II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.1278/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
{T 0/2}
2C_1278/2012, 2C_1279/2012
Urteil vom 14. Oktober 2013
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber Errass.
Verfahrensbeteiligte
A.X.________ und B.X.________,
Beschwerdeführer,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, Postfach, 4410
Liestal.
Gegenstand
2C_1278/2012
Staatssteuer 2009,
2C_1279/2012
Direkte Bundessteuer 2009,
Beschwerden gegen die Urteile des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung
Verfassungs- und Verwaltungsrecht, vom 12. September 2012.
Sachverhalt:
A.
A.X.________ und B.X.________ deklarierten in der Steuererklärung 2009
Verluste aus selbständiger Tätigkeit des Ehemanns in der Höhe von Fr.
28'582.--, die in den Jahren 2003 bis 2008 entstanden waren, sowie Anwalts- und
Gerichtskosten in der Höhe von Fr. 27'308.--, die aus einer Erbstreitigkeit in
den Jahren 2004 bis 2008 angefallen waren. Mit Verfügungen vom 26. Mai 2011
verweigerte die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft die beiden
Abzüge. Die Einsprache dagegen war erfolglos, ebenso wie eine Beschwerde an das
Steuer- und Enteignungsgericht des Kantons Basel-Landschaft, Abteilung
Steuergericht, und anschliessend an das Kantonsgericht Basel-Landschaft,
Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht.
B.
Vor Bundesgericht beantragen A.X.________ und B.X.________, die Urteile des
Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht,
vom 12. September 2012 aufzuheben und die geltend gemachten Kosten zum Abzug
zuzulassen.
C.
Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft und die Eidgenössische
Steuerverwaltung schlossen mit Eingaben vom 1. Februar 2013 respektive mit
Eingaben vom 12. April 2013 auf Abweisung der Beschwerden.
Erwägungen:
1.
1.1. Die vorliegenden Beschwerden richten sich gegen zwei praktisch
übereinstimmende Urteile, betreffen dieselben Parteien und werfen identische
Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und
die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in
Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).
1.2. Die Beschwerden sind zulässig (vgl. Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art.
146 DBG [SR 642.11] sowie Art. 73 StHG [SR 642.14]).
1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann u.a. die
Verletzung von Bundesrecht geltend gemacht werden (Art. 95 lit. a BGG). Das
Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG) und
legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde
(Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder
beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2
bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).
2.
2.1. Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-,
Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf
sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf
Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts-
oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art.
27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf
Geschäftsvermögen.
2.2. Vorliegend geht es um Verluste aus den Jahren 2003 bis 2008. Solche
Verluste aus vorangegangenen Geschäftsjahren können entgegen der Auffassung der
Beschwerdeführer nicht gestützt auf Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG zum Abzug
gebracht werden, weil sie nicht im aktuellen Steuerjahr 2009 entstanden
("eingetreten") sind, wie es der klare Wortlaut der Bestimmung verlangt.
3.
3.1. Verluste aus den sieben der Steuerperiode vorangegangenen Geschäftsjahren
können abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren
Einkommens dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten (Art. 211 DBG),
weil die übrigen Einkünfte kleiner waren als die erzielten Verluste ( MARKUS
REICH, Steuerrecht, 2. Auflage, 2012, § 15 Rz. 157). Die Beschwerdeführer
berufen sich zudem auf diese Bestimmung.
Verluste können nach der Vorschrift von Art. 211 DBG indessen nicht beliebig
auf künftige Steuerjahre vorgetragen werden, sondern nur insoweit, als sie noch
nicht mit Einkommen verrechnet werden konnten. Das ergibt sich aus dem
Wortlaut der Vorschrift ("soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren
Einkommens dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten") und folgt auch
aus dem Periodizitätsprinzip, wonach Einkommen und Verlust grundsätzlich in
derjenigen Periode zu berücksichtigen sind, in der sie angefallen sind (vgl.
Urteil 2C_240/2011 vom 8. April 2011 E. 2, in: StR 66/2011, S. 679).
