II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.1135/2016
Zurück zum Index II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2016
Retour à l'indice II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2016
Wichtiger Hinweis:
Diese Website wird in älteren Versionen von Netscape ohne graphische Elemente
dargestellt. Die Funktionalität der Website ist aber trotzdem gewährleistet.
Wenn Sie diese Website regelmässig benutzen, empfehlen wir Ihnen, auf Ihrem
Computer einen aktuellen Browser zu installieren.
Zurück zur Einstiegsseite Drucken
Grössere Schrift
Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[displayimage]
2C_1135/2016, 2C_1136/2016
Urteil vom 30. November 2017
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Donzallaz, Stadelmann, nebenamtlicher Bundesrichter
Berger,
Gerichtsschreiber Mösching.
Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch BDO AG,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich.
Gegenstand
2C_1135/2016
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich 2013,
2C_1136/2016
Direkte Bundessteuer 2013,
Beschwerden gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2.
Abteilung, vom 26. Oktober 2016.
Sachverhalt:
A.
Die A.________ AG erhielt per 9. November 2012 aus dem Nachlass ihrer
verstorbenen Aktionärin Liegenschaften. Diese wurden für die Berechnung der
Erbschaftssteuer mit Fr. 51'501'998.-- bewertet. In der Jahresrechnung 2012
(Geschäftsjahr 1. Januar bis 31. Dezember 2012) aktivierte die A.________ AG
diesen Betrag und passivierte gleichzeitig die auf den Liegenschaften lastenden
Hypotheken von Fr. 1'500'000.--, indem sie (netto) einen ausserordentlichen
Erfolg von Fr. 50'001'998.-- verbuchte. Ausserdem bildete sie aufwandwirksam
eine Rückstellung für Erbschaftssteuern von Fr. 18'062'674.--. Handelsrechtlich
ergab sich ein Jahresgewinn von Fr. 31'985'793.--. Diesen kürzte die A.________
AG (im Folgenden: die Steuerpflichtige) in der Steuererklärung für die
Steuerperiode vom 1. Januar bis zum 31. Dezember 2012 um den Betrag von Fr.
50'001'998.--, so dass ein Verlust von Fr. 18'016'205.-- resultierte. In der
Veranlagung für die direkte Bundessteuer bzw. in der Einschätzung für die
Kantons- und Gemeindesteuern 2012 wurde der steuerbare Gewinn auf Fr. 0.--
festgelegt.
In der Steuererklärung für die Steuerperiode vom 1. Januar bis zum 31. Dezember
2013 zog die Steuerpflichtige vom deklarierten Reingewinn des Geschäftsjahrs
2013 von Fr. 2'435'629.-- einen Vorjahresverlust von Fr. 18'016'205.-- ab. Mit
Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzung vom 30. April 2015 legte das Kantonale
Steueramt Zürich den steuerbaren Reingewinn für die direkte Bundessteuer und
die Staats- und Gemeindesteuer auf Fr. 2'435'600.-- (Fr. 2'435'629.--) fest;
das steuerbare Eigenkapital wurde auf Fr. 32'619'000.-- (Fr. 32'619'805.--)
festgesetzt.
B.
Eine Einsprache der Steuerpflichtigen gegen die Veranlagung und die
Einschätzung hiess das Kantonale Steueramt mit je separaten Entscheiden vom 16.
Dezember 2015 teilweise gut und setzte den steuerbaren Reingewinn für die
direkte Bundessteuer 2013 und die Staats- und Gemeindesteuer 2013 auf Fr.
1'973'700.-- fest. Wie schon in Veranlagung und Einschätzung wurde der mit der
Steuererklärung zum Abzug gebrachte Vorjahresverlust nicht zum Abzug
zugelassen, hingegen wurde - als Folge der Aufrechnung - die Bildung einer
zusätzlichen Steuerrückstellung von Fr. 461'908.-- anerkannt (Fr. 2'435'629.--
- Fr. 461'908.-- = Fr. 1'973'721.--); das steuerbare Eigenkapital wurde
dementsprechend auf (Fr. 32'619'805.-- - Fr. 461'908.-- = Fr. 32'157'897.--)
Fr. 32'157'000.-- festgesetzt.
