II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.1273/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
{T 0/2}
2C_1273/2012
Urteil vom 13. Juni 2013
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Gerichtsschreiber Kocher.
Verfahrensbeteiligte
1. A.X.________,
2. B.X.________ geb. Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Profitax AG, Herrn Bruno Beer,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich, Dienstabteilung Recht, Bändliweg 21, Postfach,
8090 Zürich.
Gegenstand
Direkte Bundessteuer 2008,
Beschwerde gegen das Urteil vom 31. Oktober 2012 des Verwaltungsgerichts des
Kantons Zürich, 2. Kammer.
Sachverhalt:
A.
Mit Kaufvertrag vom 30. Mai 2006 und Grundbucheintrag vom 6. Juni 2006 erwarben
die Eheleute A.X.________ und B.X.________ geb. Y.________ im Miteigentum je
zur Hälfte ein in der Gemeinde R.________/GR gelegenes Grundstück, auf dem sich
ein Einfamilienhaus befindet. Der Kaufpreis betrug Fr. 1 Mio.; er wurde
aufgebracht durch Eigenkapital von Fr. 350'000.--, im Übrigen durch einen
Bankkredit. A.X.________ war zu dieser Zeit als CEO und Delegierter des
Verwaltungsrats der C.________ AG tätig. Diese Beschäftigung fand noch im
selben Jahr ein Ende. Ab Mitte 2007 wirkte er als Mitglied des Verwaltungsrates
der D.________ AG. Deren Zweck besteht statutengemäss im Kauf und Verkauf sowie
dem Handel, der Bewirtschaftung und dem Halten von Immobilien.
Am 17. Februar 2007 gingen die Eheleute X.-Y.________ mit einer Drittperson
einen Maklervertrag ein, um das im Vorjahr erworbene Grundstück in R.________/
GR zu veräussern. Gleichzeitig trieben sie die Umbaupläne voran, reichten in
diesen Wochen das Baugesuch ein und erhielten am 26. März 2007 die
Baubewilligung. Zur Verwirklichung des bewilligten Vorhabens schlossen sie am
1. Mai 2007 mit der hypothezierenden Bank einen "Rahmenvertrag für Baukredit",
dem sie einen Kostenvoranschlag von Fr. 3'510'000.-- zugrunde legten. Mit Blick
auf die Anlagekosten von insgesamt Fr. 4'510'000.-- gewährte die Bank einen
Baukredit von Fr. 3'600'000.--, worin der ursprüngliche Grundpfandkredit von
Fr. 650'000.-- enthalten war.
Einer Beurteilung der E.________ AG zufolge, die diese am 8. Februar 2012
abgab und auf Anfrage der Eheleute X.-Y.________ erfolgte, belief sich der Wert
des zwar baubewilligten, aber noch nicht realisierten Projekts "inkl.
Businessplan und Offertausschreibung" im Frühjahr 2007 bereits auf Fr. 4 Mio.
In der Folge konnten die Eheleute X.-Y.________ am 3. März 2008 mit einer
Drittperson einen Kaufrechts- und am 9. Juni 2008 einen Kaufvertrag
abschliessen. Der Kaufpreis für das Grundstück mit dem umgebauten Haus, ohne
Berücksichtigung des Hausrats, belief sich auf Fr. 8,7 Mio.
B.
Die Eheleute X.-Y.________ verfügten der Reihe nach über selbst bewohntes
Wohneigentum in S.________/ZH (veräussert am 13. Januar 2005), in T.________/SZ
(erworben am 15. Januar 2004, verkauft am 30. Januar 2007) und in U.________/ZH
(gekauft am 26. Dezember 2006). Von Anfang 2007 bis März 2010 bewohnten sie
eine Mietwohnung. Die in U.________/ZH erworbene Liegenschaft liessen die
Eheleute X.-Y.________ durch einen Neubau ersetzen, von dem sie am 23. April
2010 einen Anteil von 437/1000 veräusserten und den verbleibenden Teil selber
nutzten.
Neben dem Einfamilienhaus in R.________/GR, dessen Eigentümer sie von Juni
2006 bis Juni 2008 waren, besitzen die Eheleute X.- Y.________ gleichenorts
seit dem Jahr 2001 eine Ferienwohnung. Schliesslich hielten sie in der
interessierenden Steuerperiode 2008 ein weiteres, in V.________/GR gelegenes
Haus. Am 11. September 2006 hatten sie eine Kaufofferte eingereicht, worauf sie
das Objekt am 1. November 2006 für Fr. 1,2 Mio. erwerben konnten, es für Fr.
4,2 Mio. umbauten und es Anfang 2011 für Fr. 13 Mio. veräusserten.
C.
Mit Veranlagungsverfügung vom 17. Dezember 2009 erhob der Kanton Graubünden die
Grundstückgewinnsteuer. Für die Zwecke der direkten Bundessteuer wiesen die
Eheleute X.-Y.________ in ihrer Steuererklärung 2008, Jahr des Verkaufs des
Einfamilienhauses in R.________/GR, ein steuerbares und satzbestimmendes
Einkommen von je Fr. 0.-- aus. Nach Vornahme von Abklärungen veranlagte das
Steueramt des Kantons Zürich die Eheleute mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 3'894'000.--. Es verwarf einen steuerfreien Kapitalgewinn, ging von
selbständiger Erwerbstätigkeit aus und erfasste den Veräusserungsgewinn als
steuerbares Einkommen.
