II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.113/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_113/2012
Sentenza del 22 giugno 2012
II Corte di diritto pubblico
Composizione
Giudici federali Zünd, Presidente,
Aubry Girardin, Locher, Giudice supplente,
Cancelliere Savoldelli.
Partecipanti al procedimento
1. A.________,
2. B.________,
ricorrenti,
contro
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino, viale S. Franscini 6, 6500
Bellinzona.
Oggetto
Imposta posticipata sulla sostanza,
ricorso contro la sentenza emanata il 16 dicembre 2011 dalla Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.
Fatti:
A.
Fin dalla fine degli anni '60, A.________, B.________ e C.________, figli di
D.________ e E.________, sono stati iscritti a registro fondiario quali
proprietari in ragione di un terzo ciascuno di alcune particelle, tra cui la
xxx di Y.________.
Tale fondo, adibito a prato e vigna, è stato per lungo tempo gravato da un
diritto di usufrutto a favore dei genitori dei proprietari, venuto a cadere con
la morte di D.________. Nell'agosto 2009 è deceduta anche la comproprietaria
C.________, la cui quota risulta essere oggi di spettanza della comunione
ereditaria composta da A.________ e B.________.
A partire dal 1969, la particella xxx è stata imposta in base al suo valore di
reddito. Questo valore si attestava inizialmente a fr. 1'227.--, è salito a fr.
4'602.-- tra il 1995 e il 1999 ed ammontava infine a fr. 1'534.--. Il valore di
stima è stato nel contempo gradualmente adattato fino a raggiungere, nel 2005,
fr. 322'140.--, ciò che corrisponde ad un prezzo di fr. 420.-- al m2.
B.
Il 9 febbraio 2010, A.________ ha chiesto all'Ufficio circondariale di
tassazione competente di procedere alla quantificazione della tassazione
posticipata relativa ai fondi posseduti con la sorella B.________, indicando
che la richiesta era volta a regolare questioni successorie e una possibile
cessazione della destinazione agricola degli immobili. Con scritto del 15
febbraio 2010, l'autorità fiscale ha stimato l'imposta dovuta in relazione a
tali fondi in complessivi fr. 32'742.--.
Preso atto del suo cambiamento di destinazione, con decisione del 21 giugno
2011, l'Ufficio circondariale di tassazione ha stabilito l'imposta posticipata
sulla sostanza relativa al fondo xxx di Y.________. Esso ha calcolato l'imposta
dovuta come segue:
Valore di stima
Valore di reddito
Differenza
Imposta annua (1o/oo)
Numero di anni
Ammontare dell'imposta
data
Fr.
1.1.1991-31.12.1994
103'545.--
1'534.--
102'111.--
102.--
4
408.--
1.1.1995-31.12.1996
498'550.--
4'602.--
493'948.--
494.--
2
988.--
1.1.1997-31.12.1998
398'840.--
4'602.--
394'238.--
394.--
2
788.--
1.1.1999-31.12.2004
348'985.--
4'602.--
344'383.--
344.--
6
2'066.--
1.1.2005.31.12.2010
322'140.--
1'534.--
320'606.--
321.--
6
1'924.--
Totale
20
6'174.--
Il reclamo interposto da A.________ e B.________ contro la decisione
dell'Ufficio circondariale di tassazione è stato respinto il 7 settembre 2011;
la decisione resa su reclamo è stata a sua volta confermata dalla Camera di
diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino con sentenza del
16 dicembre 2011.
Davanti a tutte le istanze cantonali A.________ e B.________ hanno senza
successo sostenuto che, ai fini del calcolo dell'imposta, non dovessero essere
considerati i valori di stima relativi ai 20 anni precedenti il cambiamento di
destinazione (1991-2010), bensì quelli relativi ai primi 20 anni dopo l'inizio
della tassazione in base al valore di reddito (1969-1988).
C.
ll 1° febbraio 2012, A.________ e B.________ hanno impugnato il giudizio della
Camera di diritto tributario con ricorso in materia di diritto pubblico davanti
al Tribunale federale. Con tale atto, essi chiedono l'annullamento della
decisione querelata sostenendone il carattere arbitrario.