C.
Von der Steuerpflichtigen gegen die Einspracheentscheide erhobene kantonale
Rechtsmittel blieben erfolglos. Das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich wies
Rekurs und Beschwerde am 30. Juni 2016 in einem einzigen Entscheid ab. Ebenso
wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich von der Steuerpflichtigen gegen
das Urteil des Steuerrekursgerichts erhobene Beschwerden in einem einzigen
Urteil am 26. Oktober 2016 ab.
D.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 9. Dezember 2016
beantragt die A.________ AG, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons
Zürich vom 26. Oktober 2016 aufzuheben und sie für die Staats- und
Gemeindesteuer mit einem Reingewinn von Fr. 0.-- und einem steuerbaren Kapital
von Fr. 32'619'805.-- zu veranlagen; für die direkte Bundessteuer sei sie
ebenfalls mit einem Reingewinn von Fr. 0.-- zu veranlagen und es sei von einem
Stand des Eigenkapitals von Fr. 32'619'805.-- Vormerk zu nehmen.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich schliesst auf Abweisung der
Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei und verzichtet im Übrigen auf eine
Stellungnahme zur Beschwerde. Das Kantonale Steueramt Zürich beantragt
ebenfalls, die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtet mit Bezug auf die Staats- und
Gemeindesteuer auf eine Stellungnahme, hinsichtlich der direkten Bundessteuer
schliesst sie auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.
Erwägungen:
I. Formelles
1.
Die Vorinstanz hat die Verfahren betreffend direkte Bundessteuer und Kantons-
und Gemeindesteuern vereinigt und ein einziges Urteil gefällt. Die
Beschwerdeführerin ficht dieses Urteil mit einer einzigen Beschwerdeschrift an.
Dies ist zulässig, sofern in der Beschwerde zwischen der direkten Bundessteuer
und den Staats- und Gemeindesteuern unterschieden wird und aus den Anträgen
hervorgeht, inwieweit die beiden Steuerarten angefochten sind und wie zu
entscheiden ist (BGE 135 II 260 E. 1.3.2 S. 263 f.; Urteile 2C_800/2016, 2C_801
/2016 vom 14. Februar 2017 E. 1.2 und 2C_1086/2012, 2C_1087/2012 vom 16. Mai
2013 E. 1.1). Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt. Das Bundesgericht hat
für die Staats- und Gemeindesteuern (2C_1135/2016) und die direkte Bundessteuer
(2C_1136/2016) zwei getrennte Dossiers angelegt. Da beide Verfahren auf
demselben Sachverhalt beruhen, die gleichen Parteien betreffen und sich
dieselben Rechtsfragen stellen, sind die Verfahren zu vereinigen und die
Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in
Verbindung mit Art. 24 BZP [SR 273]; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).
2.
2.1. Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen kantonal
letztinstanzlichen Endentscheid über die Staats- und Gemeindesteuern bzw. die
direkte Bundessteuer. Dagegen steht gemäss Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit
Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) und Art. 146
DBG (SR 642.11) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das
Bundesgericht grundsätzlich offen. Die Beschwerdeführerin ist gestützt auf Art.
89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
legitimiert. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist
einzutreten (Art. 42 und 100 BGG).
2.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann
namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden. Das Bundesgericht
wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder
an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der
Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen als dem
angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der
Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen.
2.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei
offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinn von
Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG). Die betroffene Person muss rechtsgenügend
dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinn
mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels für den Ausgang des
Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG i.V.m. Art. 42 Abs. 2 und
Art. 106 Abs. 2 BGG). Rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsermittlung
und an der Beweiswürdigung genügt den Begründungs- und Rügeanforderungen nicht
(vgl. BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445 mit Hinweisen).
X. Direkte Bundessteuer
3.
Umstritten ist, ob aus dem Jahre 2012 ein Verlust besteht, der mit dem Gewinn
aus dem streitbetroffenen Jahre 2013 verrechnet werden kann.
