, aus denen sich
diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklärten Wünschen der
steuerpflichtigen Person. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes kommt
es nicht an; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Dem
polizeilichen Domizil, wo die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen
Rechte ausgeübt werden, kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu; das
sind bloss äussere Merkmale, die ein Indiz für den steuerrechtlichen Wohnsitz
bilden können, wenn auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht (statt
vieler: BGE 132 I 29 E. 4.1 S. 35 f.). Wenn sich eine Person abwechslungsweise
an zwei Orten aufhält, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes
darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhält. Bei
unselbständig erwerbenden Steuerpflichtigen ist das gewöhnlich der Ort, wo sie
für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der
täglichen Arbeit nachzugehen, ist doch der Zweck des Lebensunterhalts dauernder
Natur. Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person
die stärkeren Beziehungen unterhält, ist jeweils aufgrund der Gesamtheit der
Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (BGE 132 I 29 E. 4.2 S. 36 f. mit
Hinweisen).
2.3. In Bezug auf die Beweisführung und den relevanten Zeitpunkt gilt das
Folgende: Der steuerrechtliche Wohnsitz als steuerbegründende Tatsache ist
grundsätzlich von der Steuerbehörde nachzuweisen. Der steuerpflichtigen Person
kann allerdings der Gegenbeweis für die von ihr behauptete subjektive
Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt werden, wenn die von der
Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr
wahrscheinlich gilt. Diese ursprünglich für das internationale Verhältnis
aufgestellte Regel ist nach der Praxis des Bundesgerichts auch im
interkantonalen Verhältnis anwendbar (Urteile 2C_625/2009 vom 16. Februar 2010
E. 3.3; 2C_175/2008 vom 22. August 2008 E. 3.2).
3.
3.1. Aus diesen Grundsätzen ergibt sich zunächst, wie die Vorinstanz zu Recht
festgestellt hat (vgl. angefochtener Entscheid E. 3.1 und 3.2), eine natürliche
Vermutung, dass sich das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin in der
fraglichen Steuerperiode (noch) in U.________ befand: So ist die heute
73-jährige - offenbar alleinstehende - Steuerpflichtige immer noch Eigentümerin
der Liegenschaft (Einfamilienhaus) an der X.________strasse yy in U.________,
welche ihr im voll möblierten Zustand zur Verfügung steht. Seit dem angeblichen
Wegzug in den Kanton Tessin haben sich die Strom-, Wasser- und anderen
Unterhaltskosten der Liegenschaft in U.________ nicht massgeblich verändert.
Zudem fehlen jegliche Belege, die einen Umzug oder eine Neueinrichtung einer
Wohnung im Kanton Tessin nachweisen würden. Die Beschwerdeführerin ist sodann
Verwaltungsrätin mehrerer Firmen im Kanton Zürich und in der Deutschschweiz,
was zumindest eine teilweise Anwesenheit in der Deutschschweiz voraussetzt.
Schliesslich benutzt die Beschwerdeführerin ein im Kanton Zürich eingelöstes
(Geschäfts-) Fahrzeug. Bei dieser Sachlage müsste die Beschwerdeführerin
nachweisen, dass sie regelmässig nach V.________ zurückkehrt, sowie dass sie
dort gewichtige persönliche und gesellschaftliche Beziehungen pflegt, welche
den Schluss zulassen, sie habe dort ihren Lebensmittelpunkt.
3.2. Die Vorinstanz kommt im angefochtenen Entscheid (E. 3.3 bis 3.5) zum
Schluss, die von der Beschwerdeführerin vorgebrachten persönlichen Verhältnisse
vermöchten die natürliche Vermutung des steuerrechtlichen Wohnsitzes im Kanton
Zürich nicht umzustossen. Insbesondere habe sie - trotz entsprechender
Aufforderung durch die Vorinstanzen - weder Kontoauszüge noch
Kreditkartenabrechnungen oder Belege für Geldautomatenbezüge eingereicht. Die
von der Beschwerdeführerin eingereichten Barzahlungsbelege bzw. Quittungen von
Lebensmittelgeschäften im Kanton Tessin hätten dagegen nur sehr begrenzte
Aussagekraft, könnten sie doch auch von Drittpersonen stammen. Zudem betreffe
ein Grossteil der Quittungen ohnehin das Jahr 2012 und vermöge damit eine
Wohnsitzverlegung im hier zu beurteilenden Steuerjahr 2011 nicht zu belegen.