Chiamate ad esprimersi, la Divisione delle contribuzioni del Canton Ticino, la
Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello e l'Amministrazione
federale delle contribuzioni hanno proposto di respingere il ricorso. Al 27
maggio 2012 risalgono le ulteriori osservazioni depositate dai ricorrenti, di
cui verrà detto, per quanto necessario, più oltre.
Diritto:
1.
1.1 Il ricorso concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto
alcuna delle eccezioni di cui all'art. 83 LTF ed è diretto contro una decisione
finale resa in ultima istanza cantonale da un Tribunale superiore (art. 86 cpv.
1 lett. d e cpv. 2 LTF). Esso è stato presentato in tempo utile dai destinatari
del giudizio contestato (art. 46 cpv. 1 lett. c e 100 cpv. 1 LTF), con
interesse al suo annullamento (art. 89 cpv. 1 LTF). Il gravame è pertanto di
principio ammissibile quale ricorso in materia di diritto pubblico giusta
l'art. 82 segg. LTF in relazione con l'art. 73 della legge federale
sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni del 14
dicembre 1990 [LAID; RS 642.14].
1.2 Con ricorso in materia di diritto pubblico può tra l'altro venir censurata
la violazione del diritto federale (art. 95 lett. a LTF). Rispettate le
condizioni di cui all'art. 42 cpv. 2 LTF, il Tribunale federale applica il
diritto d'ufficio (art. 106 cpv. 1 LTF) e può accogliere o respingere un
ricorso anche per motivi diversi da quelli invocati o su cui si è fondata
l'autorità precedente (DTF 133 II 249 consid. 1.4.1 pag. 254).
Esigenze più severe si applicano in relazione alla violazione di diritti
fondamentali. Il Tribunale federale esamina infatti simili censure soltanto se
l'insorgente le ha sollevate in modo preciso (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 134 II
244 consid. 2.2 pag. 246). In caso di asserita violazione del divieto
d'arbitrio, deve in particolare spiegare in che misura la decisione impugnata
sia gravemente lesiva di una norma o di un principio giuridico indiscusso,
oppure in contraddizione urtante con il sentimento di giustizia ed equità (DTF
133 III 393 consid. 6 pag. 397; 133 II 249 consid. 1.4.2 pag. 254).
1.3 Nella fattispecie il rispetto dei requisiti esposti è per lo meno dubbio.
Per i motivi che seguono, che portano al rigetto del ricorso, la questione
della sufficiente motivazione del ricorso può comunque essere lasciata aperta.
2.
2.1 In ambito fiscale, il Tribunale federale dispone di pieno potere cognitivo
non solo in materia di imposta federale diretta ma anche nella misura in cui si
tratta di verificare se il diritto cantonale e la relativa applicazione da
parte delle istanze inferiori rispettino i dettami della legge
sull'armonizzazione fiscale in materia di imposta cantonale e comunale (DTF 131
II 710 consid. 1.2 pag. 713; 130 II 202 consid. 3.1 pag. 205 seg.). Per gli
ambiti in cui tale legge riserva ai Cantoni un certo margine di manovra, il
potere cognitivo del Tribunale federale resta però limitato all'arbitrio
(sentenza 2C_705/2011 del 26 aprile 2012 consid. 1.5.2 con rinvii).
2.2 Nel caso della riscossione di un'imposta complementare della sostanza
giusta l'art. 14 cpv. 2 LAID, la LAID riconosce ai Cantoni un margine di
manovra in merito a più questioni (Rainer Zigerlig/Giudo Jud, in Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2a ed., 2002, ad art. 14 n. 12