3.1. Die Beschwerdeführerin wurde für das Jahr 2012 mit einem Reingewinn von
null Franken verlangt. Erfolgt eine Veranlagung einer juristischen Person mit
einem solchen Reingewinn, ist damit nur entschieden, dass sie keinen
steuerbaren Gewinn erzielt und dementsprechend für das betreffende Jahr keine
Steuern zu bezahlen hat. Die Höhe des einer solchen Veranlagungsverfügung
zugrunde liegenden Verlusts ist hingegen nicht rechtskräftig festgesetzt
worden. Die Steuerbehörden sind daher nach ständiger Praxis befugt, die Höhe
der in den Vorjahren geltend gemachten Verluste trotz der Rechtskraft der
entsprechenden Veranlagungsverfügung zu überprüfen, wenn sie im Rahmen von Art.
67 DBG über den Abzug von solchen Verlusten zu befinden haben (BGE 140 I 114 E.
2.4.4 S. 121 mit weiteren Hinweisen).
3.2. Sowohl das Steuerrekursgericht als auch in der Folge das
Verwaltungsgericht haben den steuerlichen Aufwandcharakter der
Erbschaftssteuern, welche die Beschwerdeführerin auf dem Erwerb von
Liegenschaften aus dem Nachlass ihrer verstorbenen Aktionärin schuldet,
verneint und sie nicht zum Abzug nach Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG zugelassen.
Dabei hat das Steuerrekursgericht aus dem Charakter der Erbschaftssteuer als
Bereicherungssteuer abgeleitet, dass der unentgeltliche Vermögenszufluss
aufgrund der Erbschaftssteuer eine steuerliche Kürzung erfahre, die direkt
durch die Vermögensübertragung ausgelöst werde. Übertragen erhalte der
Empfänger neben Vermögensgegenständen auch die Erbschaftssteuerpflicht; die
Bereicherung beschränke sich dergestalt auf den "Kapitalzuwachs nach
Spezialsteuer". Dementsprechend gelte die Erbschaftssteuer nicht als
geschäftsmässig begründeter Aufwand. Anders als die Gewinn- und Kapitalsteuer
kürze sie nicht den selbst erwirtschafteten Reingewinn, sondern den
Kapitalzuwachs (gewinn), welcher durch unentgeltliche Vermögensübertragung
anfalle und die steuerliche Erfolgsrechnung gar nicht tangiere. Das
Verwaltungsgericht ist dieser Auffassung gefolgt und hat darüber hinaus
hervorgehoben, bereits aus der Gesetzessystematik ergebe sich, dass die
Abziehbarkeit der Steuern stets einen geschäftsmässig begründeten Konnex
bedinge. Geschäftsmässig begründet seien Aufwendungen, die objektiv im
Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des
Unternehmensziels getätigt würden. Dies gelte auch für die Abzugsfähigkeit der
Steuern. Ein Kapitalzuwachs aus Erbschaft sei jedoch gemäss Art. 60 lit. c DBG
ausdrücklich ein erfolgsneutraler Vorgang, wodurch kein Gewinn entstehe. Damit
einhergehende Aufwendungen stellten daher keine geschäftsmässig begründeten
Aufwendungen dar. Dies gelte auch für die Erbschaftssteuern, was auch nicht im
Widerspruch zum Massgeblichkeitsprinzip stehe. Betriebswirtschaftlich und
buchhalterisch seien Steuern und Abgaben des Unternehmens mit dem Vorgang zu
verknüpfen, der sie ausgelöst habe. Demnach sei die Erbschaftssteuer
erfolgsneutral, das heisst nicht gewinnmindernd zu handhaben.
