II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.684/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_684/2012
Arrêt du 5 mars 2013
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Zünd, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffière: Mme Beti.
Participants à la procédure
X.________,
recourant,
contre
Administration fiscale cantonale genevoise.
Objet
Impôt à la source 2008,
recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de
Genève,
Chambre administrative, 1ère section, du 12 juin 2012.
Faits:
A.
X.________, domicilié en France, a travaillé durant l'année 2008 à Genève. Le
30 janvier 2009, il a reçu l'attestation-quittance relative à l'année fiscale
2008, dont il ressortait que l'impôt à la source sur son revenu de CHF
491'617.- s'était élevé à CHF 166'980.- au taux de 33,95 %.
B.
Par courrier daté du 31 mars 2009, remis à la poste le 4 avril 2009, X.________
a demandé à l'Administration fiscale cantonale de Genève (ci-après
l'Administration cantonale) de rectifier son imposition à la source pour 2008,
afin de tenir compte des pensions alimentaires qu'il avait versées à son
ex-épouse et à leur fille, ainsi que du versement qu'il avait effectué à
l'adresse de son institution de prévoyance individuelle liée. Le 11 février
2010, l'Administration cantonale a déclaré cette réclamation irrecevable, car
tardive.
X.________ a recouru contre cette décision auprès de la Commission cantonale de
recours en matière administrative, devenue le Tribunal administratif de
première instance du canton de Genève (ci-après le TAPI) depuis le 1er janvier
2011. Par jugement du 9 mars 2012, le TAPI a admis le recours et renvoyé la
cause à l'Administration cantonale pour qu'elle entre en matière sur la
réclamation.
L'Administration cantonale a recouru contre ce jugement auprès de la Chambre
administrative de la Cour de justice genevoise (ci-après la Cour de justice).
Par arrêt du 12 juin 2012, celle-ci a admis le recours, annulé le jugement du
TAPI du 9 mars 2012 et rétabli la décision de l'Administration cantonale du 11
février 2010. La Cour de justice a retenu, en substance, que la retenue
excessive au titre de l'impôt à la source n'était pas due, en l'espèce, à
l'erreur d'un tiers, ce qui aurait justifié une protection particulière du
contribuable. Elle était au contraire provoquée par des déductions que le
contribuable lui-même devait faire valoir dans le délai légal instauré par
l'art. 137 LIFD (RS 642.11), ce qu'il avait omis de faire.
C.
Par acte du 10 juillet 2012, X.________ dépose un recours au Tribunal fédéral à
l'encontre de l'arrêt précité du 12 juin 2012. Il conclut à l'annulation de
l'arrêt attaqué et au rétablissement du jugement du TAPI du 9 mars 2012.
La Cour de justice a renoncé à formuler des observations, s'en remet à justice
quant à la recevabilité du recours et persiste dans les considérants et le
dispositif de son arrêt.
L'Administration cantonale conclut au rejet du recours, avec suite de frais.
L'Administration fédérale des contributions s'est ralliée à la détermination de
l'Administration cantonale et conclut au rejet du recours.
Considérant en droit:
1.
Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence (cf. art. 29 al. 1 LTF). Il
contrôle librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 136 II
101 consid. 1 p. 103).
1.1 Le recourant n'a pas indiqué par quelle voie de droit il entendait agir
devant le Tribunal fédéral. Cette imprécision ne saurait toutefois lui nuire si
son recours remplit les exigences légales de la voie de droit qui lui est
ouverte (cf. ATF 134 III 379 consid. 1.2 p. 382 s.).
1.2 Le recours porte sur une décision finale (art. 90 LTF) d'une autorité
judiciaire supérieure ayant statué en dernière instance cantonale dans une
cause de droit public et qui ne tombe pas sous le coup d'une clause d'exception
de l'art. 83 LTF. Le recours en matière de droit public est par conséquent
ouvert (cf. art. 82 let. a et 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). Le recourant a
participé à la procédure devant l'instance précédente, est particulièrement
atteint par la décision entreprise en tant que contribuable et a un intérêt
digne de protection à son annulation ou à sa modification. Il a ainsi qualité
pour recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF). Déposé en temps utile et dans les formes
requises (cf. art. 42 al. 1 et 2 et art. 100 al. 1 LTF), le présent recours est
donc en principe recevable comme recours en matière de droit public.
