II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.941/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
{T 0/2}
2C_941/2012, 2C_942/2012
Urteil vom 9. November 2013
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Kocher.
Verfahrensbeteiligte
1. A.X.________,
2. B.X.________ geb. Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Marcus Desax,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich.
Gegenstand
2C_941/2012
Staats- und Gemeindesteuer 2006,
2C_942/2012
Direkte Bundessteuer 2006.
Beschwerden gegen die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2.
Abteilung, 2. Kammer, vom 22. August 2012.
Sachverhalt:
A.
A.X.________ ist als selbständig erwerbender Anwalt tätig. Zusammen mit seiner
Ehefrau, B.X.________ geb. Y.________, h ält er die S.________ AG mit Sitz in
F.________/ZH. Der Ehemann ist Präsident und Delegierter, die Gattin Mitglied
des Verwaltungsrates, je mit Einzelunterschrift. Die Gesellschaft bezweckt
statutengemäss das Halten und Verwalten sowie Erwerben und Veräussern von
Beteiligungen an Gesellschaften, insbesondere im Bereich der Industrie, das
Tätigen von Finanz-, Leasing- und Immobiliengeschäften und das Besorgen des
Cash-Managements in der Holdinggruppe.
B.
C.Z.________ ist Mehrheitsaktionär der T.________ Holding AG in G.________/ZG.
Die Holdinggesellschaft beherrscht namentlich eine hier interessierende
Investmentgesellschaft. Am 3. Februar 2006 schlossen A.X.________ und die
S.________ AG einerseits und C.Z.________ anderseits einen Mäklervertrag
("Brokerage Agreement"), dessen Zweck wie folgt umschrieben wurde:
"The principal [C.Z.________] hereby appoints the brokers [A.X.________ und
S.________ AG] jointly as his brokers according to art 412 ss of the Swiss Code
of Obligations and grants the brokers jointly the non-exclusive right to
provide an opportunity to conclude a sale and purchase agreement (...) with a
purchaser procured by the brokers for the target [die Investmentgesellschaft]
for a term commencing on February 1, 2006, and ending on June 30, 2006."
Im Anhang zum Vertrag wird die U.________ in H.________ (NL) bereits als
"purchaser procured by the brokers" angeführt. Als Entschädigung wurde ein
Mäklerlohn ("brokerage fee") von 1,0 Prozent des gesamten Kaufpreises
vereinbart (Vertrag, Ziff. 3.1). Im Weiteren kamen die Parteien überein, der
Mäklerlohn sei auch dann geschuldet, wenn es gelinge, innerhalb von sechs
Monaten seit dem Auslaufen oder der Kündigung des Vertrages die
Investmentgesellschaft an eine von den Mäklern nachgewiesene Käuferschaft zu
veräussern (Ziff. 7), und dass die Parteien den Vertrag jederzeit gemeinsam
auflösen könnten (Ziff. 6). Die Parteien vereinbarten, etwaige Berichtigungen,
Ergänzungen, Änderungen oder der Verzicht auf irgend eine Bestimmung in diesem
Vertrag seien nur dann wirksam, wenn beide Parteien schriftlich zugestimmt
haben (Ziff. 8.2). Am 27. Juni 2006 verständigten die Parteien sich auf eine
Neuformulierung von Ziff. 3.1 und setzten den Mäklerlohn auf 0,75 Prozent
herab.
C.
Am 19./24. Juli 2006 kam ein zweiter Mäklervertrag mit weitgehend identischem
Inhalt zustande, geschlossen nunmehr zwischen C.Z.________ (hiernach: der
Principal) und der S.________ AG (hiernach: die Brokerin). Diese wurde durch
A.X.________ (hiernach: der Broker) vertreten. Der Vertrag sah eine Laufzeit
vom 1. Februar 2006 bis zum 30. September 2006 vor. Im Anhang zum Vertrag wird
als "purchaser procured by the broker" abermals die (allerdings umfirmierte)
V.________ in H.________ (NL) genannt. In der Folge gelang der Verkauf der
Investmentgesellschaft zu einem unbekannten Zeitpunkt, worauf am 7. November
2006 der vereinbarte Mäklerlohn von 0,75 Prozent des Kaufpreises, ausmachend
Fr. ..., an die Brokerin überwiesen wurde.
D.
Das Kantonale Steueramt Zürich erfasste die Eheleute X.-Y.________ für die
direkte Bundessteuer 2006 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ...
(Veranlagungsverfügung vom 22. Juni 2011). Bezüglich der Staats- und
Gemeindesteuern 2006 ging das Steueramt in seinem Einschätzungsentscheid vom
30. Mai 2011 von einem steuerbaren Einkommen von Fr. ... (zum Steuersatz von
Fr. ...) und einem Vermögen von Fr. ... (zum Steuersatz von Fr. ...) aus.
Gegenüber der Selbstschatzung hatte die Behörde namentlich den Mäklerlohn,
abzüglich bezogener Beratungsaufwendungen von Fr. ... und einer Passivprovision
von Fr. ..., aufgerechnet, netto mithin Fr. .... Das Steueramt ging dabei von
der Annahme aus, es handle sich beim Mäklerlohn um Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit, das vollumfänglich dem Steuerpflichtigen zuzuordnen sei.
E.