3.3. Die Beschwerdeführerin vertritt die Auffassung, der Wortlaut von Art. 59
Abs. 1 lit. a DBG sei eindeutig, indem er sämtliche eidgenössischen, kantonalen
und kommunalen Steuern als geschäftsmässig begründet erkläre. Eine Verweigerung
der Abzugsfähigkeit sei daher nur bei einer Gesetzesauslegung gegen den
Wortlaut möglich. Triftige Gründe für eine solche Auslegung bestünden indessen
nicht. Entgegen der Auffassung des Verwaltungsgerichts spreche insbesondere die
Gesetzessystematik nicht etwa für, sondern gegen die Auslegung des
Verwaltungsgerichts. Art. 59 Abs. 1 DBG bestimme gerade - und zwar sogar
unabhängig von der handelsrechtlichen Qualifizierung der in lit. a - d
genannten Positionen - dass diese zum geschäftsmässig begründeten Aufwand
zählten. Auch die Bezugnahme des Verwaltungsgerichts auf Art. 60 DBG betreffend
erfolgsneutrale Vorgänge halte einer genaueren Überprüfung nicht stand. Die in
Art. 60 DBG genannten, in steuerlicher Hinsicht als erfolgsneutral erklärten
Vorgänge seien keineswegs stets steuerfrei. Dennoch sei in der Praxis nicht
strittig, dass die entsprechenden Steuern gemäss Art. 59 Abs. 1 DBG
geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellten. Darüber hinaus gehe das
Verwaltungsgericht offenbar von der Handelsrechtswidrigkeit des zu
beurteilenden Jahresabschlusses aus, indem es ausführe, die Abzugsverweigerung
führe zu keinem Widerspruch zum Massgeblichkeitsprinzip. Die Buchungen im
Zusammenhang mit dem Vermögenszugang, insbesondere die Verbuchung des Aufwands
für die Begleichung der Erbschaftssteuer seien jedoch entgegen der Auffassung
des Verwaltungsgerichts handelsrechtskonform und es bestehe auch keine
steuerliche Korrekturvorschrift, welche ein Abweichen von der handelsrechtlich
korrekten Erfolgsermittlung rechtfertige.
3.4.
3.4.1. Art. 59 Abs. 1 DBG enthält eine Aufzählung von Aufwendungen, welche von
Gesetzes wegen als geschäftsmässig begründeter Aufwand gelten (PETER BRÜLISAUER
/SILVAN GULER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
[nachfolgend: Komm. DBG], 3. Aufl. 2017, N. 4 zu Art. 59 DBG; ROBERT DANON, in:
Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Impôt fédéral direct, Commentaire
Romand, 2. Aufl. 2017, N. 1 zu Art. 59 DBG). Während die Bestimmung für einen
Teil der genannten Aufwendungen nur deklarative Wirkung hat, kommt ihr
hinsichtlich der in Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG genannten eidgenössischen,
kantonalen und kommunalen Steuern konstitutive Wirkung zu (DANON, a.a.O., N. 5
zu Art. 59 DBG). Im Ausland sind Steuern regelmässig nicht absetzbar. Nach dem
Recht der direkten Bundessteuer sind die inländischen Steuern jedoch schon seit
Erlass des Wehrsteuerbeschlusses vom 9. Dezember 1940 (vgl. Art. 49 Abs. 2
Wehrsteuerbeschluss und dazu KURT PFEIFFER, Die Abzugsberechtigung für bezahlte
Steuern und Abgaben nach den neuen eidg. Steuererlassen, ZBl 42/1941, S. 197)
abzugsfähig, womit sich auch die Kontroverse über den Kostencharakter
insbesondere der Gewinnsteuer erübrigt (vgl. dazu etwa PETER LOCHER, Kommentar
zum DBG, II. Teil, 2004, N. 48 f. zu Art. 59 DBG). Die Regelung des
Wehrsteuerbeschlusses wurde in der Folge jeweils unverändert beibehalten und
(ergänzt um die ausdrückliche Nichtabzugsfähigkeit für Steuerbussen) ins DBG
übernommen (vgl. Botschaft vom 25. Mai 1983 zu Bundesgesetzen über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sowie die direkte
Bundessteuer [Botschaft über die Steuerharmonisierung], BBl 1983 III 52 f.).
3.4.2. Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch die
eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern, nicht aber Steuerbussen (
Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG). Die Bestimmung schliesst alle inländischen Steuern
ein (Urteil 2C_494/2011vom 6. Juli 2012 E. 3.2; vgl. auch BGE 143 II 8 E. 3 S.
12). Die Rechtsprechung hatte sich indessen bisher soweit erkennbar allein mit
Steuern, insbesondere Gewinnsteuern, zu befassen, deren Abzugsfähigkeit ohnehin
unkontrovers ist; der Streit drehte sich um andere Themen, namentlich die
Problematik von Steuerrückstellungen, welche sich infolge von Aufrechnungen
durch die Steuerbehörden als zu niedrig erweisen (vgl. dazu BGE 141 II 83 E. 5
sowie Urteil 2C_662/2014, 2C_663/2014 vom 25. April 2015 E. 6.5). Hingegen
hatte sich die Rechtsprechung mit der Frage, ob tatsächlich alle Steuern
abzugsfähig sind oder ob Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG für einzelne Steuern nicht
greift, noch nicht zu beschäftigen.
