II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.1173/2016
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
2C_1173/2016
Sentenza del 22 maggio 2017
II Corte di diritto pubblico
Composizione
Giudici federali Seiler, Presidente,
Zünd, Donzallaz,
Cancelliere Savoldelli.
Partecipanti al procedimento
A.A.________,
ricorrente,
contro
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino, viale S. Franscini 6, 6501
Bellinzona.
Oggetto
Imposta cantonale 2012,
ricorso in materia di diritto pubblico e ricorso sussidiario in materia
costituzionale contro la sentenza emanata il 16 novembre 2016 dalla Camera di
diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.
Fatti:
A.
La B.________ SA ha per scopo [...]. Essa è stata fondata dai fratelli
A.A.________ e C.A.________, che hanno sottoscritto 70 rispettivamente 30
azioni ciascuno, per un valore nominale complessivo di fr. 100'000.--.
Nell'elenco titoli allegato alla dichiarazione d'imposta 2012, i coniugi
A.A.________ e D.________ hanno attribuito alle 70 azioni della B.________ SA
il valore di fr. 70'000.--. Con decisione del 1° ottobre 2014, relativa al
periodo fiscale 2012, l'ufficio di tassazione ha commisurato il valore della
partecipazione in fr. 1'799'000.--, pari a fr. 25'700.-- per azione.
B.
Il reclamo interposto da A.A.________ contro tale valutazione il 29 ottobre
2014, denunciando in particolare un'errata applicazione della circolare n. 28
del 28 agosto 2008 concernente la valutazione dei titoli non quotati
(consultabile al sito www.steuerkonferenz.ch, nella versione in vigore dal 1°
gennaio 2008), è stato respinto l'8 giugno 2016.
La decisione su reclamo è stata a sua volta confermata dalla Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, che si è espressa in
merito con sentenza del 16 novembre 2016.
C.
Il 21 dicembre 2016, A.A.________ ha impugnato quest'ultimo giudizio con
ricorso in materia di diritto pubblico e con ricorso sussidiario in materia
costituzionale al Tribunale federale, chiedendo: in via principale e in riforma
del giudizio impugnato, che il valore di ciascuna azione della B.________ SA,
ai fini della tassazione 2012, sia fissato in fr. 7'893.--; in via subordinata,
che il giudizio impugnato sia annullato e l'incarto rinviato all'autorità
cantonale per nuova decisione.
In corso di procedura, il fisco ticinese e la Corte cantonale hanno domandato
che, nella misura in cui sia ammissibile, il ricorso sia respinto. Dopo avere
preso atto delle osservazioni dell'autorità fiscale, il ricorrente ha quindi
ribadito le proprie conclusioni.
Diritto:
1.
Il ricorso concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto nessuna
delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF ed è diretto contro una decisione
finale (art. 90 LTF) resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore
(art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2 LTF). Esso è stato presentato nei termini dal
destinatario del giudizio contestato (art. 100 cpv. 1 LTF), con interesse
all'annullamento dello stesso (art. 89 cpv. 1 LTF), e va pertanto esaminato
quale ricorso in materia di diritto pubblico giusta l'art. 82 segg. LTF (al
riguardo, cfr. anche l'art. 73 della legge federale sull'armonizzazione delle
imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni del 14 dicembre 1990 [LAID; RS
642.14]). Il riferimento al ricorso sussidiario in materia costituzionale è di
conseguenza irrilevante (art. 113 LTF; sentenza 2C_968/2016 dell'8 marzo 2017
consid. 2.3).
2.
2.1. Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto federale (art. 106 cpv.
1 LTF); nondimeno, tenuto conto dell'onere di allegazione e motivazione posto
dalla legge (art. 42 cpv. 1 e 2 LTF), si confronta di regola solo con le
censure sollevate. Nel ricorso occorre pertanto spiegare in cosa consiste la
lesione del diritto e su quali punti il giudizio contestato viene impugnato (
DTF 134 II 244 consid. 2.1 pag. 245 seg.).
