II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.727/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_727/2012, 2C_729/2012
Urteil vom 18.Dezember 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Matter.
Verfahrensbeteiligte
Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, Beschwerdeführerin,
gegen
X.________ und Y.________,
Beschwerdegegner,
vertreten durch Rechtsanwalt Peter Dünner.
Gegenstand
2C_727/2012
Staats- und Gemeindesteuern 2009,
2C_729/2012
Direkte Bundessteuer 2009,
Beschwerden gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom
16. Mai 2012.
Sachverhalt:
A.
X.________ und Y.________ bezogen Ende November 2007 ein neu erstelltes
Einfamilienhaus in A.________ TG. lm Jahre 2009 installierten sie für Fr.
49'133.-- eine Photovoltaikanlage, die sie Ende 2009 in Betrieb nahmen.
B.
In ihrer Steuererklärung für 2009 machten die Eheleute X.________ und
Y.________ u.a. die Aufwendung für die genannte Anlage als
Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug von ihrem steuerbaren Einkommen
geltend. Dies anerkannte die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau jedoch nicht
und legte das steuerbare Einkommen des Ehepaars für die direkte Bundessteuer
2009 auf Fr. 90'800.--, dasjenige für die Kantons- und Gemeindesteuern 2009 auf
Fr. 84'900.-- fest. Diese Einschätzungen wurden auf Einsprache hin und danach
von der kantonalen Steuerrekurskommission bestätigt. Dagegen liess das
Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau den Abzug mit einem einzigen Urteil vom
16. Mai 2012 zur Staats- und zur direkten Bundessteuer 2009 kantonal
letztinstanzlich zu.
C.
Am 24. Juli 2012 hat die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau Beschwerden in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ans Bundesgericht erhoben. In Bezug auf
die direkte Bundessteuer 2009 (Verfahren 2C_729/2012) sowie die Staatssteuer
2009 (2C_727/2012) beantragt sie, das verwaltungsgerichtliche Urteil aufzuheben
und die Urteile der Steuerrekurskommission vom 23. November 2011 zu bestätigen.
D.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau schliesst auf Abweisung der
Beschwerden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat auf eine Stellungnahme
verzichtet. Die Beschwerdegegner haben sich nicht vernehmen lassen.
Erwägungen:
I. Prozessuales
1.
1.1 Die gleich lautenden Beschwerden betreffen die gleichen Parteien, richten
sich gegen dasselbe Urteil und werfen dieselben Rechtsfragen auf. Es
rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in
einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24
BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).
1.2 Angefochten ist ein kantonal letztinstanzliches Urteil betreffend die
direkten Steuern des Kantons und des Bundes. Dagegen steht gemäss Art. 82 ff.
BGG in Verbindung mit Art. 73 ff. des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über
die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG, SR
642.14) sowie mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht offen. Auf die form- und fristgerecht
eingereichten Rechtsmittel der gemäss Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG bzw. Art. 89
Abs. 1 BGG legitimierten Beschwerdeführerin ist einzutreten.
1.3 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann
namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 BGG). Das
Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist
daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die
Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen
als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von
der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen. Das
Bundesgericht legt sodann seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten
Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei
offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von
Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).
II. Direkte Bundessteuer
2.
2.1 Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die
Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte von den
steuerbaren Einkünften abgezogen werden. Das Eidgenössische Finanzdepartement
bestimmt, wieweit Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz
dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können (Art. 32 Abs. 2 DBG
in der bis Ende 2009 gültigen Fassung, AS 2009 1515). Nicht abziehbar sind die
übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die Aufwendungen für die
Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34
lit. d DBG).
2.2 Gemäss Art. 5 der Verordnung des Bundesrates vom 24. August 1992 über den
Abzug der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten
Bundessteuer (Liegenschaftskostenverordnung, SR. 642.116 in der bis Ende 2009
gültigen Fassung, AS 2009 1517) gelten als Investitionen, die dem Energiesparen
und dem Umweltschutz dienen, Aufwendungen für Massnahmen, welche zur
rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung erneuerbarer Energien beitragen.
2.2.1 Diese Massnahmen beziehen sich auf den Ersatz von veralteten und die
erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen oder Installationen in bestehenden
Gebäuden. Sinn der Regelung ist es, einen Anreiz zu schaffen, bestehende,
energietechnisch schlechte Bausubstanz bzw. energietechnisch veraltete
Installationen möglichst bald auf den modernen Stand der Technik zu bringen
(vgl. dazu u.a. Urteil 2C_666/2008 vom 12. Mai 2009 E. 2.1 mit Hinweis, StE
2010 B 25.7 Nr. 5 sowie DIETER EGLOFF, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3.
Aufl. Muri/Bern 2009, N 67 zu § 39 StG).