segg.). Essa conferisce ai Cantoni la facoltà di scelta in merito
all'introduzione o meno di una simile imposta; decisa tale questione in modo
affermativo, i Cantoni possono inoltre stabilire la durata dell'imposizione,
fino ad un massimo di 20 anni, l'effettivo ambito d'applicazione così come
ulteriori aspetti relativi all'applicazione stessa (art. 14 cpv. 2 frasi 2 e 3
LAID). Un margine di manovra dei Cantoni sussiste infine anche in relazione
alla concretizzazione dei concetti di valore venale e di valore di reddito (DTF
134 II 207 consid. 3.6 pag. 214).
2.3 Nessuno degli aspetti evocati è però qui litigioso. In discussione è
infatti solo la questione a sapere se, ai fini del calcolo dell'imposta,
debbano essere considerati i 20 anni precedenti il cambiamento di destinazione
(1991-2010), oppure i primi 20 anni dopo l'inizio della tassazione in base al
valore di reddito (1969-1988).
Questo preciso punto non viene regolato nell'art. 14 cpv. 2 LAID in maniera
esplicita; come rilevato dalle istanze precedenti, esso risulta ciò nondimeno
in modo chiaro dal senso e dallo scopo della norma citata, motivo per cui il
Tribunale federale può nella fattispecie esaminare la concretizzazione e
l'applicazione del diritto cantonale armonizzato non solo sotto l'angolo
dell'arbitrio bensì liberamente.
3.
3.1 L'art. 308a cpv. 1 e 2 della legge tributaria del Cantone Ticino del 21
giugno 1994 [LT; RL/TI 10.2.1.1], che prevede appunto la riscossione di
un'imposta separata sulla sostanza, è entrato in vigore il 1° gennaio 2009 (BU
2009, 84 segg.) ed ha il seguente tenore:
1 I proprietari di terreno utilizzato a scopo agricolo o forestale che, nella
tassazione del periodo fiscale 2008, beneficiano della possibilità di essere
imposti, per l'intera superficie posseduta, secondo il valore di reddito, al
massimo di 2.- fr. il mq. mantengono questa agevolazione anche per i periodi
fiscali successivi. I fabbricati sono invece imposti conformemente al capoverso
1 dell'art. 42.
2 Se il terreno è alienato interamente o in parte e se al momento della sua
alienazione il valore di stima ufficiale è superiore a 2.- fr. il mq. o se
cessa la destinazione agricola o forestale, la differenza fino al valore di
stima ufficiale è colpita, senza deduzione alcuna di debiti, dall'imposta
separata sulla sostanza, distinta da quelle ordinaria, che è calcolata per il
tempo effettivo intercorso dall'inizio della tassazione secondo il valore di
reddito, al massima però per 20 anni e prelevata a carico del venditore, senza
interessi, con l'aliquota dell'1 per mille.
3.2 Come già ricordato, le autorità cantonali pronunciatesi sulla fattispecie
hanno tutte deciso che ai fini dell'imposizione determinanti siano i 20 anni
precedenti il cambiamento di destinazione (1.1.1991-31.12.2010). Anche davanti
al Tribunale federale, i ricorrenti ritengono invece che il periodo di
riferimento per il calcolo dell'imposta posticipata sia rappresentato dai primi
20 anni dall'inizio della tassazione agevolata in base al valore di reddito
(1.1.1969-31.12.1988).
Così argomentando, essi si fondano direttamente sulla formulazione dell'art.
308a cpv.2 LT, in base al quale l'imposta separata sulla sostanza è calcolata:
[...] per il tempo effettivo intercorso dall'inizio della tassazione secondo il
valore di reddito, al massimo però per 20 anni [...].
4.
4.1 Con riferimento all'argomentazione citata, occorre rilevare che il testo
dell'art. 308a cpv. 2 LT appare a prima vista avvalorare la versione sostenuta
dai ricorrenti. Il rapporto che intercorre tra durata massima e inizio
dell'imposizione in base al valore di reddito permette tuttavia anche di
sostenere che il legislatore volesse procedere alla tassazione complementare a
partire dall'inizio della tassazione di favore solo quando questa si situa nei
20 anni previsti quale durata massima dalla norma stessa, calcolati dalla
vendita o dal cambiamento di destinazione. La norma in questione è quindi in
realtà meno chiara di quanto risulti ad una sua prima lettura.