Esigenze più severe valgono poi in relazione alla violazione di diritti
fondamentali; simili critiche vengono in effetti trattate unicamente se sono
state motivate in modo chiaro, circostanziato ed esaustivo (art. 106 cpv. 2
LTF; DTF 133 II 249 consid. 1.4.2 pag. 254). Stesse accresciute condizioni
valgono pure quando le disposizioni della LAID lasciano ai Cantoni un certo
margine di manovra poiché, anche in questo caso, il Tribunale federale esamina
solo se il diritto cantonale è stato applicato nel rispetto dei diritti
fondamentali e, segnatamente, del divieto d'arbitrio (sentenze 2C_826/2015 del
5 gennaio 2017 consid. 2 e 2C_583/2013 del 23 dicembre 2013 consid. 2 con
rinvii).
2.2. Per quanto riguarda i fatti, il Tribunale federale fonda il suo
ragionamento giuridico sull'accertamento svolto dall'autorità inferiore (art.
105 cpv. 1 LTF). Esso può scostarsene se è stato eseguito in violazione del
diritto ai sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto, ovvero
arbitrario, profilo sotto il quale viene esaminato anche l'apprezzamento delle
prove (DTF 136 III 552 consid. 4.2 pag. 560).
A meno che non ne dia motivo la decisione impugnata, il Tribunale federale non
può nemmeno tenere conto di fatti o mezzi di prova nuovi (art. 99 cpv. 1 LTF;
DTF 133 IV 343 consid. 2.1 pag. 343 seg.).
2.3. Come indicato anche nel seguito, le critiche formulate dall'insorgente
rispettano solo in parte i requisiti indicati. Nella misura in cui li
disattendono, esse sfuggono a un esame del Tribunale federale.
Dato che non vengono messi validamente in discussione - con una motivazione
conforme all'art. 106 cpv. 2 LTF, che ne dimostri un accertamento o un
apprezzamento arbitrario -, i fatti che emergono dal giudizio impugnato
vincolano inoltre il Tribunale federale anche nel caso concreto (art. 105 cpv.
1 LTF; DTF 134 II 244 consid. 2.2 pag. 246; 133 Il 249 consid. 1.2.2 pag. 252;
sentenze 2C_550/2015 del 1° ottobre 2015 consid. 4.2.1 e 2C_539/2014 del 23
ottobre 2014 consid. 6.2.1). In effetti, dimostrati non sono neanche gli
estremi per produrre rispettivamente chiedere l'assunzione di nuove prove (art.
99 cpv. 1 LTF; sentenza 2C_498/2015 del 5 novembre 2015 consid. 2.4).
3.
Il litigio verte sulla stima del valore di 70 azioni della B.________ SA nel
contesto dell'imposizione della sostanza dei ricorrenti per il periodo fiscale
2012.
3.1. Regolata dagli art. 13 e 14 LAID, l'imposta sulla sostanza delle persone
fisiche ha per oggetto la sostanza netta totale (art. 13 cpv. 1 LAID), che si
determina secondo le regole di stima previste dall'art. 14 LAID. Giusta l'art.
14 cpv. 1 LAID, la sostanza è stimata al suo valore venale; il valore di
reddito può essere preso in considerazione in modo appropriato. La LAID non
prescrive un metodo di valutazione preciso. In questo contesto, i Cantoni
dispongono pertanto di un importante spazio di manovra: sia nella scelta del
metodo di calcolo applicabile per determinare il valore venale stesso che per
definire, visto il carattere potestativo dell'art. 14 cpv. 1 seconda frase
LAID, in che misura occorra considerare anche il valore di reddito (sentenza
2C_826/2015 del 5 gennaio 2017 consid. 4.1).
Secondo la legge tributaria ticinese del 21 giugno 1994 (LT; RL/TI 10.2.1.1),
nella versione applicabile alla fattispecie, l'imposta sulla sostanza ha per
oggetto la sostanza netta totale (art. 40 cpv. 1 LT). Sono imponibili tutti gli
attivi mobiliari e immobiliari (art. 41 cpv. 1 LT). La sostanza è valutata al
suo valore venale, riservate le disposizioni specifiche (art. 41 cpv. 2 LT). Le
azioni, partecipazioni a società cooperative ed altri diritti di partecipazione
non regolarmente oggetto di transazione, sono valutati tenendo conto del loro
valore di reddito e del loro valore intrinseco (art. 45 cpv. 2 LT).
