II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.533/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_533/2012, 2C_534/2012
Urteil vom 19. Februar 2013
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Winiger.
Verfahrensbeteiligte
A.A.________ und B.A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Fürsprecher Dr. Christian Witschi,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern.
Gegenstand
2C_533/2012
Kantons- und Gemeindesteuern 2001 und 2002,
2C_534/2012
Direkte Bundessteuer 2001 und 2002,
Beschwerden gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern,
Verwaltungsrechtliche Abteilung, vom 25. April 2012.
Sachverhalt:
A.
A.A.________betrieb in den zu beurteilenden Steuerperioden als
Einzelunternehmer die "X.________ Conseil" (vormals: "X.Z.________ Conseil").
Mit dieser Einzelfirma war er im Bereich der Unternehmensberatung tätig; sie
bezweckte die Analyse, Bewertung, Umstrukturierung und Finanzierung von
Unternehmungen sowie die Begleitung von Unternehmensführungen und die
Investorensuche.
Die Geschäftsabschlüsse der X.Z.________ Conseil wiesen Verluste von Fr.
190'225.-- (2001) bzw. Fr. 276'276.-- (2002) aus. Diese wurden in den
Steuererklärungen der Jahre 2001 und 2002 der Eheleute A.________ als
(negatives) Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit deklariert. Veranlagt
wurden die Steuerpflichtigen gemäss Veranlagungsverfügungen vom 10. Juni 2005
für die Kantons- und Gemeindesteuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr.
423'100.-- (2001) bzw. Fr. 96'600.-- (2002) und für die direkte Bundessteuer
mit Fr. 440'000.-- (2001) bzw. Fr. 104'900.-- (2002). Die von der
Veranlagungsbehörde gegenüber den deklarierten Verlusten in den
Steuererklärungen vorgenommenen Aufrechnungen resultierten vor allem aus den
Erfolgskorrekturen bei der X.Z.________ Conseil von Fr. 398'000.-- (2001) bzw.
Fr. 207'702.-- (2002). Zusammen mit den Veranlagungsverfügungen erhob die
Steuerverwaltung Bussen wegen versuchter Steuerhinterziehung für die Kantons-
und Gemeindesteuern von Fr. 66'000.-- (2001) bzw. Fr. 20'000.-- (2002) sowie
für die direkte Bundessteuer von Fr. 60'000.-- (2001) bzw. Fr. 10'000.--
(2002). Die dagegen erhobenen Einsprachen wurden mit Entscheid vom 10.
September 2007 abgewiesen.
B.
Gegen den Einsprachentscheid führten A.A.________ und B.A.________ am 10.
Oktober 2007 Rekurs und Beschwerde bei der Steuerrekurskommission des Kantons
Bern, welche die Rechtsmittel mit Entscheid vom 20. Oktober 2009 abwies.
Die gegen diesen Entscheid am 26. November 2009 erhobene Beschwerde wies das
Verwaltungsgericht des Kantons Bern mit Urteil vom 25. April 2012 ab, soweit es
darauf eintrat.
C.
Mit Eingabe vom 1. Juni 2012 führen A.A.________ und B.A.________ Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragen, der
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 25. April 2012 sei aufzuheben, soweit
dieser die Kantons- und Gemeindesteuern bzw. die direkte Bundessteuer 2001 und
2002 betreffe, und die Veranlagung sei nach Massgabe der Selbstdeklaration der
Beschwerdeführer vorzunehmen. Eventualiter sei der Entscheid des
Verwaltungsgerichts aufzuheben und die Sache im Sinne der Erwägungen zur
Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen.
D.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Bern beantragt die Abweisung der Beschwerde,
soweit darauf einzutreten sei. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern und die
Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Mit
Schreiben vom 2. November 2012 halten die Beschwerdeführer an den gestellten
Rechtsbegehren fest.
Mit Verfügung vom 6. Juni 2012 hat der Präsident der II. öffentlich-rechtlichen
Abteilung des Bundesgerichts das Gesuch um aufschiebende Wirkung abgewiesen.
Erwägungen:
1.
1.1 Die vorliegenden Beschwerden betreffen die gleichen Parteien, richten sich
gegen denselben Entscheid und werfen identische Rechtsfragen auf. Es
rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in
einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24
BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).
1.2 Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist gemäss Art. 82
ff. BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990
über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes
vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone
und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) zulässig. Die
Beschwerdeführer sind gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert. Auf die frist- und
formgerecht eingereichten Beschwerden ist grundsätzlich einzutreten (Art. 42
und 100 BGG).
1.3 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann
namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 BGG). Das
Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist
daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die
Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen
als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von
der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen. Das
Bundesgericht legt sodann seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten
Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei
offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von
Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).
1.4 Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren
Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form
darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2
BGG). Die Vorbringen müssen sachbezogen sein, damit aus der Beschwerdeschrift
ersichtlich ist, in welchen Punkten und weshalb der angefochtene Entscheid
beanstandet wird. Diesen Begründungsanforderungen genügt die Beschwerdeschrift
nur teilweise (vgl. auch E. 2.3 hiernach).
2.
2.1 Soweit die Beschwerdeführer beantragen, es sei die Veranlagung betreffend
die Kantons- und Gemeindesteuern und die direkte Bundessteuer "nach Massgabe
der Selbstdeklaration der Beschwerdeführer vorzunehmen", ist Folgendes zu
bemerken: Streitgegenstand vor der kantonalen Steuerrekurskommission (wie schon
im Einspracheverfahren) bildeten gemäss Rekurs- und Beschwerdeschrift vom 10.
Oktober 2007 die Veranlagung der Management-Honorare, die Verbuchung von
Spesen, die Rückstellung "Wechsel S.________ GmbH" und die ausgefällten Bussen
wegen versuchter Steuerhinterziehung. Streitig waren somit vor der
Steuerrekurskommission nur noch die erwähnten Aufrechnungen betreffend die
Erwerbstätigkeit der Steuerpflichtigen. Demgegenüber beinhalten die
Veranlagungsverfügungen für die Jahre 2001 und 2002 noch weitere Aufrechnungen,
beispielsweise Aufrechnungen von Privatanteilen und geldwerten Leistungen.