Die Einsprachen der Eheleute X.-Y.________ gegen die Veranlagungsverfügung und
den Einschätzungsentscheid wurden mit Einspracheentscheiden vom 28. Juli 2011
abgewiesen. Die dagegen gerichtete Beschwerde und den Rekurs hiess das
Steuerrekursgericht des Kantons Zürich mit Entscheid vom 30. März 2012
teilweise gut. Anders als das Steueramt nahm das Steuerrekursgericht an,
aufgrund der vertraglichen Gegebenheiten liege eine einfache Gesellschaft vor,
was eine gleichmässige Gewinnaufteilung und damit den bloss hälftigen Zufluss
des Mäklerlohns an den Steuerpflichtigen nach sich ziehe. Die gegen diese
Entscheide beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich erhobenen Beschwerden
wurden mit Urteilen vom 22. August 2012 abermals teilweise gutgeheissen. Wie
zuvor das Steuerrekursgericht kam das Verwaltungsgericht, 2. Abteilung, 2.
Kammer, in seinen Entscheiden vom 22. August 2012 zum Schluss, dem
Steuerpflichtigen sei die Hälfte des Mäklerlohns zuzuweisen. Folgerichtig seien
überdies die damit zusammenhängenden hälftigen Aufwendungen zum Abzug
zuzulassen.
F.
Mit zwei Eingaben vom 25. September 2012 ersuchen die Eheleute X.-Y.________
das Bundesgericht um Aufhebung der angefochtenen Entscheide vom 22. August
2012. Sie beantragen, sie seien für die direkte Bundessteuer 2006 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. ... zu veranlagen. Für die Staats- und
Gemeindesteuer 2006 seien sie mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ... (zum
Steuersatz von Fr. ...) bzw. einem steuerbaren Vermögen von Fr. ... (zum
Steuersatz von Fr. ...) einzuschätzen.
Während die Vorinstanz und das Kantonale Steueramt (mit kurzer Begründung)
beantragen, die beiden Beschwerden seien abzuweisen, soweit darauf einzutreten
sei, schliesst die Eidgenössische Steuerverwaltung bezüglich der direkten
Bundessteuer (Verfahren 2C_942/2012) auf Abweisung und verzichtet sie bezüglich
der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich praxisgemäss auf einen
Antrag (Verfahren 2C_941/2012). Dies veranlasst die Steuerpflichtigen zu einer
abschliessenden Replik.
Mit Verfügungen vom 22. Oktober 2012 wies der Präsident der II.
öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts den in beiden Verfahren
gestellten Antrag um Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung ab.
Erwägungen:
I. Prozessuales
1.
1.1. Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren
Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 BGG) und mit freier
Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 139 III 133 E. 1 S. 133; 139 V 42 E. 1 S.
44).
1.2. Die angefochtenen Entscheide betreffen einerseits die Staats- und
Gemeindesteuern 2006 des Kantons Zürich, anderseits die direkte Bundessteuer
2006. Es stellen sich dieselben Rechtsfragen. Es rechtfertigt sich daher, die
beiden Verfahren zu vereinigen und die Beschwerde in einem einzigen Urteil zu
erledigen (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 BZP; BGE 131 V 461 E. 1.2 S. 465;
Urteil 2C_711/2012 / 2C_712/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 1.2).
1.3. Die Beschwerden richten sich gegen zwei (End-) Entscheide einer letzten
kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist gegeben (Art. 82 lit.
a, Art. 83, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 90 BGG
i.V.m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
[StHG; SR 642.14]). Die Sachurteilsvoraussetzungen geben zu keinen weiteren
Bemerkungen Anlass. Auf die Beschwerden ist einzutreten.
1.4. Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG
geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an
(Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde
vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann
die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es
kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz
abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 138 III 537 E. 2.2 S.
540; 137 III 385 E. 3 S. 386; 133 II 249 E. 2.2 S. 550).
1.5. Fragen des Bundesrechts klärt das Bundesgericht mit freier Kognition (Art.
95 lit. a BGG; Urteile 2C_1158/2012 vom 27. August 2013 E. 1.4; 2C_95/2013 /
2C_96/2013 vom 21. August 2013 E. 1.5). Trotz der Rechtsanwendung von Amtes
wegen prüft das Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen
Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42 BGG), grundsätzlich nur die geltend
gemachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich
sind (BGE 135 II 384 E. 2.2.1 S. 389; 134 III 102 E. 1.1 S. 104; 133 II 249 E.
1.4.1 S. 254).
1.6. Im Bereich des Steuerharmonisierungsrechts gilt bezüglich der Kognition
Folgendes: Das Bundesgericht prüft auch das harmonisierte kantonale Steuerrecht
grundsätzlich mit freier Kognition, in gleicher Weise, wie es dies im Fall von
Bundesrecht täte (Art. 95 lit. a BGG). Soweit das Harmonisierungsrecht den
Kantonen allerdings einen gewissen Gestaltungsspielraum ("une certaine marge de
manoeuvre") belässt, handelt es sich bei der kantonalen Norm insoweit um (rein)
kantonales Recht, was eine Einschränkung der Kognition nach sich zieht (zum
Ganzen Urteile 2C_599/2012 vom 16. August 2013 E. 1.5; 2C_711/2012 / 2C_712/
2012 vom 20. Dezember 2012 E. 1.4, in: StE 2013 B 26.21 Nr. 7; 2C_337/2012 vom
19. Dezember 2012 E. 1.4, in: StR 68/2013 S. 368).
1.7. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die vorinstanzlichen
Feststellungen können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich
unrichtig, d.h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV; BGE 137 II 353 E.