3.4.3. In der Literatur besteht im Wesentlichen Einigkeit hinsichtlich der
Abzugsfähigkeit von Steuern: Grundsätzlich sollen alle inländischen Steuern
abzugsfähig sein. Eine eigentliche Ausnahme wird nur für die Verrechnungssteuer
wegen der von Gesetzes wegen (Art. 14 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965
über die Verrechnungssteuer 13. Oktober 1965 [Verrechnungssteuergesetz, VStG;
SR 642.21]) bestehenden Überwälzungspflicht gemacht; sodann ergibt sich für die
Mehrwertsteuer nur Abzugsfähigkeit, soweit sie nicht einen blossen
Durchlaufposten darstellt (vgl. im Einzelnen BRÜLISAUER/GULER, a.a.O., N. 16
ff. zu Art. 59 DBG; DANON, a.a.O., N. 7 ff. zu Art. 59 DBG ebenso FELIX RICHNER
/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3.
Aufl. 2016, N. 3 zu Art. 59 DBG; LOCHER, a.a.O. N. 54 ff. zu Art. 59 DBG; siehe
auch schon ERNST KÄNZIG, Die direkte Bundessteuer [Wehrsteuer], 2. Aufl., 2.
Teil, 1992, N. 407 ff. zu Art. 49 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember
1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BdBSt]).
3.5. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz gelten aufgrund der ausdrücklichen
Erwähnung in Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG alle (direkten und indirekten) Steuern
bereits als Aufwendungen, die geschäftsmässig begründet sind (BGE 143 II 8 E. 3
S. 12 mit weiteren Rechsprechungshinweisen). Ein weiterer Nachweis ist nicht
notwendig. Damit Steuern ausnahmsweise nicht abzugsfähig sind, muss daher
entweder deren Abzugsfähigkeit vom Gesetz selbst ausgeschlossen sein (wie
ausdrücklich bei den Steuerbussen) oder es müssten sonst zwingende Gründe
vorliegen, die ausnahmsweise eine Auslegung von Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG gegen
dessen Wortlaut zu rechtfertigten vermöchten.
3.6. Einen solchen Grund will die Vorinstanz darin erkennen, dass der
Kapitalzuwachs aus Erbschaft gemäss Art. 60 lit. c DBG ausdrücklich als
(steuerlich) erfolgsneutraler Vorgang ausgestaltet ist. Aus der
Gesetzessystematik soll sich ergeben, dass auch der zugehörige, durch die
Erbschaftssteuer ausgelöste Mittelabfluss nicht steuerlich als Aufwand gelten
kann. Diese Argumentation greift zu kurz. Nur wenn Art. 60 DBG so auszulegen
wäre, dass als Folge der dort genannten Vorgänge nicht nur kein steuerbarer
Gewinn entsteht, sondern dass auch allfällige Steuerfolgen solcher Vorgänge
steuerlich nicht zu Buche schlagen dürfen, liesse sich der von der Vorinstanz
hergestellte systematische Zusammenhang zu Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG herstellen
(indem nämlich diese Vorschrift unter Vorbehalt von Art. 60 DBG stünde). Der
Wortlaut von Art. 60 DBG enthält indessen zum einen keine Aussage darüber, was
für allfällige Steuerfolgen der dort genannten steuerlich für erfolgsneutral
erklärten Vorgänge gelten soll. Hinzu kommt, worauf die Beschwerdeführerin zu
Recht aufmerksam macht, dass gerade bei den in Art. 60 lit. a DBG genannten
Kapitaleinlagen, soweit sie in der Form der ordentlichen Kapitalerhöhung
erfolgen, unumstritten ist, dass die Kapitalerhöhungskosten, und zwar
insbesondere auch die auf einer Kapitalerhöhung geschuldete Emissionsabgabe,
gemäss Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG abzugsfähig sind (BRÜLISAUER/GULER, a.a.O., N.