Soweit die Beschwerdeführer in ihrer Eingabe an das Bundesgericht nun eine
Veranlagung "nach Massgabe der Selbstdeklaration" verlangen, geht dieser Antrag
über das hinaus, was Streitgegenstand im vorinstanzlichen Verfahren bildete.
Insoweit ist auf die Beschwerde nicht einzutreten.
2.2 Streitgegenstand und durch das Bundesgericht grundsätzlich zu beurteilen
sind demnach die vor der Vorinstanz strittigen Fragen der Steuerjahre 2001 und
2002 bezüglich der Managementhonorare, der Rückstellung "Wechsel" und der
Begründetheit von Spesen im Zusammenhang mit der selbständigen Erwerbstätigkeit
des Beschwerdeführers, sowie die ausgefällten Bussen.
2.3 Mit dem Antrag auf Aufhebung des Entscheides der Vorinstanz, soweit diese
die Kantons- und Gemeindesteuern und die direkte Bundessteuer für die Jahre
2001 und 2002 betreffen, wird implizit auch die vom Verwaltungsgericht
beurteilte Frage bezüglich der Begründetheit von Spesen im Zusammenhang mit der
selbständigen Erwerbstätigkeit angefochten (vgl. angefochtener Entscheid E. 5).
Eine diesbezügliche Begründung in der Eingabe an das Bundesgericht fehlt jedoch
gänzlich, weshalb auf diesen Punkt mangels Begründung ebenfalls nicht
einzutreten ist (vgl. E. 1.4 hiervor).
I. Direkte Bundessteuer
3.
3.1 Der Beschwerdeführer macht eine Verletzung von Art. 58 DBG (Berechnung des
Reingewinns) und damit verbunden eine Verletzung von verschiedenen Grundsätzen
und Prinzipien (Privatautonomie, kaufmännische Grundsätze der Buchführung nach
Art. 959 OR; Realisationsprinzip bzw. Grundsatz der Massgeblichkeit) geltend,
weil die von ihm im Jahre 2000 verbuchten Managemententschädigungen
handelsrechtlich zulässig gewesen sein sollen.
3.2 Unbestritten ist im vorliegenden Fall, dass der Beschwerdeführer als
Selbständigerwerbender buchführungspflichtig ist und auch eine Buchhaltung
geführt hat. Bei der Ermittlung des steuerbaren Einkommens aus selbständiger
Erwerbstätigkeit sind für Buchführungspflichtige die Bestimmungen über die
Berechnung des Reingewinns bei der Gewinnsteuer sinngemäss anwendbar (Art. 18
Abs. 3 in Verbindung mit Art. 58 DBG, vgl. Urteil 2C_515/2010 vom 13. September
2011 E. 2.1, in: StE 2011 B 23.41 Nr. 5).
3.2.1 Ausgangspunkt für die Berechnung des Reingewinns bildet der Saldo der
Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages aus dem Vorjahr (Art.
58 Abs. 1 lit. a DBG). Demnach setzt sich der steuerbare Reingewinn aus dem
Saldo der Erfolgsrechnung und dem der Erfolgsrechnung belasteten,
geschäftsmässig nicht begründeten Aufwand, den der Erfolgsrechnung nicht
gutgeschriebenen Erträgen sowie den Kapital-, Liquidations- und
Aufwertungsgewinnen zusammen. Das Steuerrecht knüpft damit an die Handelsbilanz
an, welche Ausgangspunkt und Grundlage für die steuerrechtliche
Gewinnermittlung ist (vgl. statt vieler: BGE 133 I 19 E. 6.3 S. 26 sowie Urteil
2A.275/1998 vom 6. März 2000 E. 3a mit Hinweisen).
Art. 959 OR verlangt, dass Betriebsrechnung und Jahresbilanz nach allgemein
anerkannten kaufmännischen Grundsätzen vollständig, klar und übersichtlich
aufzustellen sind. Für das Steuerrecht finden mit anderen Worten grundsätzlich
die handelsrechtlichen Gewinnermittlungsvorschriften Anwendung. Dies ergibt
sich aus dem Massgeblichkeitsgrundsatz der Handelsbilanz, der sich indirekt aus
den oben genannten steuerrechtlichen Bestimmungen ableitet. Aus dem
Massgeblichkeitsgrundsatz folgt, dass die Steuerverwaltungen auf die
ordnungsgemäss erstellte Bilanz und Erfolgsrechnung abzustellen haben, soweit
daneben nicht steuerrechtliche Vorschriften Abweichungen ermöglichen oder
verlangen. Abgestellt werden kann auf die Bilanz und Erfolgsrechnung allerdings
nur, wenn diese handelsrechtskonform erstellt wurde (zum Verhältnis von
Handels- und Steuerbilanz und zum Massgeblichkeitsgrundsatz vgl. u.a. MARKUS
REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 15 N. 54 ff., insb. N. 61; BLUMENSTEIN/
LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl. 2002, S. 269 ff.;
PETER BÖCKLI, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl. 2009, S. 910 ff.)
3.2.2 Was die zeitliche Bemessung und Abgrenzung von Einkünften betrifft, so
ist davon auszugehen, dass für die steuerliche Bemessung von
Selbständigerwerbenden auf das Einkommen des in der massgebenden Steuerperiode
abgeschlossenen Geschäftsjahres abzustellen ist (Art. 210 Abs. 2 DBG). Damit
wird zwingend eine periodengerechte Abgrenzung von Aufwand und Ertrag verlangt.
Dies ergibt sich auch aus dem in Lehre und Rechtsprechung verschiedentlich
erwähnten Periodizitätsprinzip und aus dem für eine ordnungsgemässe Buchführung
massgebenden Realisationsprinzip (vgl. Urteil 2C_429/2010 vom 9. August 2011 E.
2.1 mit Hinweisen, in: ASA 80 S. 404; REICH, a.a.O. § 15 N. 77 ff.).
Der periodengerechten Abgrenzung kommt im Rahmen von Bemessungslücken, wie sie
beim hier zur Diskussion stehenden Wechsel von der zweijährigen
Pränumerandobesteuerung mit Vergangenheitsbemessung zur einjährigen
Postnumerandobesteuerung mit Gegenwartsbemessung entstehen, besondere Bedeutung
zu. Dies vor allem deshalb, weil solche Lücken zur Erlangung von
ungerechtfertigten Steuervorteilen verleiten können.