1.3 Le recours doit contenir des conclusions (art. 42 al. 1 LTF). Lorsque le
recourant n'agit pas par l'entremise d'un professionnel qualifié,
l'interdiction du formalisme excessif impose de ne pas se montrer trop strict
dans l'énoncé des conclusions si, à la lecture du mémoire de recours, on
comprend ce que l'intéressé entend obtenir (cf. arrêt 2C_564/2008 du 12
septembre 2008 consid. 1.1).
Comme le recours au TF est une voie de réforme (cf. art. 107 al. 2 LTF), le
recourant ne peut en principe pas se borner à demander l'annulation de la
décision attaquée, mais il doit prendre des conclusions sur le fond du litige.
En l'espèce, la Cour de justice a rendu un arrêt confirmant l'irrecevabilité de
la réclamation du contribuable et ne s'est pas prononcée sur les questions
matérielles. Contre un tel arrêt, seules des conclusions tendant à l'annulation
et au renvoi sont admissibles, à l'exclusion de conclusions sur le fond,
lesquelles supposent que l'autorité précédente soit entrée en matière. En
effet, s'il annule un arrêt d'irrecevabilité, le Tribunal fédéral ne statue pas
lui-même sur le fond, mais renvoie la cause à l'autorité d'appel afin que le
justiciable ne soit pas privé d'un degré de juridiction (cf. ATF 138 III 46
consid. 1.2 p. 47 s.).
Le recourant ne prend que des conclusions tendant à l'annulation de la décision
attaquée. Il ressort cependant de la motivation du recours, qui peut être prise
en considération dans l'interprétation des conclusions, qu'il demande le renvoi
à l'Administration cantonale afin que celle-ci entre en matière et statue sur
le fond. Le recours est donc recevable (cf. ATF 137 II 313 consid. 1.3 p. 317).
2.
Pour les retenues d'impôt à la source qui, comme en l'espèce, reposent aussi
bien sur du droit fédéral que du droit cantonal, l'art. 6 du règlement genevois
d'application de diverses dispositions fiscales fédérales du 30 décembre 1958
(RDDFF; RS-GE D 3 80.04) prévoit que la procédure de réclamation et celle de
recours sont régies par les mêmes dispositions de la loi genevoise sur
l'imposition à la source des personnes physiques et morales du 23 septembre
1994 (LISP; RS-GE D 3 20) et que l'Administration cantonale est responsable de
l'établissement des décomptes annuels de l'impôt fédéral direct perçu à la
source. En outre, en application de l'art. 85 al. 2 LIFD (RS 642.11), les taux
de perception à la source de l'impôt fédéral direct sont incorporés dans le
barème cantonal. La Cour de justice a par conséquent rendu un seul arrêt et n'a
pas distingué, dans son dispositif, entre l'impôt fédéral direct et les impôts
cantonal et communal (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.). La Cour de
céans en fera de même (cf. arrêt 2C_516/2010 du 25 novembre 2010 consid. 1.4),
mais exposera ses considérants séparément pour chaque catégorie d'impôt afin de
ne pas nuire à la clarté du raisonnement.
3.
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral statue sur
la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), à
moins que ces faits n'aient été établis de façon manifestement inexacte - ce
qui correspond à la notion d'arbitraire (cf. pour cette notion ATF 136 III 552
consid. 4.2 p. 560; arrêt 2C_122/2012 du 1er novembre 2012 consid. 3.1) - ou en
violation du droit (art. 105 al. 2 LTF). La partie recourante qui entend
s'écarter des constatations de l'autorité précédente doit expliquer de manière
circonstanciée en quoi les conditions d'une exception prévue par l'art. 105 al.