4.2 Come ricordato anche nel giudizio impugnato, quando una norma si presta a
più interpretazioni occorre delinearne la portata tenendo conto del suo senso e
scopo (interpretazione teleologica), della relazione con altri disposti
(interpretazione sistematica) e dei lavori preparatori (interpretazione
storica). Applicando tali metodi, il Tribunale federale non ne privilegia uno
in particolare, preferendo ispirarsi a un pluralismo interpretativo (DTF 136 II
233 consid. 4.1 pag. 236; 134 II 308 consid. 5.2 pag. 311 con rinvii); nel caso
siano possibili più interpretazioni, esso opta inoltre per quella che
corrisponde al meglio alle prescrizioni di rango costituzionale (DTF 136 II 149
consid. 3 pag. 154 con rinvii). L'autorità chiamata ad applicare il diritto può
d'altra parte distanziarsi dal testo di legge soltanto se sussistono motivi
fondati per ritenere che la sua formulazione non rispecchi completamente il
vero senso della norma (DTF 128 II 56 consid. 4 pag. 62 segg.; 128 I 34 consid.
3b pag. 40 segg.; 126 II 71 consid. 6d pag. 80 seg.).
4.3 Dal punto di vista della genesi legislativa, nel messaggio che ha portato
all'introduzione della norma transitoria di cui all'art. 308a LT il Consiglio
di Stato ha in via generale sostenuto che il vantaggio fiscale sin lì concesso
ai proprietari di terreni utilizzati per l'agricoltura, ma di fatto inseriti in
zone edificabili, non fosse più giustificato e ha ritenuto che tale trattamento
di favore dovesse essere eliminato. Per questo motivo, esso ha proposto la
soppressione dell'agevolazione a contare dall'introduzione della modifica della
legge, chiedendo al Parlamento di mantenerla unicamente per coloro che già ne
erano a beneficio (Messaggio del Dipartimento delle finanze ed economia del
Cantone Ticino n. 6133 del 15 ottobre 2008, pag. 70 seg.).
Con l'introduzione del regime transitorio previsto dall'art. 308a LT - in
sostituzione del regime precedente regolato dall'art. 43 LT, che è stato
soppresso - il Governo ha quindi esplicitamente mirato al raggiungimento di una
parità di trattamento tra i proprietari di immobili. Una parità che ha inteso
ottenere eliminando la facoltà di far capo ad un'agevolazione a contare
dall'introduzione della modifica legislativa, ma che va nel contempo ricercata
quando chi già era a beneficio di un'agevolazione aliena un terreno o ne cambia
la destinazione e che può essere per l'appunto garantita solo procedendo ad
un'imposizione complementare che basi su dei valori recenti, conformemente a
quanto previsto dalla soluzione della Corte cantonale.
4.4 Nella direzione dell'applicazione dell'art. 308 a LT qui osteggiata dai
ricorrenti, richiamandosi direttamente al testo legale, conduce d'altra parte
lo scopo che sottende alla norma citata.
A giustificare la riscossione a titolo complementare dell'imposta sulla
sostanza ancora dovuta sono infatti un'alienazione o un cambiamento di
destinazione: eventi ben precisi e situati nel tempo, cui si deve riferire
anche l'imposizione e che impediscono pertanto pure di risalire senza limiti
negli anni, così come auspicato nell'impugnativa. Venuto a cadere il
trattamento preferenziale ancora in vigore, dovuto all'uso agricolo o forestale
del fondo in questione, lo stesso viene poi imposto secondo il suo valore
effettivo, nel rispetto della parità di trattamento di cui si è detto (sentenza
2P.270/1998 del 13 dicembre 1999 consid. 4; DTF 138 II 32 consid. 2.3 e 3 pag.
38 segg.; cfr. inoltre sempre il messaggio n. 6133, pag. 70 seg.).
4.5 Per quanto esposto, sussistono pertanto sufficienti motivi per ritenere che
un'interpretazione strettamente fedele al testo, cui si richiamano i
ricorrenti, non rispecchi necessariamente il vero senso dell'art. 308a cpv. 2
LT.
5.