3.2.3 Die Vorinstanz hat verbindlich festgestellt, dass der Beschwerdeführer in
der Bemessungslücke, d.h. im Jahre 2000, basierend auf einer Rechnung vom 18.
Juni 2001 einen Ertrag von insgesamt Fr. 200'000.-- als Managemententschädigung
erfolgswirksam verbucht hat. Bei diesem Honorarertrag handelt es sich um
Einnahmen, die der Beschwerdeführer aufgrund einer Vereinbarung vom 26. Juni
2001 vereinnahmt hatte, welche zwischen der Q.________ AG und seiner
Einzelfirma, der X.Z.________ Conseil, abgeschlossen wurde. Von Bedeutung ist,
dass der Beschwerdeführer bei der Q.________ AG als Geschäftsführer eingesetzt
wurde, wobei er auch als Verwaltungsrat tätig war; er hat mit dieser Firma
einen Managementvertrag mit Datum vom 16. Februar 2000 abgeschlossen, mit dem
für den Einsatz als Geschäftsführer ein festes Honorar von jährlich Fr.
120'000.-- vereinbart wurde. Dieser Betrag wurde später handschriftlich auf Fr.
100'000.-- reduziert (vgl. Ziffer 6.1 dieses Vertrages). Handschriftlich
gestrichen wurden zudem die Ziffern 2.3 und 6.2 des Vertrags, welche eine
Regelung über Ansprüche bei nicht begründeter Kündigung und im Zusammenhang mit
einem Erfolgsbonus enthielten. Die Ziffer 2.3 wurde durch einen Zusatz zum
Managementvertrag vom 16. Februar 2000 ersetzt, welcher vom 3. November 2000
datiert und mit dem eine neue Ziffer 2.3 formuliert wurde. Mit dieser wurde
bestimmt, dass nach Auflösung des Managementvertrages für die Dauer von zwei
Jahren sämtliche bis zum Kündigungsdatum erbrachten Zahlungen, wie Honorare und
Beiträge an die Pensionskasse von A.A.________durch die Q.________ AG geleistet
werden.
3.2.4 Der Beschwerdeführer trägt nun vor, dass das ursprünglich vereinbarte
Honorar von Fr. 100'000.-- aufgrund von ausserordentlichen Leistungen des
Beschwerdeführers im Jahre 2000 um Fr. 200'000.-- erhöht worden und dass diese
Forderung aufgrund der Vertragsauflösung gemäss Ziffer 4 der Vereinbarung vom
26. Juni 2001 nun fällig geworden sei. Weiter habe man in Ziffer 4
festgehalten, dass die X.Z.________ Conseil auf das Honorar für das Jahr 2001
sowie auf die aufgelaufenen Spesen verzichte. Für die erbrachten Leistungen des
Beschwerdeführers im Geschäftsjahr 2000 habe man damit insgesamt vier
Managementhonorare in Rechnung gestellt und verbucht. Die ersten drei Tranchen
von insgesamt Fr. 111'667.-- habe man als Debitoren und die Fr. 200'000.-- als
transitorisches Aktivum verbucht. Wenn nun die Vorinstanz die Verbuchung der
Managemententschädigung im Jahre 2000 als transitorisches Aktivum nicht
zulasse, so verstosse dies gegen folgende Grundsätze: a) gegen die
Privatautonomie, die es den Parteien überlasse, einen einmal abgeschlossenen
Vertrag abzuändern; b) gegen die in Art. 959 OR verankerten Grundsätze der
kaufmännischen Buchführung, die aufgrund der Bilanzwahrheit und -klarheit eine
getreue Darstellung der wirtschaftlichen Lage im entsprechenden Geschäftsjahr
verlangten; c) gegen das Realisationsprinzip, das davon ausgehe, dass ein
Ertrag in dem Zeitpunkt realisiert werde, in welchem das Unternehmen eine
rechtlich und tatsächlich durchsetzbare Forderung auf die Gegenleistung
erworben habe, wobei der Forderungserwerb nicht in jedem Fall die Fälligkeit
voraussetze sowie d) gegen den Grundsatz der Massgeblichkeit.
3.3 Die vom Beschwerdeführer vorgebrachten Argumente vermögen bei näherer
Betrachtung nicht zu überzeugen.
3.3.1 Zunächst bleibt unklar, was dieser aus dem Anspruch auf Privatautonomie
für den konkreten Fall ableiten will. Zwar mag es zutreffen, dass das
Steuerrecht grundsätzlich auf zivilrechtliche Erscheinungen und
Vertragsverhältnisse abstellt, bzw. dass vertragliche Vereinbarungen durch die
Parteien nachträglich abgeändert werden können und solche Änderungen, wenn sie
nicht missbräuchlich erfolgen, steuerrechtlich anzuerkennen sind (vgl. dazu
u.a. LOCHER, a.a.O., S. 30). Wesentlich ist dabei allerdings, dass sich aus dem
genannten Vertragsverhältnis der konkret behauptete Sachverhalt schlüssig
ergibt, bzw. dieser nachgewiesen werden kann.
Nachdem es sich beim Abzug der Zahlung für Managemententschädigungen in der
Buchhaltung 2000 um eine steuermindernde Tatsache handelt, trägt der
Beschwerdeführer hierfür die Beweislast (vgl. Urteil 2C_29/2012 vom 16. August
2012 E. 2.2 mit Hinweis, in: StE 2012 B 72.11 Nr. 22). Wenn der
Beschwerdeführer davon ausgeht, aus der Vereinbarung vom 26. Juni 2001 könne
geschlossen werden, dass aufgrund von ausserordentlichen Leistungen des
Beschwerdeführers diese dem Jahre 2000 zuzurechnen sind und dass demzufolge die
Fälligkeit im Jahre 2000 eingetreten ist, so kann ihm nicht gefolgt werden: Aus
der am 26. Juni 2001 abgeschlossenen Vereinbarung über die Auflösung der
Zusammenarbeit per Ende September 2001 ist nämlich nicht ersichtlich, dass eine
Fälligkeit der Forderung von Fr. 200'000.-- für das Jahr 2000 gegeben wäre. Es
wird zu Recht nur davon gesprochen, dass dieser Betrag fällig wird. Gegen eine
rückwirkende Fälligkeit noch für das Jahr 2000 spricht sodann die Tatsache,
dass die Bezahlung der Fr. 200'000.-- erst im Juni 2001 vereinbart wurde. Hinzu
kommt, dass der Beschwerdeführer weder vor dem Verwaltungs- noch vor dem
Bundesgericht konkret darlegt, weshalb und in welchem Umfang Mehrleistungen im
Jahre 2000 erbracht wurden, die eine solche Nachzahlung für das Jahr 2000
rechtfertigen könnten. Weder aus dem Vertragstext des ursprünglichen
Managementvertrages noch aus der Zusatzvereinbarung ergibt sich, dass für das
Jahr 2000 weitere Zahlungen geschuldet wären. Aufgrund der Vereinbarung vom 16.