Die hiergegen erhobene Einsprache hiess das Steueramt des Kantons Zürich am
10. Juni 2012 teilweise gut und verminderte das steuerbare Einkommen,
namentlich aufgrund einer zusätzlichen Rückstellung für AHV-Beiträge und unter
Berücksichtigung angepasster Anlagekosten, auf Fr. 3'771'000.--. Die Eheleute
X.-Y.________ erhoben Beschwerde an das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich,
das diese mit Entscheid vom 25. Mai 2012 ebenfalls teilweise guthiess und das
steuerbare Einkommen - unter Berücksichtigung zusätzlicher Baukreditzinsen und
Verkaufsnebenkosten - abermals herabsetzte, nunmehr auf Fr. 3'048'700.--. Das
Steuerrekursgericht ging von einer Aufnahme der selbständigen
Nebenerwerbstätigkeit im September 2006 aus und leitete diesen Zeitpunkt aus
der Kaufofferte für das Objekt in V.________/GR ab. Als Einbuchungswert
übernahm das Steuerrekursgericht den Kaufpreis des streitbetroffenen Hauses, d.
h. Fr. 1 Mio. Das von den Eheleute X.-Y.________ kantonal letztinstanzlich
angerufene Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Kammer der 2. Abteilung,
erkannte am 31. Oktober 2012 auf Abweisung der Beschwerde.
D.
Mit Eingabe vom 21. Dezember 2012 erheben die Eheleute X.- Y.________
(hiernach: die Steuerpflichtigen) beim Bundesgericht Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, es sei der Entscheid
des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 31. Oktober 2012 aufzuheben, auf
die Aufrechnung eines Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr.
3'079'503.-- sei zu verzichten und das steuerbare Einkommen für die direkte
Bundessteuer 2008 sei auf Fr. 0.-- festzusetzen. Eventualiter - falls auf
steuerbaren Liegenschaftenhandel geschlossen werde - sei der Zeitpunkt der
Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit auf den Frühling 2007 (nach
Erteilung der Baubewilligung) festzulegen, und der steuerbare Kapitalgewinn aus
Liegenschaftenhandel sei nach allen Abzügen auf Fr. 379'502.--
festzusetzen. Subeventualiter sei der Zeitpunkt der Aufnahme der
selbstständigen Erwerbstätigkeit mit dem Abschluss des Mäklervertrags am 17.
Februar 2007 oder frühestens mit der Eingabe des Baugesuches im Januar 2007
anzunehmen, und es sei der steuerbare Kapitalgewinn aus Liegenschaftenhandel
nach allen Abzügen auf Fr. 1'279'502.-- festzusetzen. Subsubeventualiter sei
der Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit mit dem Abschluss
des Kaufvertrages betreffend die Liegenschaft in V.________/GR am 1. November
2006 anzunehmen, und es sei der steuerbare Kapitalgewinn aus
Liegenschaftenhandel nach allen Abzügen auf Fr. 1'989'988.-- festzusetzen.
Mit Präsidialverfügung vom 4. Januar 2013 wies der Präsident der II.
öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts das Gesuch um Zuerkennung
der aufschiebenden Wirkung der Beschwerde ab.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, das Steueramt des
Kantons Zürich und die Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung DVS,
beantragen die Abweisung der Beschwerde.
Erwägungen:
1.
1.1. Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren
Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 BGG) und mit freier
Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 139 V 42 E. 1 S. 44; 138 I 367 E. 1 S. 369;
138 III 471 E. 1 S. 475).
1.2. Die Beschwerde richtet sich gegen einen (End-) Entscheid einer letzten
kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist grundsätzlich gegeben
(Art. 82 lit. a, Art. 83, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 und
Art. 90 BGG i. V. m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Sachurteilsvoraussetzungen geben zu
keinen Bemerkungen Anlass. Auf die Beschwerde ist einzutreten.
1.3. Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG
geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an
(Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde
vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann
die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es
kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz
abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 138 III 537 E. 2.2 S.
540; 137 III 385 E. 3 S. 386; 133 III 545 E. 2.2. S. 550).
1.4. Trotz der Rechtsanwendung von Amtes wegen prüft das Bundesgericht, unter
Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42
BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Rügen, sofern die rechtlichen
Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 135 II 384 E. 2.2.1 S. 389; 134
III 102 E. 1.1 S. 104; 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Die Verletzung von
Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht untersucht es in
jedem Fall nur, soweit eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und
begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG).
Fragen des Bundesrechts klärt das Bundesgericht mit freier Kognition (Art. 95
lit. a BGG; Urteile 2C_596/2012 vom 19. März 2013 E. 1.3; 2C_708/2012 vom 21.
Dezember 2012 E. 1.4). Kantonales Recht unterliegt der bundesgerichtlichen
Prüfung nur unter dem Gesichtspunkt der Verletzung von Bundesrecht. Im
Wesentlichen kann geltend gemacht werden, der angefochtene Entscheid verstosse
gegen die verfassungsmässigen Rechte und Grundsätze (BGE 137 V 143 E. 1.2 S.
145; 134 II 349 E. 3 S. 351; Urteile 2C_702/2012 vom 19. März 2013 E. 2.6;
2C_20/2012 vom 24. April 2012 E. 1.2). Im Ergebnis herrscht eine auf Willkür
(Art. 9 BV) beschränkte Prüfung.
1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die tatsächlichen
Feststellungen der Vorinstanz können nur berichtigt werden, sofern sie entweder
offensichtlich unrichtig, d. h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV;
BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; zum Willkürbegriff: BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51;
137 I 1 E. 2.4 S. 5) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG
beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei
aufzuzeigen, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens
entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).