2 LTF seraient réalisées et la correction du vice susceptible d'influer sur le
sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF). A défaut, il n'est pas possible de tenir
compte d'un état de fait qui diverge de celui contenu dans la décision
attaquée. En particulier, le Tribunal fédéral n'entre pas en matière sur des
critiques de type appellatoire portant sur l'état de fait ou sur l'appréciation
des preuves (cf. ATF 137 II 353 consid. 5.1 p. 356).
Au vu de ce qui précède, et dès lors que le recourant ni n'invoque ni a
fortiori ne démontre l'arbitraire ou la constatation inexacte des faits, il
n'est pas possible de tenir compte de ses allégations appellatoires selon
lesquelles il déposait depuis 2004 chaque année la même demande de déductions
supplémentaires relative aux pensions alimentaires qu'il avait versées à son
ex-épouse et à leur fille, ainsi qu'au versement qu'il avait effectué à
l'adresse de son institution de prévoyance individuelle liée. La Cour de céans
rendra par conséquent son arrêt en se basant sur les faits tels qu'ils
ressortent de la décision attaquée.
4.
Il n'est pas contesté que le recourant est assujetti à l'imposition à la
source. En effet, d'après l'art. 5 al. 1 let. a LIFD, les personnes physiques
qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour en Suisse,
sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique notamment
lorsqu'elles exercent une activité lucrative en Suisse. L'assujettissement est
alors limité au revenu de l'activité lucrative (cf. art. 6 al. 2 LIFD). La même
règle découle par ailleurs de l'art. 17 al. 1 de la Convention entre la Suisse
et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur
le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales du 9
septembre 1966 (CDI-F; RS 0.672.934.91).
En l'espèce, pour la période fiscale 2008, le recourant était domicilié en
France et exerçait une activité lucrative dépendante à Genève. C'est par
conséquent à juste titre que les rémunérations qu'il a reçues à ce titre ont
été imposées à la source en Suisse.
5.
Le principe de l'assujettissement du recourant à l'impôt à la source sur le
revenu de son activité lucrative en Suisse n'étant pas contesté, il convient
d'en examiner les modalités.
5.1 Le système de l'impôt à la source est très différent de celui de l'impôt
ordinaire sur le revenu et la fortune. Ce dernier se fonde en effet sur une
procédure de taxation mixte, alors que le premier est basé sur le principe de
l'auto-taxation. La procédure relative aux impôts à la source tient compte de
cette particularité. La retenue de l'impôt à la source implique une
substitution fiscale; c'est le débiteur de la prestation imposable - à savoir
l'employeur du contribuable - qui a les obligations formelles et matérielles
liées au rapport juridique d'impôt, à la place du contribuable (cf. ANDREA
PEDROLI, in Yersin/Noël (éd.), Commentaire romand de la LIFD, 2008, n° 1 ad
art. 88 LIFD; RAINER ZIGERLIG/GUIDO JUD, in Zweifel/Athanas (éd.), Kommentar
zum schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2e éd. 2008, n° 1 ad Vor art. 83-101
LIFD). Le débiteur de la prestation imposable a en particulier l'obligation de
retenir l'impôt dû à l'échéance des prestations en espèces (art. 88 al. 1 let.
a LIFD) et de remettre au contribuable un relevé ou une attestation indiquant
le montant de l'impôt retenu (art. 88 al. 1 let. b LIFD). L'attestation remise
par le débiteur de la prestation au contribuable a pour but de renseigner
celui-ci sur le montant de la retenue d'impôt et de lui permettre, en cas de
contestation, d'exiger que l'autorité de taxation rende une décision relative à
l'existence et l'étendue de l'assujettissement selon l'art. 137 al. 1 LIFD (cf.