18 zu Art. 59 DBG; DANON, a.a.O., N. 9 zu Art. 59 DBG; LOCHER, a.a.O., N. 61 zu
Art. 59 DBG; und so auch schon KÄNZIG, a.a.O., N. 408 zu Art. 49 Abs. 2 BdBSt).
Insoweit verhält es sich beim Kapitalzuwachs aus Erbschaft gleich. Auch dadurch
erfolgt ohne einen Zusammenhang zur eigenen Leistungserstellung der
Gesellschaft ein Vermögenszufluss. Warum die damit verbundenen Steuern gemäss
Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG nicht abzugsfähig sein sollten, ist nicht erkennbar.
3.7. An diesem Ergebnis ändert nichts, dass über den Kostencharakter der
Erbschaftssteuern, solange ein Nettozufluss erfolgt, gestritten werden kann.
Selbst wenn der Kostencharakter der Erbschaftssteuer aus
betriebswirtschaftlicher Sicht zu verneinen wäre (zu welcher Ansicht offenbar
die Vorinstanz neigt; vgl. angefochtener Entscheid, E. 2.4. S. 8), kann
jedenfalls handelsrechtlich nicht zweifelhaft sein, dass die Verbuchungsweise
der Beschwerdeführerin - der Zufluss aus Erbschaft wurde als ausserordentlicher
Ertrag verbucht, die damit verbundenen Erbschaftssteuern als Steueraufwand
(vgl. zur Verbuchung bei durch Schenkung erworbenen Vermögenswerten: Schweizer
Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Buchführung und Rechnungslegung, 2014, S. 59;
ebenso TOBIAS HÜTTCHE, in: Rechnungslegung nach Obligationenrecht, veb.ch
Praxiskommentar, 2014, N. 48 zu Art. 960a OR) - nicht zu beanstanden ist. Dabei
ist klar, dass der ausserordentliche Ertrag in steuerlicher Hinsicht wegen der
steuerlichen Korrekturvorschrift von Art. 60 Abs. 1 lit. c DBG nicht zu Buche
schlägt (vgl. E. 4). Ebenso klar ist aber auch, dass der
Erbschaftssteueraufwand, weil Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG grundsätzlich sämtliche
Steuern (und zwar unabhängig von deren betriebswirtschaftlichem
Kostencharakter) für geschäftsmässig begründet erklärt und andererseits Art. 60
DBG auch für die dort erwähnten steuerlich erfolgsneutralen Vorgänge keine
Ausnahme von der Abzugsfähigkeit von Steuern statuiert, steuerwirksam ist.
3.8. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz lässt sich auch nicht aus den
Gesetzesmaterialien ableiten, dass der Bundesgesetzgeber beim Erlass von Art.
59 Abs. 1 lit. a DBG einer differenzierten Betrachtungsweise habe folgen
wollen, wonach bestimmte Steuern abzugsfähig, andere hingegen nicht abzugsfähig
sein sollten (vgl. angefochtener Entscheid, E. 2.4). Die von der Vorinstanz
angeführte Passage aus der bundesrätlichen Botschaft über die
Steuerharmonisierung (BBl 1983 III 112, wo wiederum auf S. 52 f. verwiesen
wird) steht im Zusammenhang mit der damaligen politischen Diskussion um die
generelle Abzugsfähigkeit der Steuern, wie sie im Rahmen des Erlasses von DBG
und StHG eingeführt wurde. Vor Erlass des StHG klafften zum Teil die Regelung
der Abzugsfähigkeit der Steuern bei der direkten Bundessteuer und bei den
kantonalen und kommunalen Steuern auseinander, indem ein Teil der Kantone die
Abzugsfähigkeit der Steuern ganz oder zumindest zum Teil ausschloss. Deshalb -
und weil ein Teil der Kantone Ertragsausfälle befürchtete - fügte die
Finanzdirektorenkonferenz in den Entwurf des Steuerharmonisierungsgesetzes die
Möglichkeit ein, dass die Kantone keinen entsprechenden Abzug gewähren (vgl.