1.6. Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen vor Bundesgericht nur so weit
vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt
("unechte" Noven gemäss Art. 99 Abs. 1 BGG; BGE 138 II 169 E. 3.1 S. 170, 138
II 217 E. 2.2 f. S. 220; 136 V 362 E. 3.2 f. S. 364 f.). Tatsachen, die sich
erst nach dem angefochtenen Entscheid ereignet haben oder erst danach
entstanden sind ("echte" Noven), können nicht durch das weitergezogene Urteil
veranlasst worden sein. Dementsprechend sind sie im bundesgerichtlichen
Verfahren in jedem Fall unzulässig (BGE 135 I 221 E. 5.2.4 S. 229; 134 IV 97 E.
5.1.3 S. 103; 133 IV 342 E. 2.1 S. 343 f.; Urteile 2C_1257/2012 vom 18. April
2013 E. 4.7; 2C_545/2012 vom 22. Februar 2013 E. 1.7).
1.7. Die Steuerpflichtigen rügen, die Vorinstanz habe das einschlägige
Bundesrecht, insbesondere Art. 16 und Art. 18 DBG, unrichtig angewandt. Weiter
machen sie geltend, die Vorinstanz habe ihren Anspruch auf rechtliches Gehör
(Art. 29 Abs. 2 BV) dadurch verletzt, dass sie den Beweiswert der Beweismittel,
die gegen die Gewinnstrebigkeit sprächen, aberkannt habe. Damit sprechen sie
einen Aspekt der gerichtlichen Beweiswürdigung an. Diese, selbst wenn sie auf
Indizien beruht, und die sich daraus ergebenden tatsächlichen
Schlussfolgerungen fallen unter die Tatfragen (BGE 133 V 477 E. 6.1 S. 485; 133
V 504 E. 3.2 S. 507; 132 V 393 E. 3.3 S. 399; Urteile 2C_984/2012 vom 21. März
2013 E. 1.2.4; 2C_92/2012 vom 17. August 2012 E. 4.3, in: StR 67/2012 S. 828).
Rechtsfrage ist hingegen, ob selbständige Erwerbstätigkeit oder private
Vermögensverwaltung vorliege. Die Vorinstanz hat den Sachverhalt umfassend
dargelegt und gewürdigt. Die Beweiswürdigung als Tatfrage ist nicht
offensichtlich unzutreffend und damit unter Willkürgesichtspunkten haltbar
(oben E. 1.5). Was die Steuerpflichtigen dagegen vorbringen, erschöpft sich in
appellatorischer Kritik und genügt den Anforderungen von Art. 106 Abs. 2 BGG
nicht. Auf diesen Vorhalt ist nicht weiter einzugehen. Soweit die
Steuerpflichtigen weitere Rügen vorbringen, die sich auf die
Sachverhaltserhebung oder die Beweiswürdigung beziehen, ist im Zusammenhang mit
der materiellen Rechtslage darauf einzugehen.
2.
2.1. Art. 16 DBG bringt im Bereich der Besteuerung des Einkommens natürlicher
Personen das Konzept der Reinvermögenszugangstheorie ("théorie de
l'accroissement du patrimoine" bzw. "imposition du revenu global net") zum
Ausdruck (BGE 133 II 287 E. 2.1 S. 289; 131 I 409 E. 4.1 S. 413; 125 II 113 E.
4a S. 119; Urteile 2C_1151/2012 vom 3. Juni 2013 E. 2.1; 2C_711/2012 vom 20.
Dezember 2012 E. 2.1; vgl. auch Urteil 9C_803/2011 vom 23. August 2012 E. 3.3.4
[AHV]). Danach unterliegen aufgrund der Generalklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG
und des nicht abschliessenden Positivkatalogs (Art. 17-23 DBG) alle
wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der direkten Bundessteuer. Vorbehalten
bleiben die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16
Abs. 3 DBG) und die im Negativkatalog von Art. 24 DBG abschliessend
aufgezählten Fälle (zum gleichartigen früheren Recht BGE 117 Ib 1 E. 2b S. 2;
114 Ia 221 E. 4a S. 227; 108 Ib 227 E. 2a S. 229; 105 Ib 1 E. 1 S. 2).
Von Gewinnen im Privatvermögen ist praxisgemäss auszugehen, wenn sie in
Ausnützung einer zufällig sich bietenden Gelegenheit erzielt worden sind,
sodass die Tätigkeit nicht insgesamt auf Erwerb gerichtet ist und damit keine
selbständige Erwerbstätigkeit darstellt (BGE 125 II 113 E. 3c S. 118; 134 V 250
E. 3.1 S. 253; 125 V 383 E. 2a S. 38). Dies ist unter Berücksichtigung der
gesamten Umstände von Fall zu Fall zu klären (Urteil 2C_115/2012, 2C_116/2012
vom 25. September 2012 E. 2.1.2, in: StE 2012 B 23.1 Nr. 75, StR 68/2013 S.
56). Die lediglich auf Erhaltung und Nutzung eigenen Vermögens gerichtete
Tätigkeit stellt auch dann keine selbständige Erwerbstätigkeit dar, wenn das
Vermögen beträchtlich ist, professionell verwaltet oder eine Buchhaltung
geführt wird (so schon BGE 70 I 257 E. 2 S. 260; Urteil 2C_907/2010 vom 16. Mai
2011 E. 3.1).
Im Umkehrschluss unterliegen die Kapitalgewinne aus der Veräusserung,
Verwertung oder buchmässigen Aufwertung von Bestandteilen des
Geschäftsvermögens der Einkommenssteuer; sie zählen zu den Einkünften aus
selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG; Art. 8 Abs. 1 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; vgl. schon BGE 70 I 257 E.