3.2. La circolare n. 28, che contiene le istruzioni riguardo alla stima dei
titoli non quotati in vista dell'imposta sulla sostanza, è edita dalla
Conferenza svizzera delle imposte, che raggruppa le amministrazioni fiscali
cantonali e l'Amministrazione federale delle contribuzioni. Essa è stata
oggetto di molteplici edizioni, l'ultima delle quali - datata 28 agosto 2008 -
è stata applicata anche nella fattispecie che ci occupa.
In base alla giurisprudenza resa dopo l'entrata in vigore della LAID,
prevedendo delle regole unificate di stima dei titoli non quotati in un ambito
nel quale i Cantoni hanno un ampio potere di apprezzamento, le menzionate
istruzioni sono uno strumento di armonizzazione orizzontale, che concretizza
l'art. 14 cpv. 1 LAID (sentenze 2C_826/2015 del 5 gennaio 2017 consid. 4.1;
2C_583/2013 del 23 dicembre 2013 consid. 3.1.3; 2C_952/2010 del 29 marzo 2011
consid. 2.1; 2C_800/2008 del 12 giugno 2009 consid. 5.2). Nel merito, la
giurisprudenza precisa inoltre che queste istruzioni prendono in considerazione
gli elementi determinanti per la valutazione dei titoli non quotati e sono
appropriate per stimare le società in vista dell'imposizione dei loro azionisti
(sentenza 2C_826/2015 del 5 gennaio 2017 consid. 4.3; 2C_583/2013 del 23
dicembre 2013 consid. 3.1.3 e 2C_504/2009 del 15 aprile 2010 consid. 3.3). In
via di principio, è quindi a buon diritto che anche l'autorità fiscale ticinese
vi ha fatto riferimento (sentenze 2C_11/2017 dell'11 gennaio 2017 consid. 5.1 e
2C_826/2015 del 5 gennaio 2017 consid. 4.3).
4.
4.1. Nella querelata sentenza, la Corte cantonale è giunta innanzitutto alla
conclusione che le condizioni per procedere a una ponderazione del valore di
reddito una sola volta anziché due non siano date siccome, a differenza di
quanto richiesto dalla circolare n. 28 e dal commentario ad essa relativo, la
B.________ SA non dipende né esclusivamente né quasi esclusivamente dalla
prestazione del suo azionista di maggioranza. In effetti, essa ha osservato:
(a) che la B.________ SA ha sei dipendenti e che, in particolare, esiste uno
stipendio di fr. 125'800.--, che supera il 70 % di quello del ricorrente (fr.
158'675.--), ciò che indica come egli riconosca all'interno della società delle
figure professionali che meritano di essere remunerate quasi al suo pari, in
funzione dell'importante apporto all'operatività della stessa; (b) che un altro
indizio che porta alla conclusione che la B.________ SA non dipende né
esclusivamente né quasi esclusivamente dalla prestazione del suo azionista di
maggioranza è dato dal fatto che quest'ultimo non è l'unico a disporre del
diritto di firma individuale; (c) infine, che il reddito complessivo conseguito
dal ricorrente nonché azionista maggioritario (stipendio + quota dell'utile fr.
373'872.--) superi appena la metà del reddito totale della società prima degli
stipendi (fr. 723'757.--) e sia in tal modo ben lontano dalla soglia dei 2/3
stabilita dall'autorità di tassazione nelle sue direttive interne.
4.2. Preso atto del fatto che il ricorrente sosteneva che il tasso di
capitalizzazione del 7 %, applicato nella fattispecie, dovesse essere
aumentato, per tenere conto di fattori di rischio particolari cui era
sottoposta la società in questione, ha quindi respinto anche tale censura: da
un lato, perché una simile correzione non è prevista dalla circolare applicata;
d'altro lato, poiché le ragioni per le quali la B.________ SA dovrebbe
sopportare dei rischi eccezionali, a causa della propria attività, non vengono
in concreto spiegate.
4.3. Infine, ha rilevato che, nella misura in cui l'insorgente chiedeva
direttamente alla Corte cantonale di potere esaminare incarti fiscali relativi
ad altri contribuenti, la competenza della stessa non era data, poiché la
richiesta avrebbe dovuto essere formulata all'autorità di tassazione e che, in
ogni caso, il rilascio di informazioni in tal senso è ammesso solo nella misura
in cui esista un fondamento legale nel diritto federale o cantonale. Nel
contempo, ha aggiunto che la competenza della Corte cantonale era esclusa anche
riguardo a una domanda di accesso agli atti, in base alla legge ticinese
sull'informazione e sulla trasparenza dello Stato del 15 marzo 2011 (LIT; RL/TI
1.6.3.1).