BBl 1983 III 53). Diese Variante ist in der Folge nicht Gesetz geworden,
sondern mit Art. 25 Abs. 1 lit. a StHG wurde die gleiche Regelung ins StHG
aufgenommen wie in Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG (vgl. überdies zur
Unternehmenssteuerreform I, bei der die Kantone der Romandie - erfolglos -
vorschlugen, auf diesen Abzug zu verzichten, LOCHER, a.a.O., N. 49 zu Art. 59
DBG). Die von der Vorinstanz angeführte Textpassage aus der Botschaft zum DBG
und zum StHG nimmt allein auf diese Diskussion Bezug. Sie enthält keine Aussage
hinsichtlich der Nichtabzugsfähigkeit von Steuern.
3.9. Abzulehnen ist schliesslich auch die von der Vorinstanz bestätigte
Auffassung des Steuerrekursgerichts, wonach bei der Erbschaftssteuer wegen
deren Charakters als Bereicherungssteuer sich der Vermögenszuwachs auf den
"Kapitalzuwachs nach Spezialsteuer" beschränke. Unabhängig davon, dass der
Gewinn aus Erbschaft nicht von der Beschwerdeführerin erwirtschaftet wurde,
wird sie durch die auf dem Zufluss geschuldete Erbschaftssteuer belastet. Warum
diese (Steuer-) Belastung nicht gemäss Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG abzugsfähig
sein soll, ist nicht erkennbar, zumal es nicht im Belieben der Kantone steht,
die bundesrechtlich statuierte Abzugsfähigkeit der Steuern unter Berufung auf
die besondere Natur einer kantonalen Steuer auszuschliessen.
4.
Wie die folgenden Ausführungen belegen, ist der angefochtene Entscheid im
Ergebnis dennoch richtig.
4.1. Gemäss Art. 60 lit. c DBG entsteht durch den Kapital zuwachs aus
Erbschaft kein steuerbarer Gewinn. Damit ist der Nettozuwachs an Kapital durch
die Erbschaft gemeint, d.h. der Wert der geerbten Liegenschaften abzüglich der
Erbschaftssteuer, die dafür bezahlt werden musste. Vorliegend beläuft sich der
effektive Kapitalzuwachs auf Fr. 32'001'314.--, der sich aus dem Wert der
geerbten Liegenschaften ohne Hypotheken von Fr. 50'001'998.-- minus die
Erbschaftssteuer von Fr. 18'000'684.-- ergibt. Die Beschwerdeführerin hat
hingegen den gesamten Wert der geerbten Liegenschaft als steuerfreien
Kapitalzuwachs deklariert (Fr. 50'001'998.--), was sich mit dem Wortlaut der
Bestimmung nicht vereinbaren lässt.
4.2. Nicht nur aus dem Wortlaut, sondern auch aus Sinn und Zweck der Norm sowie
der Gesetzessystematik ergibt sich, dass bei einer Erbschaft nur der
Nettozuwachs an Kapital keinen steuerbaren Gewinn darstellt. Art. 60 DBG findet
sich unter dem Titel "erfolgsneutrale Vorgänge" im Abschnitt zur Berechnung des
Reingewinns bei der Gewinnsteuer. Die Norm stellt eine steuerrechtliche
Korrekturvorschrift dar und bezweckt die Besteuerung der Gesellschaft basierend
auf ihrer eigenen Wertschöpfung sicherzustellen; es soll nur der durch das
Unternehmen "selbst erwirtschaftete" Totalgewinn der Gewinnsteuer unterworfen
werden. Art. 60 DBG wirkt sich zugunsten der steuerpflichtigen Gesellschaft
aus. Es ist unbestritten, dass das Massgeblichkeitsprinzip in begründeten
Fällen zugunsten des Steuerpflichtigen durchbrochen werden muss (PETER
BRÜLISAUER, in: Komm. DBG, a.a.O., N. 2 zu Art. 60 DBG). Bestünde Art. 60 lit.
c DBG nicht, müsste die Beschwerdeführerin nicht nur die Erbschaftssteuer
entrichten, sondern auch die Gewinnsteuer auf dem Kapitalzuwachs.