Wird der Verlust in einem Steuerjahr von der Steuerbehörde zu Unrecht nicht
anerkannt, so ist der Verlustabzug auf dem Rechtsmittelweg geltend zu machen.
Wenn die Beschwerdeführer der Ansicht waren, dass der Verlust in den Vorjahren
zu Unrecht nicht anerkannt wurde, hätten sie dies mit Rechtsmitteln gegen die
Veranlagungen für die Steuerperioden 2003-2008 geltend machen müssen. Dies
haben sie unterlassen.
3.2. Der Vorwurf der Beschwerdeführer, die Steuerbehörde habe in den Vorjahren
im Zusammenhang mit der Verweigerung der Verlustabzüge das rechtliche Gehör
verweigert (Art. 29 Abs. 2 BV) und gegen Treu und Glauben verstossen (Art. 5
Abs. 3 BV, Art. 9 BV), ist aus denselben Gründen verspätet. Derlei hätte
ebenfalls mit Rechtsmitteln gegen die Veranlagungen 2003-2008 geltend gemacht
werden müssen. An dieser Stelle ist darauf nicht mehr zurückzukommen. Zu Recht
hat das Kantonsgericht im angefochtenen Entscheid unter diesen Umständen die
Frage offengelassen, ob der Beschwerdeführer in den Jahren 2003-2008 einer
selbständigen Erwerbstätigkeit nachging.
4.
4.1. Bei beweglichem Vermögen können die Kosten der Verwaltung durch Dritte
abgezogen werden (Art. 32 Abs. 1 DBG). Vermögensverwaltungskosten sind
Auslagen, die unmittelbar zur Erzielung des Einkommens getätigt werden und in
einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (vgl. Urteil 2A.62/1999
vom 1. März 2000 E. 2d; ASA 67 477 E. 2c). Auch Anwalts- und Gerichtskosten
können Vermögensverwaltungskosten darstellen. Erforderlich ist, dass die
Aufwendungen der Bewahrung der Vermögenswerte dienen ("conservation des
valeurs": XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 4. Aufl. 2012, § 7 Rz. 306;
"Erhaltung und Sicherung der Einkommensquelle": Reich, a.a.O., § 13 Rz. 185;
siehe auch Dieter Egloff, in: Klöti-Weber/ Siegrist/Weber (Hrsg.), Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, 3. Aufl. 2009, § 39 Rz. 15; FELIX RICHNE r/Walter
Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3.
Aufl. 2013, § 30 Rz. 19).
Nicht als Vermögensverwaltungskosten gelten dagegen Kosten, die dazu dienen,
Vermögenswerte überhaupt erst zu erlangen. Hierbei handelt es sich um nicht
abziehbare Kosten für die Anschaffung oder Herstellung von
Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG). So sind beispielsweise Kosten, die
mit dem Erwerb von Wertschriften verbunden sind, steuerlich nicht abziehbar
(Urteil 2A.62/1999 vom 1. März 2000 E. 2d).
4.2. Die Beschwerdeführer machen unter dem Titel "Vermögensverwaltungskosten"
einen Betrag von Fr. 28'582.-- geltend. Dabei handelt es sich um Anwalts- und
Gerichtskosten aus den Jahren 2004 bis 2008 für eine Erbstreitigkeit, die im
Jahre 2009 erledigt worden ist. Die Beschwerdeführer führen aus, die Schwester
habe nach einem mehrere Jahre dauernden Zivilprozess das Testament anerkannt;
sie beantragen deshalb, dass im Zeitpunkt des "erstrittenen Vermögenszugangs im
Jahre 2009" diese Anwalts- und Gerichtskosten zum Abzug zuzulassen seien, weil
sie der "Erhaltung des Vermögens" gedient hätten.
Den Beschwerdeführern entgeht dabei allerdings, dass "Erhalten" zweierlei
bedeuten kann. Nach seinem ersten Wortsinn meint "Erhalten" Bewahrung (auch
"Erhaltung" genannt), nach dem zweiten Wortsinn "Bekommen". Als
Vermögensverwaltungskosten abziehbar sind nach dem vorhin Gesagten aber nur die
Kosten für die Bewahrung des Vermögens, nicht für die Erlangung von
Vermögenswerten.