2.2.2 Ein Abzug für energiesparende Massnahmen ist nur für Vorkehren an
vorhandenen Bauten, nicht aber bei der Erstellung von Neubauten möglich (Urteil
2C_63/2010 vom 6. Juli 2010 E. 2.1 StR 65, 864 S. 865 mit Hinweisen auf die
Literatur). Denn bei Neubauten können die Auslagen in keinem Fall
Mischcharakter haben, d.h. für teilweise werterhaltende und teilweise
wertvermehrende Aufwendungen anfallen (vgl. Urteil 2A.223/1997 vom 11. Juni
1999 E. 3g ASA 70, 155 S. 161 f.). Sie stellen stets nach Art. 34 lit. d DBG
nicht absetzbare Herstellungskosten dar.
2.2.3 Zwar hätte nach Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG das Eidgenössische
Finanzdepartement zu bestimmen, wieweit Investitionen, die dem Energiesparen
dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können. Die entsprechende
Verordnung vom 24. August 1992 über die Massnahmen zur rationellen
Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien (SR 642.116.1) listet
zwar die infrage kommenden (technischen) Massnahmen beispielhaft auf. Zur
Frage, wann ein Alt- und wann ein Neubau vorliegt, äussert sie sich jedoch
nicht.
2.2.4 Dabei ist zu bedenken, wie das Bundesgericht bereits im Urteil 2C_63/2010
vom 6. Juli 2010 E. 2.3, StR 65/2010 864 S. 866 hervorgehoben hat, dass das
Einkommenssteuerrecht schlecht dazu geeignet ist, energiepolitische (d.h.
ausserfiskalische) Zielsetzungen zu verfolgen. Allgemein sind finanzielle
Beiträge im Investitionszeitpunkt effizienter als Steuervergünstigungen, die
sich viel später auswirken. Zudem kommen solche Vergünstigungen
leistungsfähigen Pflichtigen dank der progressiven Tarife in stärkerem Ausmass
zugute als einkommensschwachen, weil Erstere den Abzug von ihrer hohen
Bemessungsgrundlage vornehmen können. Diese Gesichtspunkte ändern nichts daran,
dass das Bundesgericht aufgrund von Art. 190 BV an die hier massgebliche
gesetzliche Regelung gebunden ist. Doch kann der Anwendungsbereich solcher
problematischer Massnahmen nur (eher) restriktiv sein.
3.
3.1 Vorliegend ist unbestritten, dass es sich bei der Installation einer
Photovoltaikanlage um eine grundsätzlich förderungswürdige Energiesparmassnahme
handelt. Genauso wenig steht die Energieeffizienz der fraglichen Massnahme im
Streit. Angefochten ist somit nicht eine vorinstanzliche
Sachverhaltsfeststellung, vielmehr geht es um die rechtliche Würdigung dieses
Sachverhalts. Es fragt sich, ob die aufgewendeten Kosten gemäss Art. 32 Abs. 2
DBG vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden können.
3.2 Die kantonale Steuerverwaltung gründet ihre ursprüngliche Verweigerung des
beantragten Abzugs (sowie ihre jetzige Beschwerde) auf den Standpunkt, während
einer fünfjährigen "Sperrfrist" nach dem Zeitpunkt der Erstellung sei ein Abzug
für Energiesparmassnahmen ausgeschlossen; während dieser Frist könne es sich
somit noch nicht um einen Altbau handeln.
Dagegen geht die Vorinstanz davon aus, dass die fragliche Energiesparmassnahme
nicht mehr an einem Neubau vorgenommen worden sei, nachdem die Beschwerdegegner
im Zeitpunkt der Installation bereits über zwei Jahre in ihrem 2007 erstellten
Einfamilienhaus gewohnt hatten. Eine zeitliche Befristung, innerhalb welcher
noch eine "erstellungsnahe" Investition vorliege, gebe es nicht, und die
Förderung von Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen sei ein
ausserfiskalisches Ziel, das nicht durch ausgedehnte Fristen verhindert werden
dürfe. lm Übrigen liege ein absichtliches Ausnützen dieser
Steuersparmöglichkeit nicht vor, weshalb der Abzug zu gewähren sei.
3.3 Die hier massgebliche Regelung bezweckt zwar - wie bereits erwähnt (vgl.
oben E. 2.2.1) - einen Anreiz zu schaffen, bestehende Bausubstanz möglichst
bald auf den modernen Stand der Technik zu bringen. Das könnte - isoliert
betrachtet - dafür sprechen, den beantragten Steuerabzug sogar für eine nur
zwei Jahre nach der Erstellung einer Baute vorgenommene zusätzliche
Installation anzuerkennen. Eine solche Sichtweise würde allerdings ausser Acht
lassen, dass die abzugsberechtigten Massnahmen sich gemäss der genannten
Zwecksetzung auf den Ersatz von veralteten Bauteilen oder die erstmalige
Anbringung in energietechnisch schlechter Bausubstanz beziehen müssen. Weder
das eine noch das andere ist hier jedoch erwiesen oder auch nur dargetan.