2 S. 260; 126 II 473 E. 3a S. 474). Dementsprechend können solche
Vermögensbestandteile grundsätzlich abgeschrieben (Art. 28 DBG) und
ersatzbeschafft werden (Art. 30 DBG), ebenso wie Verluste periodenübergreifend
verrechnet werden können (Art. 211 DBG).
2.2. Für den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit kennzeichnend ist die
Tätigkeit einer natürlichen Person, mit der diese auf eigenes Risiko, unter
Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei
gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder
nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung am
Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa die
Beschäftigung von Personal, das Ausmass der Investitionen, ein vielfältiger,
wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten (BGE
125 II 113 E. 5b S. 120 [direkte Bundessteuer]; 138 II 251 E. 2.4.2 S. 256 f.
[Mehrwertsteuer]; 134 V 250 E. 3.1 S. 252 f. [AHV]).
Die verschiedenen Gesichtspunkte der selbständigen Erwerbstätigkeit
abschliessend zu umschreiben, erweist sich als problematisch. Die Prüfung ist
deshalb von Fall zu Fall aufgrund einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen
Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert
betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (
BGE 138 II 251 E. 2.4.2 S. 257 f.; 125 II 113 E. 5b S. 120 f.).
Auch der Handel mit Vermögenswerten, die dem Privatvermögen entnommen werden,
kann unter Umständen eine selbständige (Neben-) Erwerbstätigkeit begründen (BGE
138 II 251 E. 2.4.2 S. 257 [Kunstsammlung] und die dort zitierten Urteile
2C_766/2010, 2C_767/2010 vom 29. Juli 2011 [Anteil an einer Skulptur von
Alberto Giacometti]; 2C_893/2008 vom 10. August 2009 [Plakatsammlung, "affiches
anciennes"]; 2C_708/2007 vom 19. Mai 2008 [Antiquitäten]; 2A.66/2002 vom 17.
September 2002 [Weinsammlung]). Auszugehen ist freilich vom Grundsatz, dass
Dispositionen, die im Rahmen der blossen Verwaltung des Privatvermögens
erfolgen, keine selbständige Erwerbstätigkeit begründen (E. 2.2 hiervor; Urteil
2C_375/2010 vom 22. März 2011 E. 4.2, in: StE 2011 A 24.43.1 Nr. 21).
Zum gewerbsmässigenLiegenschaftenhandel als Sonderform der selbständigen
Erwerbstätigkeit hat die bundesgerichtliche Praxis bereichsspezifische Merkmale
umschrieben. Solche bestehen im systematischen bzw. planmässigen Vorgehen, in
der Häufigkeit der Transaktionen, der Nähe des Liegenschaftenhandels zur
hauptberuflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, im Einsatz spezieller
Fachkenntnisse, der Besitzesdauer, dem Einsatz erheblichen Fremdkapitals zur
Finanzierung der Transaktionen oder der Vornahme der Transaktionen im Rahmen
einer Personengesellschaft (Urteile 2C_713/2012 vom 3. März 2013 E. 3.1; 2C_834
/2012 vom 19. April 2013 E. 5.5; 2C_819/2011 vom 20. April 2012 E. 3.2, in:
RDAF 2012 II 260; BGE 125 II 113 E. 6a S. 124). Ähnliche, wenn auch
bereichsspezifisch abweichende Merkmale hat das Bundesgericht für den
gewerbsmässigen Wertschriftenhandel entwickelt (Urteile 2C_115/2012, 2C_116/
2012 vom 25. September 2012 E. 2.1.2 [Handel mit Streubesitz;
"Quasi-Wertschriftenhändler"] bzw. daselbst E. 2.2.2 [Handel mit
Beteiligungen], in: StE 2012 B 23.1 Nr. 75, StR 68/2013 S. 56; 2C_868/2008 vom
23. Oktober 2009 E. 3.2, in: StE 2010 B 23.1 Nr. 68, StR 65/2010 S. 205).
2.3. Die Zuordnung eines Vermögenswerts zum Geschäftsvermögen setzt eine
selbständige Erwerbstätigkeit voraus (BGE 134 V 250 E. 4.2 S. 255). Als
Vermögenswerte in diesem Sinne gelten die Aktiven ebenso wie die
Verbindlichkeiten. Ausschlaggebend für die Zuweisung ins Geschäftsvermögen ist
die tatsächlich ausgeübte technisch-wirtschaftliche Funktion des betreffenden
Vermögenswerts. Verlangt wird, dass der Vermögenswert tatsächlich der
selbständigen Erwerbstätigkeit dient (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG bzw. Art. 8
Abs. 2 StHG; BGE 133 II 420 E. 3.2 S. 422; 120 Ia 349 E. 4c/aa S. 354 f.), sei
es unmittelbar durch seine Beschaffenheit oder als Sicherheit für
Betriebskredite, sei es mittelbar als notwendiges Betriebskapital oder als
Betriebsreserve (BGE 70 I 257 E. 3 S. 261). Höchstens von untergeordneter
Bedeutung sind das Erwerbsmotiv, die Mittelherkunft oder die buchhalterische
Behandlung (BGE 94 I 464 E. 1 S. 467; Urteile 2C_996/2012, 2C_997/2012 vom 19.
April 2013 E. 5.1; 2C_802/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.2).