5.
Il contribuente insorge sostenendo innanzitutto che il Tribunale d'appello, non
tenendo in giusta considerazione le osservazioni da lui presentate con il
ricorso, sia giunto ad una decisione contraria all'art. 14 cpv. 1 LAID.
5.1. Come ricordato, la LAID non prescrive in che modo stabilire il valore
venale ai sensi dell'art. 14 cpv. 1 LAID, ragione per cui, in tale ambito, i
Cantoni dispongono di un margine di manovra importante: sia per quanto riguarda
la scelta del metodo di calcolo che per decidere, tenuto conto del carattere
potestativo dell'art. 14 cpv. 1 seconda frase LAID, in che misura il valore di
reddito debba essere preso in considerazione nella stima.
Di conseguenza, anche nel caso che qui ci occupa, il potere d'esame del
Tribunale federale è limitato all'arbitrio (sentenze 2C_826/2015 del 5 gennaio
2017 consid. 4.4; 2C_583/2013 del 23 dicembre 2013 consid. 4.1; 2C_442/2012 del
14 dicembre 2012 consid. 3; 2C_952/2010 del 29 marzo 2011 consid. 2.1; 2C_504/
2009 del 15 aprile 2010 consid. 3.1).
5.2. Sennonché, le censure rivolte nella fattispecie contro l'applicazione
concreta delle istruzioni contenute nella circolare n. 28 (segnatamente, in
relazione alle questioni della ponderazione semplice o doppia del valore di
reddito, del tasso di capitalizzazione, e della possibilità di una riduzione
del 30 % del valore delle azioni in presenza di casi di limitata
trasmissibilità delle stesse), nel contesto dell'ampio spazio di manovra
lasciato ai Cantoni dall'art. 14 cpv. 1 LAID nell'emanazione e
nell'applicazione delle disposizioni in materia, non rispettano le qualificate
esigenze di motivazione richieste e quindi non dimostrano una violazione
dell'art. 9 Cost.
In effetti, benché si esprima menzionando espressamente anche l'arbitrio, il
ricorrente si limita in sostanza a fornire una propria e personale lettura
della fattispecie, che nemmeno sempre contrappone a quella della Corte
cantonale; ciò tuttavia non basta, poiché l'arbitrio non è ravvisabile già
nell'eventualità che un'altra soluzione sembri possibile o addirittura
preferibile, ma solo quando la decisione impugnata è manifestamente
insostenibile, gravemente lesiva di una norma o di un principio giuridico
indiscusso, o in contraddizione urtante con il sentimento di giustizia ed
equità (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 133 I 149 consid. 3.1 pag. 155; 132 III 209
consid. 2.1 pag. 211; sentenza 2C_826/2015 del 5 gennaio 2017 consid. 4.4).
5.3. Volendo prescindere da quanto ora indicato almeno per quanto riguarda la
questione della ponderazione semplice o doppia del valore di reddito, in
relazione alla quale la motivazione del ricorrente è un po' più strutturata, va
poi rilevato che l'arbitrio non appare dato.
Il commentario alla circolare n. 28 recita testualmente che "si la création de
la valeur de l'entreprise est obtenue uniquement par le détenteur d'une
participation majoritaire et si l'entreprise n'emploie pas d'autres personnes
hormis quelques personnes occupées à des tâches d'administration et de
logistique, l'autorité d'estimation peut, sur demande de l'entreprise, prendre
en considération cette situation par une pondération simple de la valeur de
rendement (c'est-a-dire non double) de la valeur de substance". Ora però, in
base agli accertamenti contenuti nel giudizio impugnato (art. 105 cpv. 1 LTF),
che danno conto dell'esistenza di almeno un ulteriore salario elevato oltre a
quello del ricorrente così come del fatto che egli non è l'unico a disporre del
diritto di firma individuale - ed anche facendo astrazione dagli specifici
presupposti definiti dal fisco ticinese, che il ricorrente considera privi di
base legale - è evidente che il diniego del rispetto delle condizioni per una
ponderazione semplice del valore di reddito appare tutt'altro che
insostenibile. Il salario e il diritto di firma individuale di cui dispone
l'azionista di minoranza permette infatti di concludere, senza arbitrio, che il
ruolo di quest'ultima nella società è comunque di rilievo.