5.1 S. 356; zum Begriff der Willkür in der Rechtsanwendung BGE 138 I 49 E. 7.1
S. 51; 137 I 1 E. 2.4 S. 5) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art.
95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei
aufzuzeigen, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens
entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).
1.8.
1.8.1. Das Kantonale Steueramt trägt in seiner Vernehmlassung u.a. vor, es
liege Simulation bzw. Steuerumgehung vor. Die Steuerpflichtigen kritisieren
dies in ihrer Replik. Sie stellen sich auf den Standpunkt, die Ausführungen der
Steuerbehörde litten unter einer unzureichenden Begründung, was zum
Nichteintreten auf die Vernehmlassung führen müsse (hinten E. 1.8.2). In der
Sache selbst sei die Beschwerdeantwort ohnehin nicht zu hören, da "die neuen
tatsächlichen Vorbringen der Simulation und/oder der Steuerumgehung" den
Streitgegenstand sprengten und sie sich dem angefochtenen Entscheid nicht
entnehmen liessen.
1.8.2. Die Argumentation der Steuerpflichtigen zur Eintretensfrage überzeugt
nicht: Zwar spricht Art. 42 Abs. 1 BGG in der Tat von "Rechtsschriften" und
nicht bloss von "Beschwerden", sodass bei rein grammatikalischer Auslegung
davon ausgegangen werden könnte, mitgemeint seien etwa auch
Beschwerdeantworten, Vernehmlassungen und Repliken. Dies widerspricht aber dem
Sinn der Norm. Mit der Beschwerdeantwort lässt sich ein vorinstanzlicher
Entscheid - mangels Zulässigkeit einer eigentlichen Anschlussbeschwerde (BGE
138 V 106 E. 2.1) - begriffsgemäss nicht anfechten. Die Anfechtung des
vorinstanzlichen Entscheids setzt vielmehr eine Beschwerde voraus. Damit kann
auch Art. 42 Abs. 2 BGG, der die Anforderungen an die Begründung der
"Rechtsschriften" regelt, auf eine Beschwerdeantwort keine Anwendung finden.
Selbst bei Fehlen eines Antrags auf Abweisung der Beschwerde - etwa, weil die
beschwerdegegnerische Partei vom Einreichen einer Vernehmlassung abgesehen hat
- ist es dem Bundesgericht unbenommen, die Beschwerde abzuweisen (Art. 106 Abs.
1; vorne E. 1.4 f.). Aus diesem Grund gibt es kein förmliches Eintreten oder
Nichteintreten auf den Antrag in der Beschwerdeantwort. Gleiches gilt, wenn -
wie vorliegend - von der beschwerdegegnerischen Partei der Antrag auf Abweisung
der Beschwerde zwar ausdrücklich gestellt, aber nicht näher begründet wird.
Anders verhält es sich nur, wenn die beschwerdegegnerische Partei der Meinung
ist, der angefochtene Entscheid beruhe zwar auf einer falschen Begründung, im
Ergebnis sei er - aus abweichenden Gründen - aber dennoch richtig. Im
vorliegenden Fall gilt das für die Vorbringen der Steuerbehörde, wonach das
(zweite) Broker Agreement simuliert sei und zudem den Tatbestand der
Steuerumgehung erfülle. Dieses Vorgehen ist unter formellen Gesichtspunkten
nicht zu beanstanden.
1.8.3. Das Anfechtungsobjekt vor Bundesgericht besteht im angefochtenen
vorinstanzlichen Entscheid (BGE 136 II 457 E. 4.2 S. 462). Streitgegenstand
kann nur sein, was bereits Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens war oder
hätte sein sollen und was gemäss der Dispositionsmaxime (Art. 107 Abs. 1 BGG)
zwischen den Parteien noch strittig ist (Urteile 8C_811/2012 vom 4. März 2013
E. 3; 2C_446/2007 vom 22. Januar 2008 E. 2.2; BGE 125 V 413 E. 2 S. 415 ff.).
Der Streitgegenstand ergibt sich damit aus den Parteibegehren, insbesondere den
Beschwerdeanträgen (vgl. BGE 136 II 457 E. 4.2 S. 463, 165 E. 5 S. 174; 133 II
35 E. 2 S. 38). Er kann vor Bundesgericht eingeschränkt ("minus"), nicht aber
ausgeweitet ("plus") oder geändert ("aliud") werden (Urteile 2C_258/2011 vom
30. August 2012 E. 1.2.2; 2C_25/2011 / 2C_58/2011 vom 3. Juli 2012 E. 1.4.1,
nicht publ. in: BGE 138 II 465; BGE 136 V 362 E. 3.4.2 S. 365; 131 II 200 E.
3.2 S. 203). Bezieht er sich begriffsnotwendig auf die beantragte Rechtsfolge,
ist es der beschwerdeführenden Partei unbenommen, welche rechtlichen Argumente
- neue, bisherige, wieder aufgenommene - sie zur Stützung ihres Begehrens
vorbringen will (Urteil 2C_446/2007 vom 22. Januar 2008 E. 2.3).