Dieselben Kriterien herrschen im Bereich von Liegenschaften, soweit sie
aufgrund ihrer Beschaffenheit überhaupt geeignet sind, sowohl dem Privat- als
auch dem Geschäftsvermögen anzugehören; auch hier entscheidet in erster Linie
die tatsächliche technisch-wirtschaftliche Funktion über die Massenzuweisung (
BGE 133 II 420 E. 3.3 S. 422 f.). Selbstbewohntes Wohneigentum dient der
Privatnutzung. Schon vor längerer Zeit hat das Bundesgericht festgehalten, die
"Villa des Kaufmanns und sein Hausrat" seien, ungeachtet einer etwaigen
Aufnahme in die Buchhaltung, zum Privatvermögen zu rechnen (BGE 70 I 257 E. 3
S. 261), ebenso ein Ferienhaus (BGE 94 I 464 E. 2. S. 468). Selbst eine Wohnung
in einer Betriebsliegenschaft, die vom Einzelunternehmer bewohnt wird, ist nach
jüngerer Praxis nur noch ausnahmsweise als Geschäftsvermögen zu betrachten (BGE
133 II 420 E. 4.5 S. 426).
Die Ferienwohnung oder das Ferienhaus bilden kein notwendiges Privatvermögen
in dem Sinne, dass sie ausschliesslich Privatvermögen darstellen können: Dienen
sie einer natürlichen Person über die private Nutzung hinaus auch, unmittelbar
oder mittelbar, aber überwiegend zur Ausübung der selbständigen
Erwerbstätigkeit, zieht dies nach der Präponderanzmethode die Zugehörigkeit zum
Geschäftsvermögen nach sich (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG; zur Wertzerlegung für
die Mehrwertsteuer bei Ferienobjekten Heinz Keller, Besondere
mehrwertsteuerliche Probleme bei Selbständigerwerbenden, in: ASA 73 S. 433,
insb. 447 ff.; Branchenbroschüre Nr. 16, der ESTV, Liegenschaftsverwaltung,
Ziff. 5.1.2 in der ab 1. Januar 2008 geltenden Fassung bzw. Ziff. 7.1 der ab
dem 1. Januar 2010 gültigen Version).
2.4. Zur Ermittlung des steuerbaren Gewinns auf Vermögenswerten des
Geschäftsvermögens ist vom Wert auszugehen, der den bisherigen Veranlagungen
zugrunde gelegen ist, d. h. den Anlagekosten, vermindert gegebenenfalls um die
steuerlich anerkannten Abschreibungen und Rückstellungen (BGE 85 I 243 E. 4 S.
251; 70 I 183 E. 3 S. 186). Dieser Einkommenssteuerwert oder steuerlich
massgebende Buchwert ist dem Erlös gegenüberzustellen. Fehlt es noch an einem
Einkommenssteuerwert, etwa weil der Vermögenswert frisch erworben und bald
darauf veräussert wurde, stellt sich die Frage nach dem Ansatz der erstmaligen
Aktivierung. Von Handelsrechts wegen müssen Einzelunternehmen und
Personengesellschaften, die im Vorjahr einen Umsatzerlös von mindestens Fr.
500'000.-- erzielt haben und damit zur Buchführung und Rechnungslegung
verpflichtet sind (Art. 957 Abs. 1 Ziff. 1 OR), die Aktiven bei ihrer
Ersterfassung höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten bewerten
(Art. 960a Abs. 1 OR, je in der seit dem 1. Januar 2013 geltenden Fassung).
Demgegenüber ist von Steuerrechts wegen der Verkehrswert zu ermitteln, der ihm
am Stichtag zukommt (Urteil 2C_296/2009 vom 11. Februar 2010 E. 3.2, in: StE
2010 A 21.14 Nr. 18, StR 65/2010 S. 453). Unter dem Verkehrswert wird im
Allgemeinen der Wert verstanden, zu welchem ein Vermögenswert am freien Markt
zu einem bestimmten Zeitpunkt veräussert werden kann. Was unter dem Begriff
Verkehrswert zu verstehen ist, stellt eine Rechtsfrage dar, während der Preis,
der tatsächlich erzielt wird, eine Tatfrage ist (Urteile 2C_705/2011 vom 26.
April 2012 E. 4.3.5, in: StE 2012 B 44.12.3 Nr. 6, StR 67/2012 S. 622).
3.
3.1. Streitig ist, ob das Vorgehen der Steuerpflichtigen als selbständige
Erwerbstätigkeit zu betrachten sei, ob es sich beim streitbetroffenen Objekt um
ein solches des Geschäftsvermögens handle und, soweit beides zu bejahen ist,
wie die Vorinstanz dies tut, auf welche Weise der realisierte Gewinn zu
bemessen sei.
3.2. Die Vorinstanz prüft den Fall anhand der vom Bundesgericht entwickelten
Kriterien. Sie kommt zum Schluss, die Steuerpflichtigen seien ein
erhebliches Betriebsrisikoeingegangen. Dazu stellt sie in für das Bundesgericht
verbindlicher Weise (Art. 105 Abs. 1 BGG) fest, der Fremdfinanzierungsgrad
gemäss "Rahmenvertrag für Baukredit" vom 1. Mai 2007 belaufe sich angesichts
des Verhältnisses von erlangtem Baukredit (Fr. 3,6 Mio.) und geplanten
Anlagekosten (Fr. 4'510'000.--) auf rund 80 Prozent. Dies liege deutlich über
dem für Ferienobjekte oder Zweitwohnsitze üblichen Ansatz von zwei Dritteln.
Dem halten die Steuerpflichtigen entgegen, die bankübliche Beanspruchung von
Fremdkapital sei erst im Stadium des Baukredits übertroffen worden. Im April/
Mai 2007 sei ohnehin schon auf der Hand gelegen, dass das streitbetroffene Haus
nicht zu halten sei und als "Ferienresidenz" nicht mehr in Frage komme. Bei
Abschluss des "Rahmenvertrags für Baukredit" sei der Juni 2008 als möglicher
Verkaufszeitpunkt in Betracht gezogen und eine ausserordentliche Amortisation
auf diesen Zeitpunkt hin vereinbart worden, sollte der angestrebte Verkauf
nicht zustande kommen.