Februar 2000 steht vielmehr fest, dass die entsprechende Formulierung über
einen Erfolgsbonus in Ziffer 6.2 handschriftlich gestrichen wurde und aus der
nicht gestrichenen Ziffer 6.3 ist ersichtlich, dass ein Erfolgsbonus 30 Tage
seit Genehmigung der Jahresrechnung durch die Generalversammlung fällig würde,
was frühestens im Jahre 2001 der Fall sein konnte.
Ebenso wenig kann der Beschwerdeführer aus dem Umstand, dass er im Jahre 2001
auf sein Honorar und die aufgelaufenen Spesen bis zur Auflösung des
Vertragsverhältnisses Ende September verzichtet hat, etwas zu seinen Gunsten
ableiten. Vielmehr könnte man daraus schliessen, dass solche Leistungen durch
die vereinbarte, nachträgliche Entschädigung von Fr. 200'000.-- abgedeckt
worden sind. Auffallend ist zudem, dass die am 26. Juni 2001 vereinbarte
Entschädigung von Fr. 200'000.-- der mit der Zusatzvereinbarung vom 3. November
2000 für den Fall der Auflösung des Managementvertrages für die Dauer von zwei
Jahren vereinbarten zusätzlichen Abgeltung von zwei Jahreshonoraren von je Fr.
100'000.-- entspricht. Die Vorinstanz weist zu Recht darauf hin, dass die im
Jahre 2000 gestellten Rechnungen zusammen mit dem im Jahre 2000 bezahlten
Honorar zu einer Verdreifachung des normalen Jahreshonorares führten, was
steuerlich nur dann anerkannt werden könnte, wenn hierfür schlüssige
vertragliche Grundlagen vorhanden wären.
Zusammenfassend ergibt sich aufgrund der vorliegenden vertraglichen Grundlagen
und aller damit verbundenen Umstände, dass es sich bei der in der
Bemessungslücke 2000 verbuchten Zahlung von Fr. 200'000.-- um eine Zahlung
handelte, welche nicht nur im Jahr 2001 geschuldet, sondern auch fällig war.
Ist eine zusätzliche Entschädigung für das Jahr 2000 damit nicht erstellt, so
kann hier offen gelassen werden, ob es sich beim Vorgehen des Steuerpflichtigen
um eine Steuerumgehung handelt, wie die Vorinstanz angenommen hat (vgl.
angefochtener Entscheid E. 3.3).
3.3.2 Nicht weiter zu prüfen ist die vom Beschwerdeführer geltend gemachte
Verletzung von kaufmännischen Grundsätzen, weil diese Grundsätze nur dann zur
Anwendung kommen, wenn Bilanz und Erfolgsrechnung handelsrechtskonform erstellt
wurden. Eine solche Verletzung könnte nur dann vorliegen, wenn erstellt wäre,
dass die genannten Fr. 200'000.-- im Jahre 2000 zu Recht hätten verbucht werden
müssen. Nachdem dies - wie soeben unter E. 3.3.1 dargelegt - nicht der Fall
ist, ist auf diese Rüge nicht weiter einzugehen.
3.3.3 Nicht beachtlich sind im Weiteren auch die vom Beschwerdeführer gemachten
Ausführungen im Zusammenhang mit dem Realisationsprinzip, weil nicht erstellt
ist, dass die mit Rechnung vom 18. Juli 2001 fakturierte und bis spätestens am
20. Juli 2001 zahlbare Entschädigung aus Managementvertrag von Fr. 200'000.--
(total Fr. 215'200.-- mit Mehrwertsteuer) eine Forderung darstellt, die
aufgrund von Leistungen im Jahre 2000 entstanden ist.
3.3.4 Was die Verletzung des Grundsatzes der Massgeblichkeit der Handelsbilanz
betrifft, so geht dieser Grundsatz davon aus, dass die nach handelsrechtlichen
Grundsätzen ordnungsgemäss erstellte Bilanz und Erfolgsrechnung für die
steuerrechtliche Gewinnermittlung verbindlich ist, soweit das Steuerrecht keine
eigenen Gewinnermittlungsvorschriften enthält, welche entsprechende
Abweichungen von der Handelsbilanz erlauben oder gebieten (vgl. auch E. 3.2.1
hiervor; ROLAND BURKHALTER, Massgeblichkeitsgrundsatz, 2003, S. 215; REICH,
a.a.O., § 20 N. 1 ff.). Voraussetzung für ein Abstellen auf die Handelsbilanz
ist, dass diese handelsrechtskonform erstellt wurde. Kann jedoch - wie im
vorliegenden Fall - nicht davon ausgegangen werden, dass die als
transitorisches Aktivum im Jahre 2000 erfolgswirksam verbuchte Forderung von
Fr. 200'000.-- als Ertrag dem Jahre 2000 hätte zugerechnet werden müssen, so
liegt weder für das Jahr 2000 noch für das Jahr 2001 eine handelsrechtskonform
erstellte Bilanz vor; es kann damit nicht von einer Verletzung des
Massgeblichkeitsgrundsatzes gesprochen werden, weil auf diese Bilanzen nicht
abgestellt werden durfte. Die Steuerverwaltung hat sich deshalb zu Recht nicht
auf die mangelhafte Handelsbilanz abgestützt und die steuerlichen Korrekturen
richtigerweise im Jahre 2001 vorgenommen.
4.
4.1 Der Beschwerdeführer macht im Weiteren geltend, dass die von der
Steuerverwaltung bei der X.Z.________ Conseil vorgenommenen Erfolgskorrekturen
von Fr. 175'000.-- (2001) bzw. Fr. 174'702.-- (2002) wegen nicht begründeten
Rückstellungen zu Unrecht erfolgt seien.