Del resto, come indicato in risposta dal fisco, anche il ricorrente medesimo
ammette - per lo meno indirettamente - che l'apporto dato dalla sorella è del
tutto apprezzabile, visto che rileva come il livello del salario che le viene
corrisposto dev'essere ricondotto alle competenze che la stessa ha (diploma
federale di commercio e conoscenza perfetta di cinque lingue diverse).
6.
D'altra parte, condivise non possono essere nemmeno le critiche con cui il
contribuente fa valere una violazione degli art. 26, 27 e 8 Cost.
6.1. Per quanto riguarda l'art. 26 Cost., richiamato per denunciare il
carattere confiscatorio in cui sfocerebbe l'imposizione, la motivazione addotta
è solo abbozzata e contrasta pertanto nuovamente con l'art. 106 cpv. 2 LTF (in
merito alla questione sollevata, cfr. ad ogni modo la sentenza 2C_826/2015 del
5 gennaio 2017 consid. 5).
6.2. Per quanto attiene all'art. 27 Cost. la censura è invece infondata. Il
fisco non limita infatti la facoltà del ricorrente di stabilire il proprio
stipendio e quello dei suoi dipendenti. Esso prende semmai atto dell'ammontare
dei salari, fissati del tutto liberamente, e ne tiene conto per la tassazione,
ciò che non interferisce con la garanzia della libertà economica (sentenza
2C_583/2013 del 23 dicembre 2013 consid. 4.3.4).
6.3. Per quanto, invece, il ricorrente si lamenti del fatto che un tasso di
capitalizzazione generale del 7 % non permetterebbe di prendere in
considerazione le peculiarità delle varie imprese e - in primis - della sua,
violando così l'art. 8 Cost., la critica va scartata già solo perché le
asserite peculiarità non sono state in casu dimostrate (precedente consid.
4.2), e non sono quindi oggetto di nessun accertamento vincolante ai sensi
dell'art. 105 cpv. 1 LTF. Nel contempo, va poi ribadito che le istruzioni, che
prevedono anche il tasso di capitalizzazione del 7 % qui litigioso (p.to 10),
prendono in considerazione gli elementi determinanti per la valutazione dei
titoli non quotati e sono considerate di principio appropriate per stimare le
società in vista dell'imposizione dei loro azionisti (sentenza 2C_826/2015 del
5 gennaio 2017 consid. 4.3; 2C_583/2013 del 23 dicembre 2013 consid. 3.1.3 e
2C_504/2009 del 15 aprile 2010 consid. 3.3 con riferimenti pure alla dottrina).
7.
Destinati a maggior fortuna non sono infine i richiami alla legge ticinese
sull'informazione e sulla trasparenza dello Stato e alla sentenza 2A.651/2005
del 21 novembre 2006 del Tribunale federale.
7.1. Salvo che per i casi citati dall'art. 95 lett. c-e LTF, nessuno dei quali
è in concreto dato, con ricorso in materia di diritto pubblico la semplice
lesione di norme del diritto cantonale non è infatti censurabile (DTF 133 III
462 consid. 2.3 pag. 466; sentenze 2C_433/2015 del 31 agosto 2015 consid. 2.1 e
2C_828/2010 del 10 marzo 2011 consid. 2.1).
7.2. Quanto invece alla sentenza 2A.651/2005, essa riguardava l'applicazione di
una norma, ovvero l'art. 27 della legge federale sulla procedura amministrativa
del 20 dicembre 1968 (PA; RS 172.021), che non trova applicazione nella
fattispecie.
8.
Per quanto precede, il ricorso va respinto, poiché infondato. Le spese
giudiziarie seguono la soccombenza e vengono quindi poste a carico del
ricorrente (art. 66 cpv. 1 LTF). Non si assegnano ripetibili (art. 68 cpv. 3
LTF).
Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:
1.
Il ricorso è respinto.
2.
Le spese giudiziarie di fr. 2'000.-- sono poste a carico del ricorrente.
3.
Comunicazione al ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni e alla Camera
di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, nonché
all'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale imposta
federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo.
Losanna, 22 maggio 2017
In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Presidente: Seiler
Il Cancelliere: Savoldelli
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