Vielmehr nahmen die Beschwerdegegner ihre Zusatzinvestition aus ganz anderem
Grund vor, nachdem anfangs des Jahres 2009 die kostendeckende
Einspeisevergütung (KEV, gemäss Art. 7a Abs. 1 des Energiegesetzes vom 26. Juni
1998 [EnG, SR 730.0], gemäss Anhang Ziff. 2 des Stromversorgungsgesetzes vom
23. März 2007 [StromVG, SR 734.71]) in Kraft getreten war. Es kann ihnen gewiss
nicht zum Vorwurf gemacht werden, von der neu zugänglichen finanziellen
Erleichterung profitiert zu haben. Darüber hinaus können sie aber unter den
gegebenen Umständen nicht auch noch eine steuerliche Privilegierung für sich in
Anspruch nehmen. Das gilt umso mehr, als diese Privilegierung - wie bereits
festgehalten (vgl. oben E. 2.2.4) - nur restriktiv gewährt werden kann.
Was sich mit Blick auf den Zweck der anwendbaren Regelung aufdrängt, kann auch
unter dem Gesichtspunkt der Unterscheidung zwischen Werterhaltung und
-vermehrung nicht anders beurteilt werden. Abzugsfähig sind Energiekosten nur
dann, wenn sie einen Mischcharakter haben, d.h. den Wert der betroffenen Baute
nur teilweise vermehren (vgl. oben E. 2.2.2). Hier ist ein bloss
werterhaltender Aspekt nicht ersichtlich. Vielmehr führte die
Zusatzinvestititon zu einer integralen Wertvermehrung, die zum beantragten
Steuerabzug nicht berechtigen kann.
3.4 Die Beschwerdeführerin befürwortet eine Fünfjahresfrist für die Abgrenzung
von Alt- und Neubauten. Innerhalb dieser Frist würde eine Installation noch als
"erstellungsnah" gelten, was einen Kostenabzug auszuschliessen habe. Diese
Befristung entspräche derjenigen, die in Art. 1 Abs. 2 bzw. Art. 8 der bis Ende
2009 gültigen (und somit hier noch anwendbaren) Fassung der
Liegenschaftskostenverordnung zur Bestimmung des anschaffungsnahen Aufwandes
vorgesehen war (sog. Dumont-Praxis).
Dieses Abgrenzungskriterium würde an sich eine einfache und praktikable
Kompromisslösung darstellen. Nach fünf Jahren dürften die meisten Auslagen für
energiesparende Massnahmen einen Mischcharakter aufweisen. Vorliegend erübrigt
sich jedoch, diese Frage abschliessend zu beantworten (vgl. oben E. 1.3),
entspricht die zu beurteilende Massnahme doch weder der Zweckbestimmung der
Regelung noch dem Erfordernis einer zumindest teilweisen Werterhaltung.
3.5 Demzufolge erweist sich die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer als begründet und ist
gutzuheissen, das angefochtene Urteil aufzuheben und das steuerbare Einkommen
für die direkte Bundessteuer 2009 auf Fr. 90'800.-- festzusetzen.
III. Kantons- und Gemeindesteuern
4.
Die Rechtslage ist bei den Kantons- und Gemeindesteuern die gleiche wie bei der
direkten Bundessteuer (vgl. Art. 9 Abs. 1 und 3 StHG sowie § 34 Abs. 1 Ziff. 1
des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau vom 14.
September 1992). Deshalb ist auch diesbezüglich die Beschwerde gutzuheissen und
das angefochtene Urteile aufzuheben. Das steuerbare Einkommen ist bei der
Staatssteuer auf Fr. 84'900-- festzusetzen.
IV. Kosten und Entschädigung
5.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens sind den Beschwerdegegnern
aufzuerlegen (Art. 65 f. BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten
(Art. 68 BGG). Zur Regelung der Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens ist die
Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2C_727/2012 und 2C_729/2012 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde der Kantonalen Steuerverwaltung Thurgau (2C_729/2012) wird
gutgeheissen, das angefochtene Urteil aufgehoben und das steuerbare Einkommen
der Beschwerdegegner für die direkte Bundessteuer 2009 auf Fr. 90'800.--
festgesetzt.
3.
Die Beschwerde der Kantonalen Steuerverwaltung Thurgau (2C_727/2012) wird
gutgeheissen, das angefochtene Urteil aufgehoben und das steuerbare Einkommen
der Beschwerdegegner für die Staats- und Gemeindesteuer 2009 auf Fr. 84'900.--
festgesetzt.
4.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden den Beschwerdegegnern unter
Solidarhaft auferlegt.
5.
Zur Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des kantonalen Verfahrens
wird die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen.
6.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Thurgau und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich
mitgeteilt.
Lausanne, 18. Dezember 2012
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Matter