PEDROLI, op. cit., n° 6 ad art. 88 LIFD et n° 1 ad art. 136 LIFD; MARTIN
ZWEIFEL/HUGO CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht - Direkte Steuern,
2008, § 22 n° 12). Selon cette disposition, lorsque le contribuable ou le
débiteur d'une prestation imposable conteste le principe même ou le montant de
la retenue d'impôt, il peut, jusqu'à la fin mars de l'année qui suit l'échéance
de la prestation, exiger que l'autorité de taxation rende une décision relative
à l'existence et l'étendue de l'assujettissement. Le délai qui figure dans la
loi a été introduit afin de préserver la sécurité du droit. En effet, même dans
le cas d'un impôt qui relève du système de l'auto-taxation, les parties ont un
intérêt à ce que la retenue fiscale devienne définitive et que l'auto-taxation
entre en force (cf. PEDROLI, op. cit., n° 6 ad art. 137 LIFD). Lorsque le
débiteur de la prestation imposable a opéré une retenue d'impôt trop élevée, il
doit restituer la différence au contribuable (cf. art. 138 al. 2 LIFD). Cette
procédure de révision simplifiée se justifie car, dans la procédure de retenue
à la source, les contribuables sont représentés par le débiteur de la
prestation imposable et ils ne disposent généralement pas des informations
nécessaires pour pouvoir défendre leurs intérêts. Le contribuable n'est
impliqué dans la procédure de taxation à la source que marginalement. Par
ailleurs, l'impôt à la source est un impôt forfaitaire, qui se fonde sur des
suppositions qui peuvent avoir dans des cas concrets des conséquences fiscales
involontaires (cf. PEDROLI, op. cit., n° 13 ad art. 137 LIFD). Enfin, l'impôt
est calculé sur le revenu brut (cf. art. 84 al. 1 LIFD). Le barème d'imposition
établi par l'Administration fédérale des contributions tient compte des frais
professionnels et des primes et cotisations d'assurances sous forme de forfait,
ainsi que des charges de famille du contribuable (cf. art. 86 al. 1 LIFD). En
sus des charges prises en compte à titre forfaitaire dans le barème, l'octroi
individuel de déductions est également possible (cf. art. 2 let. e de
l'ordonnance du DFF sur l'imposition à la source dans le cadre de l'impôt
fédéral direct du 19 octobre 1993 [OIS; RS 642.118.2]; ZIGERLIG/JUD, op. cit.,
n° 5 ad art. 88 LIFD; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, vol. II, 2004, n° 6 ad
Einführung zu art. 83 ss LIFD).
5.2 Dans un arrêt publié, le Tribunal fédéral a examiné le rapport réciproque
entre l'art. 137 et l'art. 138 LIFD (cf. ATF 135 II 274). L'affaire concernait
un travailleur étranger dont l'employeur avait appliqué un taux d'imposition
erroné, ce que le contribuable n'avait contesté qu'après l'échéance du délai
fixé à l'art. 137 LIFD. Le Tribunal fédéral a en premier lieu relevé que,
lorsqu'une décision selon l'art. 137 al. 1 LIFD a été requise dans les délais,
le prononcé y relatif, dans la mesure où il n'est pas attaqué, entre en force
(cf. ATF 135 II 274 consid. 5.1 p. 279). En revanche, dans le cas où le
contribuable ou le débiteur de la prestation imposable ont omis de demander une
décision dans le délai prescrit, les conséquences en sont moins évidentes.
L'auto-taxation n'est en principe pas une sorte de décision en soi, car ni le
contribuable ni le débiteur de la prestation imposable n'ont autorité pour
rendre des décisions (cf. ATF 135 II 274 consid. 5.3.1 p. 281). En matière
d'impôt à la source, il apparaît équitable de retenir que les impôts payés par
erreur sont toujours à restituer, sauf s'ils ont été fixés par une décision
selon l'art. 137 al. 1 LIFD entrée en force (cf. ATF 135 II 274 consid. 5.3.3
p. 282). Le Tribunal fédéral a conclu son analyse en retenant que les
dispositions des art. 137 et 138 LIFD devaient être interprétés en ce sens
qu'après l'échéance du délai à fin mars, il n'est plus possible de soulever des
contestations relatives à l'assujettissement fiscal, mais que demeure la
possibilité de critiquer la somme de la retenue d'impôt, et cela soit en faveur
du fisc, soit en faveur du contribuable. Par rapport à l'art. 137 LIFD, l'art.