Die von den Beschwerdeführern im Umfang von Fr. 27'308.-- getätigten
Aufwendungen dienten nicht der Bewahrung ("Erhaltung") des Vermögens; sie
wurden vielmehr getätigt, um die Erbschaft überhaupt erst zu erlangen
("erhalten" im zweiten Sinne des Wortes). Es kann sich dabei somit von
vornherein nicht um Vermögensverwaltungskosten handeln (vgl. auch EGLOFF,
a.a.O., § 39 Rz. 10). Hätten die Kosten der Bewahrung von Vermögenswerten
gedient, so hätten sie zudem nach dem Periodizitätsprinzip bereits in den
Vorjahren, in denen das Vermögen gesichert ("erhalten" im ersten Sinne des
Wortes) wurde, zum Abzug gebracht werden müssen.
5.
5.1. Da die von den Beschwerdeführern geltend gemachten Anwaltskosten keine
abziehbaren Vermögensverwaltungskosten darstellen, ist zu prüfen, ob die
Aufwendungen unter den allgemeinen Gewinnungskostenbegriff von Art. 25 DBG
fallen. Danach können Aufwendungen zum Abzug gebracht werden, die zur Erzielung
von Einkünften bzw. zur Erlangung von steuerbaren Vermögenszugängen getätigt
wurden. Steht einem steuerbaren Vermögenszugang ein korrespondierender
Vermögensabgang gegenüber, so liegt kein Reinvermögenszugang und damit auch
kein Zufluss von steuerbarem Einkommen vor (vgl. MARKUS REICH, Die
ungerechtfertigte Bereicherung und andere rechtsgrundlose Vermögensübergänge im
Einkommenssteuerrecht, FStR 1/2004, 8). Gewinnungskosten sind diejenigen
Vermögensabgänge, die wesentlich durch die Erzielung von Einkommen verursacht
sind (kausaler Gewinnungskostenbegriff; vgl. Urteil 2C_266/2008 vom 16.
Dezember 2008 E. 5.3).
5.2. Aus diesen allgemeinen Grundsätzen der Einkommensbesteuerung kann
allerdings nichts zugunsten der Beschwerdeführer abgeleitet werden.
Aufwendungen für die Erlangung einer Erbschaft schmälern die erlangte
Erbschaft, die gestützt auf Art. 24 lit. a DBG nicht der Einkommenssteuer
unterliegt. Die von den Beschwerdeführern getätigten Aufwendungen stellen somit
keine Gewinnungskosten für steuerbare Einkünfte im Sinne von Art. 25 DBG dar,
sondern können allenfalls - nach Massgabe der einschlägigen kantonalen Regelung
- bei der Erbschafts- und Schenkungssteuer steuermindernd in Anrechnung
gebracht werden (vgl. § 13 Abs. 1 des Gesetzes über die Erbschafts- und
Schenkungssteuer des Kantons Basel-Landschaft vom 7. Januar 1980 [SGS 334],
wonach die Erbschafts- und Schenkungssteuer auf dem vom Steuerpflichtigen
erworbenen "reinen Vermögen" erhoben wird).
5.3. Weil die Kosten von Fr. 27'308.-- dazu dienten, die Erbschaft und damit
das Vermögen überhaupt erst zu erlangen, fehlt es den Kosten bereits an einer
wirtschaftlichen Konnexität mit steuerbaren Einkünften. Die Frage nach der
zeitlichen Konnexität der Kosten stellt sich nicht mehr, weshalb auf die
Ausführungen der Beschwerdeführer und der Vorinstanzen zum Periodizitätsprinzip
bzw. zur periodengerechten Zuordnung der zum Abzug geltend gemachten Kosten
nicht weiter einzugehen ist.