4.3. Art. 60 lit. c DBG sieht vor, den Erbgang gewinnsteuerrechtlich
erfolgsneutral abzuwickeln, da es sich beim Kapitalzuwachs aus Erbschaft um
Mittel handelt, welche die Gesellschaft nicht selber erwirtschaftet hat. Wird
dabei zusätzlich zur Erbschaftssteuer (vgl. E. 3) auch der
Brutto-Kapitalzuwachs (d.h. der gesamte Wert des Erbes) vom handelsrechtlichen
Gewinn in Abzug gebracht, erfüllt der Erbgang diese Vorgabe jedoch nicht mehr.
Vielmehr wird im Ergebnis der Betrag der Erbschaftssteuer doppelt korrigiert
und der steuerbare Gewinn fällt zu tief, bzw. der Verlust zu hoch aus, wie der
vorliegende Fall belegt. Die Beschwerdeführerin wies in der Steuererklärung
2012 einen Verlust von rund 18 Millionen Franken aus. Dieser resultierte aus
dem handelsrechtlichen Gewinn (rund 32 Millionen Franken), in welchem die
Rückstellung für die Erbschaftssteuer schon mitberücksichtigt war, und dem
anschliessenden Abzug des gesamten Kapitalzuwachses aus Erbschaft (rund 50
Millionen Franken), der die bereits erfolgswirksam geltend gemachte
Erbschaftssteuer nochmals beinhaltet.
4.4. Richtig wäre es hingegen gewesen, die Rückstellung für die
Erbschaftssteuer gemäss Art. 59 Abs. 1 lit. a als Aufwand abzuziehen, den
Kapitalzuwachs gemäss Art. 60 lit. c DBG aber bloss netto (Fr. 32'001'314.--)
und nicht brutto (Fr. 50'001'998.--) zu berücksichtigen. Nur in diesem
geringeren Umfang besteht ein erfolgsneutraler Vorgang, der gemäss Art. 60 lit.
c DBG vom steuerbaren Gewinn ausgenommen ist und vom Saldo der Erfolgsrechnung
des Geschäftsjahres in Abzug gebracht werden kann. Dadurch beträgt der Verlust
für die Steuerperiode 2012 nicht Fr. 18'016'205.--, sondern bloss Fr.
15'521.--. Nur diesen Betrag kann die Beschwerdeführerin im Rahmen der
Verlustverrechnung geltend machen. Der steuerbare Reingewinn für die
Steuerperiode 2013 bleibt hingegen gegenüber dem vorinstanzlichen Entscheid
unverändert bei Fr. 1'973'000.-- wie auch das steuerbare Eigenkapital im Umfang
von Fr. 32'157'000.--.
4.5. Der angefochtene Entscheid verletzt kein Bundesrecht und die Beschwerde
ist abzuweisen.
XXV. Staats- und Gemeindessteuer
5.
Wortlaut sowie Inhalt von Art. 25 Abs. 1 lit. a StHG und von Art. 59 Abs. 1
lit. a DBG sind identisch. Inhaltlich gleich ist (und muss auch sein) die
Regelung von § 65 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 des Kantons
Zürich (StG/ZH; LS 631.1), wonach zum geschäftsmässig begründeten Aufwand auch
"die Steuern, nicht aber Steuerbussen" gehören. Ebenfalls Übereinstimmung
besteht zwischen Art. 24 Abs. 2 lit. c StHG, Art. 60 lit. c DBG und § 66 lit. c
StG/ZH. Damit kann für die kantonalen Steuern vollumfänglich auf das zur
direkten Bundessteuer Gesagte verwiesen werden. Demnach erweist sich die
Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern gleichermassen als
unbegründet.
XXV. Kosten und Entschädigung
6.
Die unterliegende Beschwerdeführerin trägt die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1
BGG). Es sind keine Parteientschädigungen geschuldet (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2C_1135/2016 und 2C_1136/2016 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer (2C_1136/2016) wird
abgewiesen.
3.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern (2C_1135/2016) wird
abgewiesen.
4.
Die Gerichtskosten von Fr. 11'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung
schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 30. November 2017
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Der Gerichtsschreiber: Mösching
Navigation
Neue Suche
ähnliche Leitentscheide suchen
ähnliche Urteile ab 2000 suchen
Drucken nach oben