138 LIFD doit donc être considéré comme une lex specialis limitée aux problèmes
qui se posent dans le cas d'une retenue excessive ou insuffisante. Du moment
que selon l'art. 138 al. 1 LIFD, le fisc a la faculté d'exiger de manière
simplifiée, même après l'échéance du délai, le paiement des impôts à la source
insuffisamment retenus, on doit reconnaître la même faculté en faveur du
contribuable, fondée sur l'art. 138 al. 2 LIFD (cf. ATF 135 II 274 consid. 5.4
p. 282). Dans le cas d'espèce, on ne pouvait par ailleurs reprocher au
contribuable une violation de ses devoirs de diligence. Il ne s'agissait pas
d'une situation où, dans le cadre d'une retenue de l'impôt à la source, on
aurait omis de prendre en considération certaines charges de famille. Le barème
fiscal pertinent avait été appliqué, mais le débiteur de la prestation
imposable s'était trompé de taux d'imposition. Le contribuable n'aurait donc pu
s'apercevoir de l'erreur qu'en se procurant lui-même le barème fiscal
pertinent, ce que l'on ne pouvait pas exiger de lui (cf. ATF 135 II 274 consid.
6.3 p. 285 s.).
Dans un arrêt récent, le Tribunal fédéral s'est référé à cette jurisprudence
alors qu'il avait à connaître du cas d'une contribuable étrangère qui s'était
vue appliquer un barème erroné par son employeur et qui n'avait obtenu des
autorités judiciaires cantonales ni décision d'irrecevabilité, ni décision sur
le fond au sujet de son imposition, les autorités se contentant de statuer sur
l'imposition du mari uniquement. Le Tribunal fédéral a retenu dans ce cas que
les juges avaient commis un déni de justice formel et que la recourante avait
un droit à ce que sa situation fiscale soit examinée (cf. arrêt 2C_601/2010 du
21 décembre 2010).
En revanche, le Tribunal fédéral n'a, jusqu'à présent, pas eu l'occasion de se
prononcer sur la question de savoir si le contribuable qui ne fait pas valoir
une déduction supplémentaire à laquelle l'art. 2 let. e OIS lui donne droit
dans le délai de l'art. 137 LIFD échéant le 31 mars, est ou non forclos.
5.3 Examinant les conséquences possibles de l'ATF 135 II 274, BERTHOUD est
d'avis que toutes les situations où le contribuable réclame le bénéfice d'une
déduction supplémentaire doivent être traitées comme celles où il y a eu erreur
sur le barème ou le taux d'imposition, de sorte que le contribuable dispose
d'un délai de cinq ans depuis la fin de l'année civile au cours de laquelle le
paiement de l'impôt à la source a eu lieu pour en demander la rectification en
faisant valoir des déductions (cf. ANTOINE BERTHOUD, Réclamation en matière
d'impôt à la source - à la recherche du délai perdu, in RF 2011 p. 410 ss,
spéc. p. 417). De leur côté, BEHNISCH/OPEL, s'ils saluent la jurisprudence de
l'ATF 135 II 274, n'approfondissent pas leur analyse et ne font pas de
distinction entre les différentes causes d'une détermination erronée du montant
de l'impôt à la source (cf. URS BEHNISCH/ANDREA OPEL, Die steuerrechtliche
Rechtsprechung des Bundesgerichts im Jahr 2009, in RSJB 2010 p. 446 ss, spéc.
p. 490). Enfin, RICHNER désapprouve la jurisprudence de l'ATF 135 II 274 et
estime, de manière générale, que la priorité doit être donnée à la sécurité
juridique et que l'on ne voit pas pour quelle raison l'on ne pourrait pas
demander au contribuable de se préoccuper de sa situation fiscale dans le délai
échéant le 31 mars (cf. FELIX RICHNER, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des
Bundesgerichts im Jahr 2009 für natürliche Personen, in ASA 79 p. 733 ss, spéc.
p. 748).