5.4. Aus denselben Gründen gehen auch die Vorbringen der Beschwerdeführer ins
Leere, soweit sie die "entscheidenden Erwägungen" des Kantonsgerichts als
unhaltbar erachten und darin Verletzungen von Art. 9 BV und Art. 29 Abs. 2 BV
erblicken, die wiederum eine Verletzung von Art. 127 Abs. 2 BV (Grundsatz der
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit) zur Folge hätten. Da
die getätigten Aufwendungen weder Vermögensverwaltungskosten gemäss Art. 32
Abs. 1 DBG darstellen noch sonst den Charakter von Gewinnungskosten im Sinne
von Art. 25 DBG aufweisen, ist es nicht willkürlich, wenn die geltend gemachten
Kosten von den Vorinstanzen steuerlich nicht zum Abzug zugelassen worden sind.
Dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit wird
im Gegenteil dadurch zum Durchbruch verholfen, dass Kosten für die Bewahrung
des Vermögens (Art. 32 Abs. 1 DBG) und für die Erlangung von steuerbaren
Vermögenszugängen (Art. 25 DBG) zum Abzug zugelassen werden, nicht aber jene
Kosten, die mit der Erzielung einkommenssteuerfreier Einkünfte im Zusammenhang
stehen.
6.
Die Beschwerdeführer bringen vor, dass Gründe vorliegen, die eine Revision
(Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG) rechtfertigen würden. Unklar ist dabei, ob sie
hiermit einen formellen Antrag auf Revision der Steuerverfügungen für die Jahre
2003-2008 stellen. Für die Behandlung des Revisionsbegehren ist indes in jedem
Fall die Behörde zuständig, welche die frühere Verfügung oder den früheren
Entscheid erlassen hat (Art. 149 Abs. 1 lit. b DBG). Zudem erscheint ein
Revisionsbegehren vorliegend deshalb als aussichtslos, weil die
Beschwerdeführer als Revisionsgrund vorbringen, was sie bei der ihnen
zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Veranlagungs- oder
Rechtsmittelverfahren hätten geltend machen können (vgl. Art. 147 Abs. 2 DBG
und vorne E. 3.1).
7.
Die hier für die Staatssteuer massgeblichen Vorschriften bezüglich Verlusten
aus selbständiger Tätigkeit (§ 29 Abs. 1 lit. b und § 89 Abs. 1 des
Steuergesetzes des Kantons Basel-Landschaft vom 7. Februar 1974 [StG/BL; SGS
331] bzw. Art. 10 Abs. 1 lit. c und Art. 67 Abs. 1 StHG) sowie bezüglich
Vermögensverwaltungskosten (§ 29 Abs. 1 lit. e StG/BL bzw. Art. 9 Abs. 1 StHG)
lauten praktisch gleich wie Art. 27 Abs. 2 lit. b und Art. 211 DBG respektive
wie Art. 32 Abs. 1 DBG. Dasselbe gilt für den Begriff der Gewinnungskosten
(Art. 9 Abs. 1 erster Satz StHG; implizit auch § 29 StG/BL), für die
Steuerfreiheit des Vermögenszuwachses infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung
oder güterrechtlicher Auseinandersetzung (§ 28 lit. a StG/BL bzw. Art. 7 Abs. 4
lit. c StHG) und für die Bestimmungen über die Revision (§ 132 Abs. 1, 2 und 4
StG/BL bzw. Art. 51 Abs. 1, 2 und 4 StHG). Insofern ist das zum DBG Ausgeführte
ebenfalls für die kantonalen Steuern massgebend (Urteile 2C_819/2009 vom 28.
September 2010 E. 4; 2A.2/2006 vom 17. Mai 2006 E. 3), und die Beschwerde ist
diesbezüglich abzuweisen.
8.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Gerichtskosten nach Massgabe
von Art. 65, 66 Abs. 1 erster Satz und Abs. 5 BGG den Beschwerdeführern
aufzuerlegen.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2C_1278/2012 und 2C_1279/2012 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde wird hinsichtlich der direkten Bundessteuer (2C_1279/2012)
abgewiesen.
3.
Die Beschwerde wird hinsichtlich der Staatssteuer (2C_1278/2012) abgewiesen.
4.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern unter
solidarischer Haftung auferlegt.
5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht
Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, und der
Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 14. Oktober 2013
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Errass
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