Neue Rechtsstandpunkte im Sinne einer überarbeiteten oder ergänzten
rechtlichen Begründung ("argumentation juridique nouvelle") fallen demzufolge
weder unter die [stets unzulässigen] neuen Rechtsbegehren (Art. 99 Abs. 2 BGG)
noch stellen sie [unter Umständen zulässige] neue Tatsachenbehauptungen und
Beweisanträge (Noven; Art. 99 Abs. 1 BGG) dar (BGE 136 V 268 E. 4.5 S. 277).
Dies gilt auch im bundesgerichtlichen Verfahren (ausführlich dazu Urteil 2C_984
/2012 vom 21. März 2013 E. 2.4; BGE 138 II 217 E. 2.4 f. S. 220 f.; 136 V 362
E. 4.1 S. 366 f.). Die im kantonalen Verfahren obsiegende Partei kann alle
Beschwerdegründe in ihrer Antwort auf die Beschwerde geltend machen, um
allfällige Fehler der kantonalen Entscheidung zu rügen, die ihr im Falle einer
abweichenden Beurteilung durch das Bundesgericht nachteilig sein könnten (BGE
137 I 257 E. 5.4; 135 IV 56 E. 4.2; 134 III 332 E. 2.3 S. 334).
Führt die Steuerbehörde vor Bundesgericht - anders als vor der Vorinstanz -
Simulation und Steuerumgehung ins Feld, handelt es sich nach dem Gesagten um
eine neue rechtliche Begründung, die sich im Rahmen des Streitgegenstandes
hält. Unter Vorbehalt dessen, dass die neue rechtliche Begründung auf keinen
Tatsachen beruht, die von der Vorinstanz nicht bereits festgestellt worden sind
(Art. 105 Abs. 1 BGG), ist sie von der Steuerbehörde mit Recht angeführt
worden. Auf die Beschwerde ist auch unter diesem Gesichtspunkt einzutreten.
II. Direkte Bundessteuer
2.
2.1. Die subjektive Zuordnung von Einkommen und Vermögen natürlicher Personen
ist ein ungeschriebenes Element des Steuertatbestandes. Sie bildet ebenso
Voraussetzung wie Schranke einer allgemeinen, auf Generalklauseln (Art. 16 Abs.
1 DBG bzw. Art. 7 Abs. 1 StHG) beruhenden Besteuerung des Reinvermögenszugangs
("théorie de l'accroissement du patrimoine" bzw. "imposition du revenu global
net"; dazu BGE 139 II 363 E. 2.1 S. 365 f.). Allgemein gilt, dass die
subjektive Zuordnung im Steuerrecht mit der zivilrechtlichen Sichtweise
übereinstimmt ( JESSICA SALOM, L'attribution du revenu en droit fiscal suisse
et international, 2010, S. 55 ff.), es sei denn, das Gesetz sehe eine
eigenständige steuerrechtliche Zurechnungsregel vor oder verfolge eine
wirtschaftliche Betrachtungsweise (a.a.O., S. 70 ff.; Urteil 2C_95/2013 / 2C_96
/2013 vom 21. August 2013 E. 2.1).
2.2. In Konkretisierung des allgemeinen Grundsatzes von Art. 8 ZGB, der auch im
öffentlichen Recht gilt (BGE 138 II 465 E. 6.8.2 S. 486; 138 V 218 E. 6 S.
222), herrscht im Steuerrecht die Normentheorie. Danach trägt die Steuerbehörde
die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen, wogegen
die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen
beweisbelastet ist (Urteile 2C_1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 3.4; 2C_678/2012
vom 17. Mai 2013 E. 3.6). Mit Blick auf die Gesamteinkommensbesteuerung ist
weiter zu folgern, dass die (von der Steuerbehörde zu beweisenden) Einkünfte,
die als Entgelt für die Arbeit oder die Dienste einer Person anfallen,
vermutungsweise derselben Person zuzuordnen sind (zitiertes Urteil 2C_95/2013 /
2C_96/2013 E. 2.2).
2.3. Durch den Mäklervertrag ("le courtage") erhält der Mäkler gemäss Art. 412
Abs. 1 OR den Auftrag, gegen eine Vergütung, Gelegenheit zum Abschlusse eines
Vertrages nachzuweisen (Nachweismäkelei) oder den Abschluss eines Vertrages zu
vermitteln (Vermittlungsmäkelei). Die Tätigkeit des Nachweismäklers beschränkt
sich auf die Bekanntgabe einer oder mehrerer konkret bestimmter
Abschlussgelegenheiten, während der Vermittlungsmäkler auf den
Vertragsabschluss aktiv hinwirkt. In beiden Fällen setzt der Anspruch auf den
Mäklerlohn einen Kausalzusammenhang zwischen der Tätigkeit des Mäklers und dem
tatsächlichen Zustandekommen des Hauptvertrags bzw. Zielgeschäfts voraus
("Erfolgsbedingtheit"; Urteil 4A_283/2012 vom 31. Juli 2012 E. 5.2). Der
Mäklerlohn ist gemäss der dispositiven Bestimmung in Art. 413 Abs. 1 OR denn
auch [erst] verdient, sobald das Zielgeschäft durch Nachweis oder Vermittlung
des Mäklers zustande gekommen ist (Urteil 2C_1026/2012 vom 1. April 2013 E.