3.3. Die Beschwerdeführerin vermag nicht darzutun, inwiefern diese Ausführungen
der Vorinstanz bundesrechtswidrig sein sollen. Die blosse Tatsache, dass sie
sich per 15. Juli 2011 im Kanton Zürich abgemeldet hat, lässt auf jeden Fall
noch nicht auf eine neuen steuerrechtlichen Wohnsitz schliessen. Sodann werden
vor dem Bundesgericht keinerlei persönliche oder gesellschaftliche Beziehungen
im Kanton Tessin geltend gemacht. Der Beschwerdeführerin kann somit nicht
gefolgt werden, wenn sie ausführt, durch die "im laufenden Verfahren
beigebrachten Beweismittel und der umfangreichen Auskunftserteilung" sei der
Nachweis erbracht bzw. zumindest glaubhaft gemacht, dass sie ihren Wohnsitz in
den Kanton Tessin verlegt habe. Soweit sie in diesem Zusammenhang noch
vorbringt, die verlangten Belege seien "gar nicht mehr vollständig vorhanden"
gewesen, argumentiert sie widersprüchlich; zudem hat sie die Folgen der
Beweislosigkeit zu tragen. Schliesslich hat die Vorinstanz dazu noch
festgestellt, die Beschwerdeführerin habe erst Ende 2012 ihre Adresse im Kanton
Tessin gegenüber den Stadtwerken U.________ als Rechnungsadresse angegeben und
auch im Jahr 2012 noch Rechnungen an ihre Adresse in U.________ erhalten.
3.4. Die Folgerung der Vorinstanz, der Beschwerdeführerin sei der Nachweis der
Verlegung des (Haupt-) Steuerdomizils vom Kanton Zürich in den Kanton Tessin
per Ende Dezember 2011 nicht gelungen, ist daher im Ergebnis nicht zu
beanstanden. Durch den Verzicht auf eine Vernehmlassung hat sich auch die
Steuerverwaltung des Kantons Tessin nicht gegen diese Betrachtungsweise
gewehrt. Das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin für die Steuerperiode
2011 wird somit zu Recht vom Kanton Zürich beansprucht.
4.
4.1. Die Beschwerde erweist sich mithin gegenüber dem Kanton Zürich als
unbegründet und ist abzuweisen. Soweit sie sich gegen den Kanton Tessin
richtet, ist sie demzufolge gutzuheissen; der Kanton Tessin ist anzuweisen, die
Steuerveranlagung für das Steuerjahr 2011 aufzuheben bzw. auf der Basis der vom
Kanton Zürich vorgenommenen Ausscheidung zu revidieren und die zuviel erhobenen
Steuern der Beschwerdeführerin zurückzuerstatten.
4.2. Bei diesem Verfahrensausgang werden die bundesgerichtlichen Kosten der
Beschwerdeführerin, die mit ihrem Hauptantrag nicht durchgedrungen ist,
auferlegt (Art. 65 f. BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art.
68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde gegen den Kanton Zürich wird abgewiesen.
2.
Die Beschwerde gegen den Kanton Tessin wird gutgeheissen. Der Kanton Tessin
wird angewiesen, die Steuerveranlagungen der Beschwerdeführerin für das
Steuerjahr 2011 aufzuheben bzw. zu revidieren und die zuviel bezogenen Steuern
zurückzuerstatten.
3.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung
schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 21. Dezember 2016
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Winiger
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