Die Steuerpflichtigen weisen in ihrer Beschwerde verschiedentlich darauf hin,
dass der Verkauf des streitbetroffenen Grundstücks in eine Phase der sich
verschlechternden finanziellen Verhältnisse gefallen bzw. durch diese bedingt
sei. Angesichts des Kaufs des "Traumobjekts" in V.________/GR im November 2006
habe sich die streitbetroffene Liegenschaft nicht mehr halten lassen. Vor dem
Hintergrund dieser Ausführungen spricht die Aufnahme weiterer Fremdmittel
(knapp Fr. 3 Mio.) im Frühjahr 2007 für die Auffassung der Vorinstanz. Nicht
nur der zusätzliche Schuldendienst, auch die Amortisation für den Fall, dass
sich das Objekt bis im Juni 2008 nicht verkaufen lasse, führten zu einer
erhöhten Belastung der Steuerpflichtigen. Berücksichtigt man darüber hinaus die
Unwägbarkeiten, die mit jedem (Um-) Bau einhergehen, und den Umstand, dass der
Verkauf bei Vereinbarung des Baukredits noch keineswegs gesichert war
(Kaufrechtsvertrag vom 3. März 2008), muss der wirtschaftliche Druck auf das
haftende Vermögen umso höher gewichten. Vor dem Hintergrund der beträchtlichen
Erhöhung des beanspruchten Fremdkapitalanteils in absoluten wie relativen
Zahlen, und dies in für die Steuerpflichtigen wirtschaftlich schwierigen
Zeiten, nimmt die Vorinstanz mit Recht ein erhöhtes Betriebsrisiko an. Die
Bereitschaft, das Projekt zu verwirklichen, anstatt beispielsweise das Haus im
bisherigen Zustand und mit baubewilligtem Projekt zu verkaufen, stellt sich
zweifellos als die riskantere Variante dar. Im Umkehrschluss bildet die
Steigerung des Wertes des Veräusserungsobjektes bei Liegenschaften ein
mögliches Indiz für die Annahme von Liegenschaftshandel dar (namentlich durch
Einzonung, Parzellierung, Erstellung der Baureife, Erschliessung, Einholen der
Baubewilligung, Überbauung etc.; Urteil 2C_115/2012, 2C_116/2012 vom 25.
September 2012 E. 2.1.2, in: StE 2012 B 23.1 Nr. 75, StR 68/2013 S. 56).
3.3. Die Steuerpflichtigen rügen, zur Ermittlung des Fremdkapitalanteils hätte
die Vorinstanz auf den Verkehrswert abstellen müssen. Dieser habe sich gemäss
Schätzung vom 30. Januar 2012 schon bei Erteilung der Baubewilligung (26. März
2007) auf Fr. 4 Mio. belaufen. Bei der Schätzerin handle es sich um eine
renommierte und erfahrene Maklerin mit besonderen Kenntnissen im gehobenen
Preissegment. Ihre Schätzung als "knapp und ohne jede Begründung" abzutun, gehe
nicht an. Wenn schon, hätte die Vorinstanz den Verkehrswert selbst zu
untersuchen gehabt.
Es ist den Steuerpflichtigen darin zuzustimmen, dass das Verwaltungsverfahren
vom Untersuchungsgrundsatz beherrscht wird. Das Untersuchungsprinzip gilt
indessen nicht uneingeschränkt und findet seine Begrenzung in der
Mitwirkungspflicht der Parteien (auf Stufe Bund: Art. 13 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]; BGE 138 V
86 E. 5.2.3 S. 97; 125 V 193 E. 2 S. 195; Urteile 2C_678/2013 vom 17. Mai 2013
E. 3.5; 2C_605/2012 vom 20. Februar 2013 E. 2.3 je mit zahlreichen Hinweisen).
Das Schreiben der Schätzerin vom 30. Januar 2012 stellt den (geschätzten)
Verkehrswert dar, wie er bei Erteilung der Baubewilligung (26. März 2007)
geherrscht haben soll. Die Schätzerin beziffert den fünf Jahre zuvor
massgebenden Verkehrswert des Grundstücks, sieht aber von einer
nachvollziehbaren Herleitung ihrer Schätzung ab. Mit ihrer pauschalen,
unbegründeten Schätzung vermögen die Steuerpflichtigen der ihr obliegenden
Mitwirkungspflicht bei der Erhebung des Sachverhalts nicht zu genügen. Selbst
wenn der Schätzung die Qualität eines Gutachtens beigemessen werden könnte,
unterläge sie, wie jedes andere Beweismittel, der freien richterlichen
Beweiswürdigung (Urteile 4A_505/2012 vom 6. Dezember 2012; 6B_280/2009 vom 9.
Juli 2009 E. 1.4). Das Abstellen auf eine nicht schlüssige Expertise kann gegen
das Verbot willkürlicher Beweiswürdigung (Art. 9 BV) verstossen (BGE 133 II 384
E. 4.2.3 S. 391 mit Hinweisen). Wenn die Vorinstanz die auffallend kurz
gehaltene, mit einiger zeitlicher Distanz erstellte und von den
Steuerpflichtigen in Auftrag gegebene Schätzung unberücksichtigt lässt, ist
dies verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Willkür ist weder ersichtlich
noch dargetan.