4.2 Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind gemäss Art. 29 Abs. 1 DBG
u.a. zulässig für im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch
unbestimmt ist (lit. a), für Verlustrisiken, die mit Aktiven des
Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind (lit. b)
und für andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr
bestehen (lit. c). Zu den Rückstellungen im engeren Sinne zählen dabei zu
Lasten der Erfolgsrechnung gebildete Passiven, welche im Rechnungsjahr
bestehende Verpflichtungen oder Verlustrisiken berücksichtigen, deren
Rechtsbestand oder Höhe nicht genau feststehen. Die oben genannten
Gesetzesbestimmungen sprechen dagegen auch bei Verlustrisiken im Zusammenhang
mit Aktiven und bei anderen drohenden Verlustrisiken von Rückstellungen, obwohl
es sich dabei um vorübergehende Wertberechtigungen handelt (vgl. Urteil 2C_945/
2011 vom 12. Oktober 2012 E. 2, in: StE 2012 B 72.14.1 Nr. 27; BLUMENSTEIN/
LOCHER, a.a.O., S. 258, REICH, a.a.O., § 15 N. 91 f.; PETER LOCHER, Kommentar
zum DBG, 2001, Art. 29 DBG N. 1 ff.).
4.3 Nach den unbestrittenen Feststellungen der Vorinstanz (vgl. angefochtener
Entscheid E. 4.3) hat die Bank R.________ AG für den Beschwerdeführer einen von
diesem im Februar 2000 erworbenen auf die S.________ GmbH gezogenen Wechsel
über DM 750'000.-- (umgerechnet Fr. 616'282.--) entgegen genommen, nachdem
dieser von der Bank R.________ AG für gut befunden worden war. Am 28. März 2000
stornierte die Bank diesen Betrag, weil sie ihn als gefährdet einstufte. Dies
führte zu einem Prozess vor dem Landgericht Bremen, das die S.________ GmbH am
19. Mai 2000 zur Bezahlung der Wechselforderung verurteilte. Das
Vollstreckungsverfahren hatte aufgrund von Pfändungs- und
Überweisungsbeschlüssen des Amtsgerichtes Berlin-Köpenick zur Folge, dass
Teilzahlungen von insgesamt DM 379'047.-- geleistet wurden, die dem
Beschwerdeführer nach Abzug der Anwaltskosten im Umfange von Fr. 266'581.--
zuflossen und er entsprechend verbuchte. Die verbleibende Wechselforderung
belief sich danach noch auf Fr. 349'702.--. Über die S.________ GmbH wurde die
provisorische und am 1. September 2000 die definitive Insolvenzverwaltung
angeordnet, womit die den deutschen Banken zugestellten Pfändungs- und
Überweisungsbeschlüsse gemäss deutschem Insolvenzrecht unwirksam wurden. Mit
verschiedenen Schreiben im Monat November 2000 sowohl an den deutschen Anwalt
als auch an den Beschwerdeführer wurden diese aufgefordert, die "zu Unrecht
vereinnahmten" Teilzahlungen zurückzuerstatten, was mangels Zahlung zu einer
Klage vor den bernischen Gerichten führte. Die Klage wurde vor der ersten
Instanz zunächst abgewiesen, am 21. Mai 2003 vom Appellationsgericht des
Kantons Bern jedoch gutgeheissen und der Beschwerdeführer zur Rückleistung
verpflichtet.
4.4 Umstritten ist, ob für die oben erwähnte verbleibende Restforderung von Fr.
349'702.-- bereits im Jahre 2000 eine Rückstellung hätte gebildet werden
müssen. Der Beschwerdeführer bestreitet dies und bringt vor, dass nach der
Eröffnung des Insolvenzverfahrens aus der Verpfändung Teilzahlungen über Fr.
266'580.55 geleistet worden seien und er demnach berechtigterweise habe
annehmen dürfen, dass die Bezahlung des Restes ebenfalls erfolgen werde. Im
Weiteren macht er geltend, dass er bereits am 28. März 2000 mit der Bank
R.________ AG über Schadenersatzzahlungen verhandelt habe, was von dieser mit
Schreiben vom 1. Juli 2005 auch bestätigt worden sei. Aufgrund des Verhaltens
der Bank R.________ AG habe er am Ende des Jahres 2000 mit einer
Schadloshaltung rechnen dürfen.
4.4.1 Handelsrechtlich müssen Rückstellungen gemäss Art. 669 Abs. 1 OR
vorgenommen werden, soweit sie nach allgemein anerkannten kaufmännischen
Grundsätzen notwendig sind. Nach diesen Regeln sind die Aktiven gestützt auf
das Vorsichtsprinzip zu dem Wert zu bilanzieren, der ihnen am Bilanzstichtag
zukommt (Art. 960 Abs. 2 OR). Den in Betreibung gesetzten oder generell
unsicheren Verpflichtungen, deren Höhe ungewiss aber schätzbar ist, ist mit
einer Rückstellung in der Bilanz entsprechend Rechnung zu tragen.
Rückstellungen dienen der periodenkonformen Erfassung von Aufwendungen und
Verlusten, die am Bilanzstichtag dem Grunde, nicht aber der Höhe nach bekannt
sind oder von Verbindlichkeiten und Lasten, die am Bilanzstichtag bereits
bestehen, sich nach Betrag und Fälligkeit aber nicht genau bestimmen lassen,
oder deren Bestand zweifelhaft ist (vgl. Schweizer Handbuch der
Wirtschaftsprüfung, 2009, Band 1, S. 238).
Steuerrechtlich ist in Lehre und Rechtsprechung unbestritten, dass die
Handelsbilanz aufgrund des Massgeblichkeitsprinzips insoweit anzuerkennen ist,
als sie den Anforderungen entspricht, die das Handelsrecht verlangt.
Andernfalls ist sie zu berichtigen (vgl. dazu E. 3.2.1 hiervor).