2.1; zitiertes Urteil 4A_283/2012 E. 4.1; BGE 131 III 268 E. 5.1.2 S. 275; 124
III 481 E. 3a S. 482 f.; 114 II 357 E. 3a S. 359; 106 II 224 E. 4 S. 225; 97 II
355 E. 3 S. 357; vgl. zum Ganzen Caterina Ammann, in: Basler Kommentar,
Obligationenrecht I, 5. Auflage 2011, N. 8 zu Art. 413 OR; Pascal G. Favre/
Pierre Tercier, Les contrats spéciaux, 4. Aufl. 2009, N. 5641; Matthias
Streiff, Handkommentar zum Maklervertrag, 2009, S. 79; Josef Hofstetter, in:
Schweizerisches Privatrecht, Bd. VII/6, 2000, S. 174, 181). Spiegelbildlich ist
das vertragsgemäss geschuldete Honorar bei buchführungspflichtigen
Auftraggebern der Erfolgsrechnung im Zeitpunkt zu belasten, in welchem der
Anspruch des Mäklers auf das Entgelt entsteht (zitiertes Urteil 2C_1026/2012 E.
2.1; Urteile 2A.129/1997 / 2P.177/1997 vom 4. Juni 1998 E. 3, in: RDAT 1998 II
22t S. 353; 2A.523/1997 vom 29. Januar 1999 E. 3b, in: ASA 68 S. 246, für die
Verrechnungssteuer; vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 39
f. zu Art. 27 DBG).
2.4. Ist für einen Vertrag, der von Gesetzes wegen an keine Form gebunden ist,
die Anwendung einer solchen vorbehalten worden, wird gemäss Art. 16 Abs. 1 OR
vermutet, die Parteien hätten vor Erfüllung der Form nicht verpflichtet sein
wollen. Diese Vermutung kann durch den Nachweis widerlegt werden, dass die
Parteien nachträglich durch konkludentes Verhalten auf die vorbehaltene Form
verzichtet haben (BGE 125 III 263 E. 4c S. 268 mit Hinweisen). Ein konkludenter
Verzicht ist etwa anzunehmen, wenn die Parteien vor der Erfüllung der Form
vertragliche Leistungen vorbehaltlos erbringen und entgegennehmen (Urteile
4A_416/2012 vom 21. November 2012 E. 3.3; 4C.79/2005 vom 19. August 2005 E. 2,
nicht publ. in: BGE 131 III 640; 4C.362/1994 vom 28. März 1995 E. 3b/cc; BGE
105 II 75 E. 1 S. 78).
2.5. Steuerrechtlich gilt Einkommen oder Ertrag als realisiert, sobald die
steuerpflichtige Person Leistungen vereinnahmt oder zumindest einen festen
Rechtsanspruch darauf erwirbt, über den sie tatsächlich verfügen kann
("Soll-Methode"). Erforderlich ist ein abgeschlossener Erwerbsvorgang. Auf den
Zeitpunkt der tatsächlichen Erfüllung des Anspruchs kommt grundsätzlich nichts
an (Urteil 2A.44/2003 vom 15. Oktober 2004 E. 4.2.5). Der Rechtserwerb kann
sich als Forderungs- (obligatorisches Recht) oder Eigentumserwerb (dingliches
Recht) darstellen (Urteil 2C_776/2012 / 2C_777/2012 vom 19. Februar 2013 E.
3.1, in: StE 2013 B 21.1 Nr. 22; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4. Aufl.
2012, § 7 N. 12; Markus Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 10 N. 51; Locher,
a.a.O., N. 18 zu Art. 16 DBG; Markus Weidmann, Einkommensbegriff und
Realisation, 1996, S. 195 f.). Von der "Soll-Methode" wird in der Steuerpraxis
nur abgewichen, soweit die Erfüllung der Forderung - die eigentliche
Gegenleistung - als besonders unsicher erscheint. Diesfalls wird mit der
Besteuerung bis zur Erfüllung zugewartet ("Ist-Methode"; Urteile 2A.250/2006
vom 11. Oktober 2006 E. 2.1, in: StE 2007 B 21.2 Nr. 24; 2P.323/2003 vom 7. Mai
2004 E. 4.1, in: StE 2005 A 24.21 Nr. 16). Im Bereich des Mäklervertrags liegt
ein abgeschlossener Erwerbsvorgang vor, sobald der Mäkler die vertragsgemässe
Nachweis- resp. Vermittlungstätigkeit entfaltet hat (Art. 412 Abs. 1 OR) und -
aufgrund von Art. 413 Abs. 1 OR - der Hauptvertrag als direkte Folge der
Bemühungen des Mäklers tatsächlich zustande kommt (vorne E. 2.3).
2.6. Der zivilrechtlichen Vertragsfreiheit steht die steuerrechtliche
Gestaltungsfreiheit bzw. Organisationshoheit der Unternehmung gegenüber
(zitierte Urteile 2C_1158/2012 E. 3.6; 2C_95/2013 / 2C_96/2013 E. 2.3; Urteile
2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.7; 2C_708/2012 vom 21. Dezember 2012 E.
4.2, nicht publ. in: BGE 139 I 64, aber in: StE 2013 A 24.44.1 Nr. 3, StR 68/
2013 S. 212; 2C_896/2008 vom 30. Oktober 2009 E. 4.2.3 zur Steuerplanung, in:
RDAF 66/2010 II S. 335, StR 65/2010 S. 165; nun BGE 139 II 78 E. 3.2.1 S. 88
f.). Auch Aktionär und Aktiengesellschaft können sich auf die steuerliche
Gestaltungsfreiheit berufen (zitiertes Urteil 2C_95/2013 / 2C_96/2013 E.3.5;
Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 4.2.1, in: StR 67/2012 S. 127). Dies
entbindet sie freilich nicht davon, die angestrebte Wirkung vertraglich
auszugestalten und - für steuerliche Zwecke - hinreichend zu belegen.