3.4. Nach der im Steuerrecht herrschenden Normentheorie trägt die Steuerbehörde
die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen, wogegen
die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen
beweisbelastet ist (Urteile 2C_678/2013 vom 17. Mai 2013 E. 3.6; 2C_92/2012 vom
17. August 2012 E. 4.3, in: StE 2013 A 24.21 Nr. 24, StR 67/2012 S. 828). Für
die Entkräftung der behördlichen Annahme, wonach bei Einräumung des Baukredits
von einem Verkehrswert in Höhe der Anlagekosten auszugehen sei, sind die
Steuerpflichtigen demnach beweisbelastet. Dieser Beweis ist nicht erbracht.
Auch das Bundesgericht hat damit davon auszugehen, dass der Umbau des Objekts
mit rund 80 Prozent Fremdkapital finanziert wurde.
Das Schreiben vom 28. Juni 2012, auf das sich die Steuerpflichtigen vor
Bundesgericht berufen und das sich zum Verkehrswert der streitbetroffenen
Liegenschaft im Herbst 2006 äussern soll, fand im vorinstanzlichen Verfahren
aufgrund des dort zu massgebenden kantonalrechtlichen Novenverbots keine
Berücksichtigung. Die Handhabung des kantonalen Novenrechts erscheint
jedenfalls nicht als willkürlich (vorne E. 1.4) und erweist sich ebenfalls als
haltbar. Ebenso wenig kann behauptet werden, (erst) der vorinstanzliche
Entscheid habe zu seiner Anrufung Anlass gegeben. Es liegt kein unechtes Novum
im Sinne von Art. 99 Abs. 1 BGG vor (E. 1.6 hiervor), weswegen das Schreiben
auch im bundesgerichtlichen Verfahren unbeachtlich bleibt.
3.5. Die Vorinstanz erachtet den Einsatz von Arbeit und Kapital als erfüllt,
bescheinigt dem Steuerpflichtigen eine "gewisse berufliche Nähe zur Bau- und
Immobilienbranche" und weist auf das Verwaltungsratsmandat in einer
Gesellschaft hin, die im Immobilienbereich tätig ist. Sie stellt in für das
Bundesgericht verbindlicher Weise fest, die Steuerpflichtigen hätten teilweise
gleichzeitig drei Ferienimmobilien gehalten, deren Besitzesdauer zudem nur zwei
(streitbetroffenes Haus) bzw. vier Jahre (drittes Haus) betragen habe und die
nach den Umbauten mit Gewinn hätten veräussert werden können. Der Rahmen der
blossen privaten Vermögensverwaltung werde weit übertroffen.
Der Steuerpflichtige stellt in Abrede, über besondere Fachkenntnisse zu
verfügen. Als Mitglied des Verwaltungsrats einer Gesellschaft sei er nicht mit
dem operativen Geschäft betraut, zumal sich die Gesellschaft mit grossen
Mehrfamilienhäusern und Gewerbeliegenschaften befasse. Ihm ist
entgegenzuhalten, dass die Vorinstanz lediglich von einer "gewissen beruflichen
Nähe" zur Bau- und Immobilienbranche spricht, die sich aus dem
Verwaltungsratsmandat ergebe. Zumindest statutengemäss befasst sich die
Gesellschaft denn auch mit dem Kauf und Verkauf sowie dem Handel, der
Bewirtschaftung und dem Halten von Immobilien. Es kann hier offenbleiben,
welchen haupt- oder nebenberuflichen Tätigkeiten der Steuerpflichtige im
Einzelnen nachgeht. Mit der Vorinstanz handelt es sich jedenfalls um ein
immobiliennahes Umfeld. Ein solches fördert ganz allgemein das Finden von
Käufern, Architekten, Bauunternehmern usw. Die Kenntnisse und Fertigkeiten des
Steuerpflichtigen kommen nicht zuletzt darin zum Ausdruck, dass die Eheleute
zwischen Anfang Juni und Ende Dezember 2006 drei Objekte erwarben, um sie in
der Folge umzubauen (R.________/GR, V.________/GR) bzw. neu erstellen zu lassen
(Doppelhaus in U.________/ZH).
Dem steht nicht entgegen, dass die Steuerpflichtigen mit Ausnahme des
Stockwerkeigentumsanteils von 437/1000 alle Objekte in der Absicht des
Selbstbewohnens erworben haben wollen, und bis auf die streitbetroffene
Liegenschaft diese Absicht auch umgesetzt hätten, was auch die Vorinstanz
feststellt. Die Zugehörigkeit der als Hauptwohnsitz dienenden Liegenschaften
zum Privatvermögen ist unbestritten. Nach den für das Bundesgericht
verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz investierten die Steuerpflichtigen
eigene Fachkenntnisse und ein erhebliches Mass an Eigen- und Fremdkapital in
die Bauten. Dass sie dabei über vertiefte Kenntnisse der Baubranche und des
Immobilienmarktes verfügen, wie die Vorinstanz festhält, liegt auf der Hand.
Alleine schon die Zahl und zeitliche Abfolge der Käufe und Verkäufe der im
Privatvermögen gehaltenen Wohnhäuser geht deutlich über das Mass dessen hinaus,
was als üblich gelten kann. Der Blick darauf verdeutlicht, dass die Eheleute
über ein überdurchschnittliches Wissen verfügten, das sie einbringen konnten.
3.6. Die Vorinstanz geht davon aus, es seien keine Gründe für das Fehlen
der Gewinnstrebigkeit behauptet worden, noch ergäben sich solche aus den Akten.