4.4.2 Die vom Beschwerdeführer vorgebrachten Argumente überzeugen nicht: So
wurde bereits mit Schreiben vom 11. Oktober bzw. 8. November 2000 der
Rechtsvertreter des Beschwerdeführers in Deutschland zur Rückzahlung der zu
Unrecht vereinnahmten Teilzahlungen aufgefordert. Die gleiche Mitteilung erging
mit Schreiben vom 8. bzw. 28. November 2000 auch an den Beschwerdeführer. Die
Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 15. Juni 2000 führte zur Unwirksamkeit der
erst später zugestellten Pfändungs- und Überweisungsbeschlüsse. Aus diesem
Grund und aus der Tatsache des eingeleiteten Insolvenzverfahrens hätte der
Beschwerdeführer die Rückstellung des gesamten Betrages bereits im Jahre 2000
vornehmen müssen, weil bereits in diesem Zeitpunkt die gesamte Forderung als
gefährdet eingestuft werden musste. Der Beschwerdeführer kann deshalb aus den
zu Unrecht erfolgten Teilzahlungen nichts zu seinen Gunsten ableiten, nachdem
noch vor dem Eingang dieser Zahlungen das Insolvenzverfahren eröffnet und er
noch im Jahre 2000 zur Rückleistung aufgefordert worden war. Daran ändert das
Urteil der ersten Gerichtsinstanz im Kanton Bern nichts, die mit Entscheid vom
29. Januar 2003 die Rückerstattungsklage noch abgewiesen hatte; in der Folge
hiess der Appellationshof des Kantons Bern die Klage am 21. Mai 2003
vollumfänglich gut.
Nichts an dieser Beurteilung ändert auch die Stellungnahme des beratenden
Wirtschaftsprüfers, der davon ausging, dass nach seiner Risikoeinschätzung zu
diesem Zeitpunkt eine Rückstellung nicht erforderlich gewesen sei. Ob ihm die
gesamten Umstände im Zusammenhang mit dem Insolvenzverfahren bei der
Abschlussprüfung und Beratung im Jahre 2000 bekannt waren, ergibt sich aus den
Unterlagen nicht abschliessend. Wäre dies der Fall gewesen, hätte er nach dem
oben Gesagten per Ende 2000 eine Rückstellung verlangen müssen, nachdem nicht
erst bei der Abschlussgestaltung der Bilanz per 31. Dezember 2001 im Verlaufe
des Jahres 2002 bekannt war, dass eine Rückforderung aufgrund des deutschen
Insolvenzverfahrens geltend gemacht worden ist, sondern bereits im Jahre 2000
eine Forderung bestand, deren Bestand zweifelhaft war. Dies hätte im Übrigen
auch zu gelten, wenn es sich um eine Ereignis handeln würde, das erst nach dem
Bilanzstichtag vom 31. Dezember 2000 bekannt wurde, weil solche Ereignisse noch
zu berücksichtigen sind (vgl. Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung,
a.a.O., Band 1, S. 299).
Nachdem es sich bei der Frage der korrekten Bildung von Rückstellungen um eine
Rechtsfrage handelt, die aufgrund der tatsächlichen Gegebenheiten zweifelsfrei
beurteilt werden kann, ist ein entsprechendes Rechtsgutachten nicht
erforderlich. Ein solches wäre von der Vorinstanz oder der Veranlagungsbehörde
allenfalls dann anzuordnen, wenn ihre eigene Sachkenntnis zur Beurteilung nicht
ausreichen würde (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2.
Aufl. 2009, Art. 123 DBG N. 31). Dass dies hier der Fall wäre, ist aber weder
ersichtlich noch dargelegt.
4.4.3 Nichts zu seinen Gunsten ableiten kann der Beschwerdeführer schliesslich
aus seinen Darlegungen im Zusammenhang mit der Bank R.________ AG. So geht aus
dem Schreiben der Bank R.________ AG vom 1. Juli 2005 nicht hervor, dass diese
bereits per Ende 2000 oder im Jahre 2001 irgendeine Schadenersatzpflicht aus
dem Wechselgeschäft anerkannt hätte. Bestätigt wird damit lediglich, dass ab
der Stornierung des Wechsels per 28. März 2000 Verhandlungen über die
Schadloshaltung geführt wurden. Ob im fraglichen Zeitpunkt eine
Zahlungsbereitschaft überhaupt bestand - und gegebenenfalls in welchem Umfang -
geht aus diesem Schreiben oder anderen Unterlagen hingegen nicht hervor.
Aufgrund des Schreibens der Bank R.________ AG vom 1. Juli 2005 steht sodann
lediglich fest, dass "Herrn A.A.________infolge der Beratung durch die Bank
R.________ AG ein Schaden entstanden" und dieser "zwischenzeitlich
vergleichsweise per Saldo aller Ansprüche erledigt" worden sei. Dass die
Entschädigung in vergünstigten Bankkonditionen bestanden habe, weshalb eine
entsprechende Verbuchung nicht habe vorgenommen werden können, ist daraus
hingegen nicht ersichtlich.
4.5 Zusammenfassend ist demnach festzuhalten, dass die Beschwerde in Bezug auf
die von der Vorinstanz zu beurteilenden Veranlagungsfragen, also der in die
Bemessungslücke 2000 verschobenen Managemententschädigung (vgl. E. 3 hiervor)
bzw. der im Jahre 2000 nicht vorgenommenen Rückstellungen (vgl. E. 4 hiervor)
abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann. Näher zu prüfen bleiben
im Folgenden noch die Ausführungen des Beschwerdeführers zu den ausgefällten
Bussen (vgl. E. 5 hiernach).
5.
5.1 Nach dem Prinzip der gemischten Veranlagung (Art. 123 Abs. 1 DBG) stellen
die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine
vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und
rechtlichen Verhältnisse fest. Daraus geht hervor, dass Behörden und
steuerpflichtige Personen grundsätzlich gemeinsam auf eine richtige und
vollständige Veranlagung hinarbeiten. Die steuerpflichtige Person hat alles zu
tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 126
Abs. 1 DBG). Insbesondere muss sie das Formular für die Steuererklärung
wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen (Art. 124 Abs. 2 DBG). Für
Selbständigerwerbende gilt, dass sie der Steuerklärung die korrekt erstellte
und unterzeichnete Bilanz (Jahresrechnung) beilegen müssen (Art. 125 Abs. 2
DBG). Die steuerpflichtige Person trägt Verantwortung für die Richtigkeit und
Vollständigkeit ihrer Steuererklärung und ihrer Abschlüsse.