3.
3.1. Die Vorinstanz stellt in für das Bundesgericht verbindlicher Weise (Art.
105 Abs. 1 BGG) fest, dass zwei Brokerage Agreements bestehen, ein erstes vom
1. Februar 2006 (abgeschlossen zwischen dem Principal und dem Steuerpflichtigen
sowie der von ihm beherrschten Brokerin; laufend vom 1. Februar 2006 bis zum
30. September 2006) und ein zweites vom 19./24. Juli 2006 (abgeschlossen
zwischen dem Principal und der vom Steuerpflichtigen als Verwaltungsrat
vertretenen Brokerin). Sie geht davon aus, dass die am älteren Vertrag
beteiligten Mäkler (der Steuerpflichtige und die Brokerin) eine einfache
Gesellschaft (Art. 530 ff. OR) gebildet haben. In verbindlicher Weise stellt
sie fest, der erste Vertrag enthalte eine Klausel, wonach der Mäklerlohn auch
dann geschuldet sei, wenn es gelinge, innerhalb von sechs Monaten seit dem
Auslaufen oder der Kündigung des Vertrages die Investmentgesellschaft an eine
von den Mäklern nachgewiesene Käuferschaft zu veräussern (Ziff. 7). Weiter
ergibt sich aus den vorinstanzlichen Feststellungen, dass die Zahlung des
Mäklerlohns (vom Principal an die Brokerin) am 7. November 2006 erfolgt ist,
worauf die Brokerin weitere Spesen um diesen Vertrag beglichen hat. Den
Zeitpunkt des Abschlusses des Haupt- oder Zielvertrags konnten weder die Unter-
noch die Vorinstanz ermitteln.
Die Vorinstanz folgert, dass "jedenfalls aus der Sicht des Principal mit der
zweiten Vereinbarung die erste integral ersetzt bzw. erneuert werden sollte,
ohne ein Fortbestehen von Provisionsansprüchen des Steuerpflichtigen". Der
Steuerpflichtige habe keine Ansprüche gegen den Principal erhoben, was
zivilprozessual, so die Vorinstanz, auch riskant gewesen wäre. In diesem Sinn
sei der zweiten Vereinbarung tatsächlich nachgelebt worden. Dennoch sei der
Mäklerlohn - mit der Unterinstanz - je hälftig dem Steuerpflichtigen und der
Brokerin zuzuordnen. Im Wesentlichen erwägt die Vorinstanz, die beiden am
älteren Vertrag beteiligten Mäkler hätten aufgrund der gemeinsamen
Zweckverfolgung eine einfache Gesellschaft gebildet. Diese habe über den 30.
Juni 2006 hinaus - aufgrund der "Prolongationsklausel" (Ziff. 7) - bestanden,
bis ihr Zweck mit der Honorarzahlung (am 7. November 2006) erreicht worden sei
(Art. 545 Abs. 1 Ziff. 1 OR). Weiter ergebe sich aus den Akten, dass die
Bemühungen der beigezogenen Anwaltskanzlei am 10. November 2005 begonnen und am
18. Juli 2006, von späteren kleineren Leistungen abgesehen, ein Ende gefunden
hätten. Dies alles belege, dass das Honorar der einfachen Gesellschaft zustehe.
Der Abschluss des zweiten Mäklervertrags ändere daran nichts, da die Brokerin
mit der alleinigen Beanspruchung des Honorars ihre Treuepflicht verletzt habe
(Art. 536 Abs. 1 OR). Schliesslich habe der jüngere Vertrag die notwendige
Liquidation der einfachen Gesellschaft und die Auseinandersetzung im
Innenverhältnis nicht zu ersetzen vermocht.
3.2. Entscheidend ist, ob der jüngere Vertrag den älteren aufgehoben und
ersetzt hat. Mit Blick auf die zivilrechtliche Vertragsfreiheit (vorne E. 2.6)
spricht grundsätzlich nichts gegen die Ablösung eines ersten Vertrags durch
einen zweiten, an welchem andere Vertragsparteien beteiligt sind. Vorbehalten
bleiben etwaige Formvorschriften. Der Vorinstanz ist darin zuzustimmen, dass es
sich bei beiden Brokerage Agreements um (Vermittlungs-) Mäklerverträge im Sinne
von Art. 412 ff. OR handelt. Daraus ergibt sich die grundsätzliche Formfreiheit
und die Möglichkeit, nachträglich durch konkludentes Verhalten auf die
ursprünglich vertraglich vorgesehene Form (hier: Ziff. 8.2 des ersten Vertrags)
zu verzichten (vorne E. 2.4).
3.3. Ziff. 8.2 des jüngeren Mäklervertrags lautet:
"This Agreement constitutes the entire agreement and understanding of the
parties with respect to its subject matter and supersedes all oral
communication and prior writings with respect thereto."