5.4 En l'espèce, la réclamation du contribuable porte le sceau postal du 4
avril 2009. Elle ne respectait par conséquent pas le délai instauré par l'art.
137 LIFD. Il convient donc de se demander si la jurisprudence de l'ATF 135 II
274 s'applique aux situations où le contribuable réclame le bénéfice d'une
déduction supplémentaire en application de l'art. 2 let. e OIS ou si, dans un
tel cas, le contribuable doit impérativement faire valoir ses droits dans le
délai échéant le 31 mars.
En premier lieu, il convient de relever que le contribuable qui entend faire
valoir des déductions supplémentaires en application de l'art. 2 let. e OIS
s'écarte du système de l'auto-taxation. En effet, alors que le contribuable qui
se voit appliquer un barème ou un taux d'imposition erroné par son employeur,
débiteur de l'impôt, est en quelque sorte une victime du système de
l'auto-taxation, celui qui entend faire valoir des déductions supplémentaires
est tenu à un comportement actif personnel. Il doit s'adresser lui-même à
l'autorité fiscale pour demander que de telles déductions, qui dépassent les
montants forfaitairement inclus dans le barème d'imposition (cf. art. 86 al. 1
LIFD), soient prises en considération. En effet, même si le contribuable
informe son employeur de l'existence de telles déductions, celui-ci ne peut
procéder lui-même aux corrections nécessaires. A Genève, pour faire valoir de
telles déductions, il est prévu que le contribuable doit s'adresser à
l'Administration cantonale au moyen d'une demande de rectification sur formule
officielle dans le délai de réclamation au 31 mars (cf. www.ge.ch, rubrique
Thèmes/Impôts/ Particuliers/Imposés à la source/Calcul et retenue de l'impôt à
la source/Demande de rectification de l'impôt à la source [consulté le 18
février 2013]). Cette exigence, qui concrétise l'art. 137 LIFD, est justifiée.
La situation du contribuable qui se prévaut de déductions supplémentaires est
en effet plus proche de celle d'un contribuable qui fait l'objet d'une taxation
ordinaire que de celle du contribuable taxé à la source en application des
seuls barèmes applicables. Contrairement au contribuable qui est victime d'une
erreur de barème ou de taux d'imposition de son employeur, dont il ne pouvait
pas s'apercevoir sans autres, le contribuable qui omet de faire valoir des
déductions supplémentaires dans le délai imparti se rend coupable d'une
violation de ses obligations de diligence. Il doit donc en supporter les
conséquences.
Par comparaison avec le contribuable soumis à la taxation ordinaire, force est
de constater que la jurisprudence selon laquelle le contribuable taxé à la
source peut encore, après l'échéance du délai au 31 mars, se plaindre de
l'étendue de son assujettissement, ne saurait s'appliquer telle quelle au
contribuable qui sollicite l'octroi de déductions supplémentaires. Il n'est
ainsi pas justifié, dans ce cas, d'accorder au contribuable imposé à la source
qui veut faire valoir des déductions supplémentaires un délai plus long, car
cela reviendrait à créer une inégalité de traitement avec les contribuables
imposés selon la procédure ordinaire, qui ne peuvent faire valoir leurs
déductions que jusqu'à l'échéance du délai de réclamation. La situation du
contribuable qui entend demander des déductions supplémentaires est en revanche
fondamentalement différente de celui qui est victime d'une erreur de barème ou
de taux d'imposition commise par son employeur. Ce dernier se voit appliquer un
barème ou un taux d'imposition erroné en raison d'une inadvertance de son
employeur, alors que son revenu a été déterminé de façon exacte en tenant
compte des déductions forfaitaires et des charges de famille. L'employeur du
premier a en revanche appliqué le barème exact au revenu déterminé selon les
critères ordinaires; c'est le contribuable lui-même qui revendique des
déductions supplémentaires que seule l'administration fiscale peut effectuer.