5.2 Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine
Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung
unvollständig ist, wird gemäss Art. 175 Abs. 1 DBG mit Busse bestraft. Wird die
strafbare Hinterziehung von der Steuerbehörde vor Erlass der definitiven
Veranlagung festgestellt, so wird wegen versuchter Steuerhinterziehung mit
Busse bestraft, wer eine Steuer zu hinterziehen versucht (Art. 176 Abs. 1 DBG).
Die Busse beträgt zwei Drittel der Busse, die bei vorsätzlicher und vollendeter
Steuerhinterziehung festzusetzen wäre (Art. 176 Abs. 2 DBG). Die versuchte
Steuerhinterziehung ist nur bei vorsätzlicher Tatbegehung strafbar, was sich
nicht direkt aus dem Gesetz, jedoch aus dem Begriff des Versuchs ergibt.
Eventualvorsatz ist dem Vorsatz gleich gestellt. Nach konstanter Rechtsprechung
gilt der Nachweis des Vorsatzes als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit
feststeht, dass der Steuerpflichtige sich der Unrichtigkeit oder der
Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war, so dass angenommen werden
muss, er habe eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu
niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf
genommen (Eventualvorsatz). Eventualvorsatz ist zu bejahen, wenn sich dem Täter
der Erfolg seines Verhaltens als so wahrscheinlich aufgedrängt hat, dass sein
Verhalten vernünftigerweise nur als Inkaufnahme, als Billigung des Erfolgs
ausgelegt werden kann. Das trifft namentlich dann zu, wenn sich die
steuerpflichtige Person überhaupt nicht darum kümmert, ob die von ihr gemachten
Angaben richtig sind (vgl. zum Ganzen BGE 130 IV 58 E. 8.2 S. 61; 114 Ib 27 E.
3a S. 29 f.; Urteil 2C_291/2011 vom 12. September 2011 E. 2.1 mit Hinweisen).
5.3 Der Beschwerdeführer bestreitet hier das Vorliegen einer versuchten
Steuerhinterziehung, weil seines Erachtens sachliche Gründe für die Verbuchung
des Managementhonorars und für die Bildung der Rückstellung auf dem Wechsel
bestanden hätten.
5.3.1 Damit verkennt er, dass die Bücher (Bilanz und Erfolgsrechnung) gemäss
Art. 957 OR ordnungsgemäss zu führen sind. Dies bedingt, dass die Vermögenslage
eines Geschäftes, die mit dem Geschäftsbetrieb zusammenhängenden Schuld- und
Forderungsverhältnisse sowie die Betriebsergebnisse in den einzelnen
Geschäftsjahren eindeutig feststellbar sein müssen. Überdies sind
Betriebsrechnung und Jahresbilanz gemäss Art. 959 OR vollständig, klar und
übersichtlich darzustellen. Nur wenn alle Aktiven und Passiven vollständig
aufgeführt und die Erträge periodenkonform erfasst und verbucht sind, kann von
einer ordnungsgemäss geführten Buchhaltung gesprochen werden (vgl. URS R.
BEHNISCH, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, Bern 1991,
S. 59). Dies gilt auch für Verbindlichkeiten, deren Rechtsbestand ungewiss ist.
Für solche Fälle sind unter den Passiven - wie in E. 4.4 hiervor dargelegt -
entsprechende Rückstellungen zu bilden.
Werden - wie im vorliegenden Fall - Management-Erträge, welche dem Jahre 2001
zuzurechnen sind, im Bemessungslückenjahr 2000 verbucht, so ist der Abschluss
für das Jahr 2001 nicht vollständig und es handelt sich - ebenso wie bei der
Vornahme von im Jahre 2001 und 2002 nicht zulässigen Rückstellungen - um
handelsrechtswidrige Buchungen (vgl. BGE 135 II 86 E. 3 S.88 f.). Solche
fehlerhafte Buchhaltungen erfüllen ohne Weiteres den objektiven Tatbestand der
Steuerhinterziehung.
5.3.2 Was den subjektiven Tatbestand der Strafbarkeit betrifft, so liegt eine
versuchte Steuerhinterziehung nur vor, wenn der Steuerpflichtige vorsätzlich
oder eventualvorsätzlich gehandelt hat (vgl. E. 5.2 hiervor). Lehre und
Rechtsprechung gehen dabei davon aus, dass der Wille zur Steuerhinterziehung
vorausgesetzt werden kann, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass
sich der Steuerpflichtige der Unrichtigkeit oder der Unvollständigkeit der
gegenüber der Steuerbehörde gemachten Angaben bewusst war (RICHNER/FREI/
KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 175 N. 46), wobei das gesamte
Deklarationsverhalten zu berücksichtigen ist. Dies setzt u.a. voraus, dass die
Steuerbarkeit oder die Nichtsteuerbarkeit des entsprechenden Sachverhalts für
die steuerpflichtige Person erkennbar war. Der Steuerpflichtige kann sich von
seiner Verantwortlichkeit auch nicht dadurch entledigen, dass er geltend macht,
er habe einen Berater oder Vertreter beigezogen (Urteile 2C_290/2011 vom 12.
September 2011 E. 6.1; 2A.168/2006 vom 8. März 2007 E. 4.2 mit Hinweisen, in:
StE 2007 B 101.21 Nr. 17).
Im vorliegenden Falle steht fest, dass der Beschwerdeführer klare
Rechnungslegungsgrundsätze missachtet und damit verbunden unwahre und
unrichtige Abschlüsse eingereicht hat. Dass die aufgrund der abgeschlossenen
Vereinbarung im Jahre 2001 fälligen und auch ausbezahlten Managementgebühren im
Bemessungslückenjahr verbucht und damit erhebliche Steuern gespart wurden, ist
augenfällig. Dies trifft auch für die Nichtvornahme von Wertberechtigungen zu,
nachdem dem Beschwerdeführer aufgrund der an ihn und an seinen Anwalt
gerichteten Schreiben und der gesamten Umstände des Insolvenzverfahrens in
Deutschland die Einbringbarkeit unzweifelhaft bewusst gewesen sein muss. Wenn
aufgrund der vorgenommenen und mit seinem Berater besprochenen Buchungen in den
Bemessungslückenjahren 1999 ein Gewinn von Fr. 323'000.-- bzw. für das Jahr
2000 von Fr. 663'200.-- ausgewiesen wird, daneben aber für die der ordentlichen
Besteuerungen unterliegenden Jahre 2001 ein Verlust von Fr. 190'200.-- und für
das Jahr 2002 ein solcher von Fr. 276'200.-- ausgewiesen wird, so handelt es
sich nicht um geringfügige Gewinnverschiebungen, sondern um erhebliche
Steuerersparnisse. Das Verschulden wiegt deshalb schwer, weil durch die
Verschiebung von Erträgen und Aufwendungen in die Bemessungslücke eine
Nichtbesteuerung erreicht worden wäre. Die Offensichtlichkeit des gewählten
Vorgehens und die selbst für einen Laien erkennbaren Differenzen lassen im
vorliegenden Falle den Schluss zu, dass das gewählte Vorgehen wissentlich und
willentlich erfolgt ist. Hinzu kommt, dass es sich beim Steuerpflichtigen um
einen erfahrenen Unternehmer handelt, der als Unternehmensberater mit den
Grundsätzen der Buchführung vertraut war, und der im Rahmen seiner Tätigkeit
auch selber Unternehmungen geführt hat.