5.1 Detto ciò, va però sottolineato che, nel suo giudizio, la Corte cantonale
non si basa affatto sulla sola interpretazione dell'art. 308a cpv. 2 LT, ma
sostiene la propria posizione richiamandosi direttamente all'art. 14 cpv. 2
LAID: norma di rango superiore, che per la questione qui in discussione vincola
il legislatore cantonale e che risulta di conseguenza determinante anche per la
risoluzione della questione posta (precedente consid. 1.3).
5.2 In effetti, rinviando da un lato alle informazioni fiscali della Conferenza
svizzera delle imposte, essa rileva correttamente che, sebbene la LAID non
precisi esplicitamente da quale momento venga computata la durata massima per
procedere all'imposizione complementare, l'art. 14 cpv. 2 ultima frase LAID si
riferisce chiaramente agli ultimi vent'anni (querelato giudizio, consid. 2.3;
Steuerinformationen der Schweizerischen Steuerkonferenz [SSK], Vermögenssteuer
natürlicher Personen, stato al 1° gennaio 2010, pag. 22).
Ancora richiamandosi direttamente all'art. 14 cpv. 2 LAID ed alle citate
informazioni fiscali, da cui risulta anche la pratica degli altri Cantoni che
prevedono il prelievo di un'imposta supplementare, ricorda d'altra parte in
modo altrettanto pertinente che l'imposta è dovuta in presenza di
un'alienazione o di un cambiamento di destinazione del fondo in questione
(ZIGERLIG/JUD, op. cit., ad art. 14 LAID n. 14), motivo per cui il termine per
l'imposizione complementare ("Nachbesteuerung", "imposition complémentaire")
dev'essere necessariamente calcolato da quando si avvera un simile evento
(querelato giudizio, consid. 2.3; Steuerinformationen SSK, pag. 22 seg.; con
riferimento alla prassi vigente negli altri Cantoni cfr. inoltre: FELIX RICHNER
/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Kommentar zum harmonisierten
Zürcher Steuergesetz, 2a ed. 2006, ad art. 43 n. 4; HEINZ WEIDMANN/BENNO
GROSSMANN/RAINER ZIGERLIG, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6a
ed. 1999, pag. 218; art. 4 dell'ordinanza del Canton Berna del 18 ottobre 2000
sull'imposizione complementare dei terreni edificabili imposti al valore di
reddito; RL/BE 661.312.60).
5.3 Anche nel caso, promulgando l'art. 308a cpv. 2 LT, avesse prospettato
un'altra soluzione, all'impostazione prevista in modo vincolante dal diritto
federale e segnatamente dall'art. 14 cpv. 2 LAID si deve pertanto attenere pure
il legislatore cantonale.
5.4 Preso atto delle argomentazioni addotte dalla Corte cantonale in relazione
al tenore dell'art. 14 cpv. 2 LAID - con cui i ricorrenti nemmeno veramente si
confrontano, concentrandosi sull'art. 308a cpv. 2 LT -, per quanto ammissibili,
pertinenti non possono evidentemente essere ritenute neanche le ulteriori
ragioni da loro fatte valere a sostegno della censura d'arbitrio.
6.
In conclusione, l'applicazione dell'art. 308a cpv. 2 LT alla fattispecie da
parte della Corte cantonale, che tiene necessariamente conto della LAID,
segnatamente delle disposizioni vincolanti in essa contenute in materia
d'imposta supplementare, è quindi sorretta da motivi tutt'altro che
insostenibili.
7.
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso in materia di diritto pubblico è
infondato e dev'essere respinto. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza
(art. 66 cpv. 1 LTF). Non si assegnano ripetibili ad autorità vincenti (art. 68
cpv. 3 LTF).
Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:
1.
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto.
2.
Le spese giudiziarie di fr. 2'500.-- sono poste a carico dei ricorrenti, in
solido.
3.
Comunicazione ai ricorrenti, alla Divisione delle contribuzioni e alla Camera
di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino nonché
all'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale imposta
federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo.
Losanna, 22 giugno 2012
In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Presidente: Zünd
Il Cancelliere: Savoldelli