Il lui appartient par conséquent de faire preuve de diligence et de déposer sa
demande dans le délai prévu par l'art. 137 LIFD. A défaut, il est forclos.
5.5 Le recourant allègue que le fait que les déductions supplémentaires qu'il
fait valoir n'ont pas été admises a une incidence importante sur le barème
applicable puisque le barème de l'impôt à la source est progressif. Il estime
que c'est par conséquent un taux erroné qui lui a été appliqué, ce qui
justifierait de le faire bénéficier de la jurisprudence de l'ATF 135 II 274. Le
recourant ne peut être suivi dans ce raisonnement. En effet, s'il est exact que
les barèmes de l'impôt à la source sont progressifs, il en va de même des taux
d'imposition applicables à la taxation ordinaire. Un contribuable qui omet de
déposer dans le délai légal une réclamation pour obtenir la prise en compte
d'une déduction oubliée sur sa taxation ordinaire, doit ainsi acquitter l'impôt
au taux correspondant à son revenu sans ladite déduction. Procéder autrement en
ce qui concerne les personnes assujetties à l'impôt à la source créerait une
inégalité de traitement non justifiée avec les personnes soumises à la taxation
ordinaire.
5.6 Il reste à examiner si le recourant se trouvait dans une situation telle
que l'inobservation du délai était excusable. Selon l'art. 133 al. 3 LIFD, une
réclamation tardive n'est recevable que si le contribuable établit que par
suite de service militaire, de service civil, de maladie, d'absence du pays ou
pour d'autres motifs sérieux, il a été empêché de présenter sa réclamation en
temps utile et qu'il l'a déposée dans les 30 jours après la fin de
l'empêchement. En l'espèce, le recourant n'a allégué d'empêchement de cette
nature ni en procédure cantonale ni devant le Tribunal fédéral et on ne voit
pas, sur le vu de l'état de fait retenu par la Cour de justice, qu'il pourrait
en exister. Les conditions d'une réclamation tardive ne sont par conséquent pas
remplies.
5.7 Les conditions de l'assujettissement à l'impôt à la source, le calcul de
l'impôt et la procédure de réclamation des art. 5 al. 1 let. a, 84 al. 1, 85
al. 1 et 2, 86 al. 1, 91 ss, 133, 137 et 138 al. 2 LIFD sont les mêmes que ceux
figurant aux art. 2 al. 1 let. c, 4 al. 2 let. a, 32 à 36 de la loi fédérale
sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14
décembre 1990 (LHID; RS 642.14) ainsi qu'à l'art. 41 al. 3 de la loi genevoise
de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc; RS-GE D 3 17), aux art. 21 al.
3 et 4, et 23 al. 2 de la loi genevoise sur l'imposition à la source des
personnes physiques et morales du 23 septembre 1994 (LISP; RS-GE D 3 20), et à
l'art. 4 du Règlement d'application de la loi sur l'imposition à la source des
personnes physiques et morales (RISP; RS-GE D 3 20.01). Partant, les
considérations développées pour l'impôt fédéral direct trouvent à s'appliquer
aux impôts cantonal et communal relatif à la période fiscale sous examen (cf.
arrêt 2C_123/2012 du 8 août 102 consid. 10 et les références citées).
5.8 Au vu de ce qui précède, c'est donc à juste titre que la Cour de justice a
retenu que la réclamation déposée par le recourant le 4 avril 2009 était
irrecevable parce que tardive. Dans ces conditions, le présent recours doit
être rejeté.
6.
Succombant, le recourant doit supporter un émolument judiciaire (art. 66 al. 1
LTF). Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais judiciaires, fixés à CHF 2'000.-, sont mis à la charge du recourant.
3.
Le présent arrêt est communiqué au recourant, à l'Administration fiscale
cantonale genevoise, à la Cour de justice de la République et canton de Genève,
Chambre administrative, 1ère section, et à l'Administration fédérale des
contributions.
Lausanne, le 5 mars 2013
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: Zünd
La Greffière: Beti