Die Vorinstanz führt hierzu aus, dass "jedenfalls aus der Sicht [des
Principal] mit der zweiten Vereinbarung die erste integral ersetzt bzw.
erneuert werden sollte". Es fragt sich, welcher Wille dieser Vertragsbestimmung
zugrunde lag und wer als Partei des Zweitvertrags zu betrachten ist.
Gemäss Art. 18 Abs. 1 OR bestimmt sich der Inhalt des Vertrags nach dem
übereinstimmenden wirklichen Willen der Parteien. Die empirische oder
subjektive hat gegenüber der normativen oder objektivierten Vertragsauslegung
den Vorrang. Nur wenn der übereinstimmende wirkliche Wille der Parteien
unbewiesen bleibt, sind zur Ermittlung des mutmasslichen Parteiwillens die
Erklärungen der Parteien aufgrund des Vertrauensprinzips so auszulegen, wie sie
nach ihrem Wortlaut und Zusammenhang sowie den gesamten Umständen verstanden
werden durften und mussten (zum Ganzen BGE 138 III 659 E. 4.2.1 S. 666 f. mit
zahlreichen Hinweisen).
Wie die Vorinstanz mit Recht festhält, muss jedenfalls der Principal die
Auflösung des Erstvertrags beabsichtigt haben. Mit der englischen Wendung
"supersede" (etwas ablösen, ersetzen, an die Stelle von etwas treten) bringen
die am Zweitvertrag beteiligten Parteien bei grammatikalischer Auslegung
tatsächlich zum Ausdruck, dass der jüngere Vertrag insgesamt den älteren
aufheben und ersetzen soll. Ihr Verhalten im Nachgang zum zweiten
Vertragsschluss kann nicht anders als die Fortsetzung des schriftlich
Festgehaltenen gedeutet werden. Primärer Ausdruck dieses Parteiwillens ist das
vertragsgemässe Verhalten der Parteien. Die Vorinstanz stellt dazu fest, "in
diesem Sinn [sei] der (zweiten) Vereinbarung ... nachgelebt worden". So schrieb
der Principal den Mäklerlohn der Gesellschaft gut, was der Steuerpflichtige
nach den verbindlichen vorinstanzlichen Feststellungen nicht beanstandete. Ob
dabei Aspekte wie das ungewisse Prozessrisiko tatsächlich eine Rolle spielten,
kann offenbleiben, fehlen doch hierzu tatsächliche Feststellungen.
Daran, dass ein auf Vertragsersetzung gerichteter Wille auch vom
Steuerpflichtigen ausging, kann vor dem Hintergrund der vorinstanzlichen
Sachverhaltsfeststellungen kein Zweifel bestehen. Der Umstand, dass er den
Zweitvertrag nicht für sich selber, sondern [nur] als Verwaltungsrat und
Vertreter der Brokerin unterzeichnet hat, vermag keinen Dissens oder fehlenden
Konsens aufzuzeigen. Der Principal und die ordentlich vertretene Brokerin haben
gegenteils explizit, der Steuerpflichtige zumindest implizit (durch
konkludentes Verhalten) den älteren durch den jüngeren Vertrag aufgehoben und
ersetzt, was durch ihr späteres Verhalten, namentlich die Zahlung, untermauert
wird. An einem alle Parteien umfassenden Aufhebungsvertrag ist nicht zu
zweifeln. Unter dem Aspekt des zivilrechtlichen Vertrauensprinzips (Art. 2 Abs.
1 ZGB) bzw. des öffentlich-rechtlichen Gebots des Handelns nach Treu und
Glauben (Art. 9 BV) kann nicht unberücksichtigt bleiben, wie es sich verhielte,
beriefe sich der Steuerpflichtige zu seinen Gunsten nachträglich darauf, der
jüngere Vertrag sei formungültig, weswegen er den Erstvertrag nicht habe
ersetzen können. Dies wäre - was hier nicht zu beurteilen ist - möglicherweise
als Rechtsmissbrauch (Art. 2 Abs. 2 ZGB) zu würdigen. Im Umkehrschluss kann dem
Steuerpflichtigen nicht zu seinen Ungunsten der Bestand des älteren Vertrags
entgegengehalten werden.
3.4. Der Mäklerlohn gelangte nach den für das Bundesgericht verbindlichen
vorinstanzlichen Feststellungen am 7. November 2006 zur Auszahlung. Wie die
Vorinstanz annimmt, ist der Zahlung der Abschluss des Zielvertrages
vorausgegangen. Diese Beweiswürdigung ist jedenfalls nicht offensichtlich
willkürlich. Sie führt angesichts des unbewiesen gebliebenen
Abschlusszeitpunkts des Hauptvertrags dazu, dass der Anspruch auf den
Mäklerlohn (Art. 413 Abs. 1 OR; vorne E. 2.3) mit der Zahlung am 7. November
2006 entstanden ist. Die Zeitpunkte gemäss Soll- und Ist-Methode (vorne E. 2.5)
fallen unter diesen besonderen Vorzeichen zusammen. Nach dem Gesagten war der
Erstvertrag zu diesem Zeitpunkt längst aufgehoben. Als den Zielvertrag
vermittelnde Mäklerin kommt mithin einzig die Brokerin in Frage. Sie war
zivilrechtlich am Mäklerlohn berechtigt und konnte ihn - für den Principal
befreiend - entgegennehmen.