5.4 Der Beschwerdeführer macht sodann im Zusammenhang mit der versuchten
Steuerhinterziehung eine Verletzung von Art. 32 Abs. 1 BV und Art. 6 Ziff. 2
EMRK (Unschuldsvermutung) geltend.
5.4.1 Beim Hinterziehungsverfahren im Recht der direkten Bundessteuer handelt
es sich um ein echtes Strafverfahren, für welches die strafprozessualen
Garantien, insbesondere auch jene der in Art. 32 Abs. 1 BV und Art. 6 EMRK
verankerten Unschuldsvermutung, gelten (BGE 121 II 273 E. 3a/b S. 281 ff.). Aus
der Unschuldsvermutung und dem darin enthaltenen Grundsatz "in dubio pro reo"
ergibt sich, dass der Strafsteuer keine Sachverhaltselemente zugrunde gelegt
werden dürfen, über deren Verwirklichung bei objektiver Würdigung der gesamten
Beweislage Zweifel bestehen müssen oder die nur als wahrscheinlich gelten
(Urteil 2C_290/2011 vom 12. September 2011 E. 5.2 mit Hinweis).
5.4.2 Die Vorinstanz ist hier aufgrund der vorliegenden Akten und Bilanzen und
nach Würdigung der gesamten Umstände unzweifelhaft zum Schluss gekommen, dass
die Veranlagungsbehörde zu Recht auf eine versuchte Steuerhinterziehung
geschlossen hat. Das Verfahren entspricht dabei vollumfänglich den
Anforderungen, wie sie sich aus den genannten Bestimmungen der Verfassung und
der EMRK ergeben. Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, zeigt nicht auf,
dass die Vorinstanz bei objektiver Würdigung der gesamten Beweislage sich
aufdrängende Zweifel daran hätte hegen müssen, dass sich der Sachverhalt anders
zugetragen hat. Eine Verletzung der Unschuldsvermutung ist damit nicht
dargetan.
5.5 Schliesslich rügt der Beschwerdeführer eine Verletzung des rechtlichen
Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV, Art. 6 Ziff. 1 EMRK), weil eine persönliche
Einvernahme für die Beurteilung des subjektiven Tatbestandes unerlässlich sei.
Zwar umfasst der Anspruch auf rechtliches Gehör u.a. auch das Recht der
Betroffenen, mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu werden. Jedoch ist dieser
Anspruch nicht verletzt, wenn ein Gericht deshalb auf die Abnahme beantragter
Beweismittel verzichtet, weil es aufgrund der bereits abgenommenen Beweise
seine Überzeugung gebildet hat und ohne Willkür in vorweggenommener
(antizipierter) Beweiswürdigung annehmen kann, dass seine Überzeugung durch
weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde (BGE 134 I 140 E. 5.3 S. 148 mit
Hinweisen). Diese Voraussetzungen waren vorliegend ohne Weiteres erfüllt: Auf
die persönliche Einvernahme des Steuerpflichtigen oder von Zeugen durfte die
Vorinstanz verzichten, nachdem aufgrund der gesamten Umstände die
Voraussetzungen des subjektiven Tatbestandes unzweifelhaft geklärt werden
konnten. Die Bestellung von Gutachtern war deshalb nicht erforderlich, weil
Vorinstanz und Verwaltung über genügend Sachkenntnis verfügten, um eine
korrekte Beurteilung der sich stellenden buchhalterischen und daraus
resultierenden handelsrechtlichen Fragen zu beurteilen.
II. Kantons- und Gemeindesteuern
6.
6.1 Art. 34 Abs. 1 (zulässige Rückstellungen) und Art. 85 Abs. 2 (Berechnung
des Reingewinns) des Steuergesetzes des Kantons Bern vom 21. Mai 2000 (StG/BE;
BSG 661.11) entsprechen weitgehend Art. 10 Abs. 1 StHG und Art. 24 Abs. 1 StHG
bzw. Art. 29 Abs. 1 DBG und Art. 58 Abs. 1 DBG. Im Übrigen umschreiben Art. 217
Abs. 1 lit. a und Art. 218 StG/BE die Voraussetzungen und den Tatbestand für
die vollendete und versuchte Steuerhinterziehung im Wesentlichen gleich wie
Art. 56 Abs. 1 und 2 StHG für die harmonisierten direkten Steuern der Kantone
und Gemeinden sowie Art. 175 Abs. 1 und 176 DBG für die direkte Bundessteuer.
Für die Kantons- und Gemeindesteuern ergibt sich mithin kein Resultat, das von
demjenigen bezüglich der direkten Bundessteuer abweicht.
6.2 Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist daher auch
betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern abzuweisen, soweit darauf
einzutreten ist.
III. Kosten und Entschädigung
7.
Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen
Verfahrens den Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 65 f. BGG). Es ist keine
Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2C_533/2012 und 2C_534/2012 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte
Bundessteuer (2C_534/2012) wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
3.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die
Kantons- und Gemeindesteuern (2C_533/2012) wird abgewiesen, soweit darauf
einzutreten ist.
4.
Die Gerichtskosten von insgesamt Fr. 9'000.-- werden den Beschwerdeführern
auferlegt.
5.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, der Steuerverwaltung des Kantons
Bern, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung,
sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 19. Februar 2013
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Winiger