Deswegen sei ohne Weiteres anzunehmen, dass die Steuerpflichtigen die
streitbetroffene Liegenschaft mit Gewinnabsicht erworben, umgebaut und
veräussert hätten. Die Steuerpflichtigen bestreiten, die streitbetroffene
Liegenschaft in der Absicht des baldigen Weiterverkaufs erworben zu haben. Das
"Traumhaus" in V.________/GR sei unvermittelt und zu einem weit unter dem
Verkehrswert liegenden Preis an sie herangetragen worden, worauf sich das
streitbetroffene Objekt, auch angesichts der beruflichen Entwicklung, nicht
mehr habe halten lassen. Unter dem Eindruck dieser Sachzwänge habe das Objekt
in R.________/GR relativ rasch wieder verkauft werden müssen, weswegen es sich
nicht um die Erzielung eines raschen Kapitalgewinns habe handeln können.
Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz,
auf die mehrfach verwiesen wurde, tätigten die Steuerpflichtigen im Juni 2006,
im November 2006 und selbst noch im Dezember 2006 Liegenschaftskäufe. Im
Frühling 2007, längst nach der beruflichen Veränderung, investierten sie eine
grössere Summe in die Verwirklichung des bewilligten Umbauvorhabens in
R.________/GR. Eine weniger riskante Alternative hätte beispielsweise im
Verkauf der Liegenschaft samt baubewilligtem Projekt bestanden (E. 3.2
hiervor). Den Ausführungen der Steuerpflichtigen zufolge soll der Verkehrswert
zu diesem Zeitpunkt ohnehin bereits erheblich angestiegen sein. Dies hätte es
umso mehr nahegelegt, den Wertzuwachs umgehend zu realisieren. Die
Steuerpflichtigen entschlossen sich freilich zur Ausführung des Projekts und
nahmen zusätzliche Risiken in Kauf, was kaum anders als mit der Erwartung eines
durch die Ausführung weiter anwachsenden Gewinns erklärt werden kann. Die
Vorinstanz geht mithin in bundesrechtskonformer Weise von der Gewinnabsicht der
Steuerpflichtigen aus. Die Gewinnabsicht kann durchaus erst im Laufe eines
länger dauernden Sachverhalts hinzutreten, muss aber jedenfalls im Zeitpunkt
der Realisation gegeben sein. Ob das streitbetroffene Objekt bereits in der
Erwartung eines baldigen Kapitalgewinns erworben wurde, wie die Vorinstanz dies
annimmt, kann denn auch offenbleiben.
3.7. Die Vorinstanz kommt zu Recht zum Ergebnis, die Steuerpflichtigen
erfüllten in der Steuerperiode 2008 den Tatbestand der selbständigen
Erwerbstätigkeit in der Form des gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels (E. 2.2
hiervor). Mit dem Umbau und dem Verkauf des streitbetroffenen Objekt in
R.________/GR gingen die Steuerpflichtigen einer in ihrer Gesamtheit auf Erwerb
gerichteten Tätigkeit nach. Das Ferienhaus diente als Handelsobjekt und stellte
Geschäftsvermögen dar (E. 2.3).
4.
4.1. Als Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit wollen die
Steuerpflichtigen eventualiter auf die Erteilung der Baubewilligung (Frühling
2007), subeventualiter auf den Abschluss des Mäklervertrags bzw. frühestens die
Baueingabe (Februar bzw. Januar 2007), subsubeventualiter auf den Abschluss des
Kaufvertrags um die Liegenschaft in V.________/GR (November 2006) abstellen.
Die Vorinstanz ist der Ansicht der Unterinstanz gefolgt, wonach die
Kaufofferte zum Erwerb der Liegenschaft in V.________/GR (September 2006) als
Auslöser der selbständigen Erwerbstätigkeit heranzuziehen ist. Diese Würdigung
und die rechtliche Schlussfolgerung sind nicht zu beanstanden. Die Würdigung
stützt sich auf äusserlich wahrnehmbare Umstände (Kaufofferte), findet eine
klare Herleitung (Kaufofferte trotz fehlender Möglichkeit, das streitbetroffene
Objekt zu halten) und steht im Einklang mit den zur selbständigen
Erwerbstätigkeit getroffenen Schlussfolgerungen. Eine Rechtsverletzung ist
nicht ersichtlich.
4.2. Von Handelsrechts wegen müssen die Aktiven bei ihrer Ersterfassung
höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten bewertet werden (Art.
960a Abs. 1 OR), während von Steuerrechts wegen nach dem Verkehrswert zu suchen
ist, der ihm am Stichtag zukommt (E. 2.4 hiervor). Die historischen
Gestehungskosten sind unstreitig. Es fragt sich, ob diese dem
Einkommenssteuerwert gleichgesetzt werden dürfen. Mit der Vorinstanz ist dies
zu bejahen: Zwischen Erwerb und Stichtag sind lediglich rund drei Monate
verstrichen. Die Baueingabe erfolgte daraufhin erst im Januar 2007, und die
Finanzierung war ab April 2007 gesichert. Die Schätzung vom 8. Februar 2012 und
vom 28. Juni 2012 wurde von der Vorinstanz mit Recht nicht berücksichtigt (E.
3.3 hiervor). Es ist unter diesen Umständen bundesrechtskonform, den
Einkommenssteuerwert mit dem Kaufpreis gleichzusetzen.
5.
5.1. Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet. Sie ist abzuweisen,
soweit darauf einzutreten ist, und der angefochtene Entscheid ist zu
bestätigen.
5.2. Die Steuerpflichtigen haben aufgrund ihres Unterliegens die Kosten des
bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 und 66 Abs. 1 BGG), und zwar
zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung (Art. 66 Abs. 5 BGG). Dem
Kanton Zürich, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine
Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen,
soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 8'000.-- werden zu
gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung den Beschwerdeführern
auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des
Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung
schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 13. Juni 2013
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Kocher
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