3.5. Steuerrechtlich herrscht grundsätzliche Gestaltungsfreiheit bzw.
Organisationshoheit der steuerpflichtigen Personen. Auch die Aktiengesellschaft
und ihr Aktionariat können sich darauf berufen, soweit die angestrebte Wirkung
vertraglich ausgestaltet und - für steuerliche Zwecke - hinreichend belegt ist
(vorne E. 2.6). Schuldrechtlich steht fest, dass der Anspruch auf den
Mäklerlohn [einzig] der Brokerin zustand. Die subjektive Zuordnung im
Steuerrecht stimmt mit der zivilrechtlichen Sichtweise überein (vorne E. 2.1).
Der Mäklerlohn gilt als am 7. November 2006 realisiert (vorne E. 2.5) und ist
der Brokerin zuzuordnen.
3.6. Bei diesem Ergebnis erübrigen sich Ausführungen zu Entstehung, Fortdauer,
Auflösung und Liquidation der einfachen Gesellschaft. Insbesondere kann
offenbleiben, ob die einfache Gesellschaft, von welcher die Vorinstanz
hinsichtlich des älteren Vertrages ausgeht, zur Zeit der Realisation des
Mäklerlohns überhaupt noch bestand. So oder anders war sie zivil- und damit
auch steuerrechtlich am Mäklerlohn nicht berechtigt.
3.7. Das Kantonale Steueramt trägt in seiner Beschwerdeantwort vor, das von den
Vertragsparteien gewählte Vorgehen müsse als Simulation (Art. 18 Abs. 1 OR),
eventuell als Steuerumgehung (vgl. zitiertes Urteil 2C_487/2011 E. 2.8)
gewürdigt werden. Dabei handelt es sich um eine neue rechtliche Argumentation
der Beschwerdegegnerin (vorne E. 1.8.3). Nach der im Steuerrecht herrschenden
Normentheorie liegt der Einrede der Simulation eine steuererhöhende Tatsache
zugrunde; diese ist durch die Steuerbehörde zu beweisen (vorne E. 2.2). Die
Kantonale Steuerverwaltung bleibt eine vertiefte Auseinandersetzung mit ihren
neuen Standpunkten aber schuldig. Mangels detaillierter Begründung (Art. 42
Abs. 2 BGG) ist darauf nicht weiter einzugehen.
4.
Mit Blick auf die Gesamtreineinkommensbesteuerung gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG
(vorne E. 2.1) ergibt sich, dass die subjektive Zuordnung des Mäklerlohns
vollumfänglich bei der Brokerin vorzunehmen ist. Damit erweist sich die
Beschwerde als begründet. Sie ist gutzuheissen, das angefochtene Urteil
aufzuheben und die Sache zu neuer Veranlagung im Sinne der Erwägungen an die
Veranlagungsbehörde zurückzuweisen (Art. 107 Abs. 2 Satz 2 BGG; Urteile 2C_1151
/2012 vom 3. Juni 2013 E. 4.1, nicht publ. in: BGE 139 II 363; 2C_900/2011 vom
2. Juni 2012 E. 6.4).
III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zürich
5.
5.1. § 16 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 (StG/
ZH; LS 631.1) entspricht Art. 7 Abs. 1 StHG (Prinzip der
Gesamtreineinkommensbesteuerung; zitiertes Urteil 2C_711/2012 / 2C_712/2012 E.
6, in: StE 2013 B 26.21 Nr. 7). Damit kann in allen Teilen auf das zur direkten
Bundessteuer Gesagte verwiesen werden (BGE 135 II 195 E. 9 S. 207 f.).
5.2. Die Beschwerde ist damit auch bezüglich der Staats- und Gemeindesteuer des
Kantons Zürich gutzuheissen, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache
zu neuer Einschätzung im Sinne der Erwägungen an die Einschätzungsbehörde
zurückzuweisen.
IV. Kosten- und Entschädigungsfolgen
6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdegegnerin, die in ihrer
Eigenschaft als Abgabegläubigerin Vermögensinteressen im Sinne von Art. 66 Abs.
4 BGG verfolgt, die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art.
65 i.V.m. Art. 66 Abs. 1 BGG). Die Beschwerdegegnerin hat den Beschwerdeführern
eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 1 BGG). Die Festsetzung der
Kosten und Entschädigung für das kantonale Verfahren wird der Vorinstanz
übertragen (Art. 67 i.V.m. Art. 68 Abs. 5 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2C_941/2012 und 2C_942/2012 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2006 (2C_942/2012) wird
gutgeheissen, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 22.
August 2012 aufgehoben und die Sache zu neuer Veranlagung im Sinne der
Erwägungen an das Kantonale Steueramt Zürich zurückgewiesen.
3.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuer 2006 des Kantons
Zürich (2C_941/2012) wird gutgeheissen, das Urteil des Verwaltungsgerichts des
Kantons Zürich vom 22. August 2012 aufgehoben und die Sache zu neuer
Veranlagung im Sinne der Erwägungen an das Kantonale Steueramt Zürich
zurückgewiesen.
4.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 10'000.-- werden dem
Kanton Zürich auferlegt.
5.
Der Kanton Zürich hat die Beschwerdeführer für das bundesgerichtliche
Verfahren mit Fr. 18'000.-- zu entschädigen.
6.
Zur Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen für das kantonale Verfahren
wird die Sache an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich zurückgewiesen.
7.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Zürich, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich
mitgeteilt.
Lausanne, 9. November 2013
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Kocher
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