II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.1107/2012
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
[8frIR2ALAGK1]
{T 0/2}
2C_1107/2012
2C_1108/2012
Urteil vom 17. Juni 2013
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Matter.
Verfahrensbeteiligte
X.________ AG,
Beschwerdeführerin, vertreten durch Rechtsanwälte Michael Barrot und Dr. Markus
Schott,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Freiburg, Rue Joseph-Piller 13, Postfach, 1701
Freiburg.
Gegenstand
2C_1107/2012
Kantonssteuern 1998-2002, Nachsteuern und Bussen,
2C_1108/2012
Direkte Bundessteuer 1998 - 2002, Nachsteuern und Bussen.
Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts Freiburg, Steuergerichtshof,
vom 28. September 2012.
Sachverhalt:
A.
Gegenüber der X.________ AG, Schmitten, legte die Kantonale Steuerverwaltung
Freiburg mit Verfügungen vom 17. Dezember 2009 und Einspracheentscheid vom 15.
Dezember 2010 für die Steuerperioden 1995 bis 2002 folgende Nachsteuern fest:
Fr. 109'749.75 nebst Fr. 6'606.90 Verzugszinsen bei der Staatssteuer, Fr.
101'931.70 nebst Fr. 50'896.60 Verzugszinsen bei der direkten Bundessteuer;
gleichzeitig ergingen wegen vollzogener Steuerhinterziehung Bussen von Fr.
160'000.-- (Kantonssteuern) und Fr. 100'000.-- (direkte Bundessteuer).
B.
Die von der X.________ AG gegen den Einspracheentscheid erhobene Beschwerde hat
der Steuergerichtshof des Kantonsgerichts Freiburg mit Urteil vom 28. September
2012 teilweise gutgeheissen. Er hat festgestellt, dass das Recht zur
Festsetzung der Nachsteuer für die Perioden 1995 bis 1997 verjährt und das
Hinterziehungsverfahren bezüglich dieser Perioden einzustellen sei. Er hat die
Aufrechnung geldwerter Leistungen für die Jahre 1998 bis 2002 in zwei
Teilbereichen herabgesetzt; er hat die Steuerbussen ab 1998 den neu berechneten
Nachsteuern angepasst und sie bei der Kantonssteuer von 150 % auf 100 %
reduziert. Im Übrigen hat er die Beschwerde abgewiesen, soweit er darauf
eingetreten ist.
C.
Am 7. November 2012 hat die X.________ AG gegen das Urteil des
Steuergerichtshofs Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim
Bundesgericht erhoben. Sie stellt in Bezug auf die Staatssteuer (Verfahren
2C_1107/2012) und die direkte Bundessteuer (2C_1108/2012) 1998-2002 im
Wesentlichen den Antrag, das kantonsgerichtliche Urteil vom 28. September 2012
sowie die Verfügungen der Kantonalen Steuerverwaltung vom 17. Dezember 2009
aufzuheben. Eventualiter sei die Sache zur neuen Beurteilung an den
Steuergerichtshof bzw. an die kantonale Steuerverwaltung zurückzuweisen.
D.
Die Kantonale und die Eidgenössische Steuerverwaltung (für den Bereich der
direkten Bundessteuer) sowie der Steuergerichtshof des Kantonsgerichts Freiburg
schliessen auf Abweisung der Beschwerde.
E.
Mit weiteren Eingaben halten die X.________ AG einerseits, die Kantonale
Steuerverwaltung Freiburg, die Eidgenössische Steuerverwaltung und der
Steuergerichtshof des Kantonsgerichts Freiburg andererseits an ihren Anträgen
fest.
Erwägungen:
I. Prozessuales
1.
1.1. Die Vorinstanz hat die Verfahren betreffend Kantonssteuern und direkte
Bundessteuer vereinigt und ein einziges Urteil gefällt. Die Beschwerdeführerin
ficht dieses Urteil mit einer einzigen Beschwerdeeingabe an. Das ist zulässig,
sofern in der Beschwerde zwischen den beiden Steuerarten unterschieden wird und
aus den Anträgen hervorgeht, inwieweit diese angefochten sind und wie zu
entscheiden ist (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.2 S. 264 f.; 131 II 553 E. 4.2).
Das Bundesgericht seinerseits eröffnet grundsätzlich zwei Verfahren, wenn
sowohl die kantonalen Steuern wie auch die direkte Bundessteuer streitig sind,
um die Fälle aller Kantone einheitlich zu erfassen. Es behält sich aber vor,
die beiden Verfahren zu vereinigen und nur ein Urteil zu fällen. Das
rechtfertigt sich auch hier, weil es um den gleichen Sachverhalt geht, sich
dieselben Parteien gegenüberstehen, die Materie steuerlich harmonisiert ist und
sich identische Rechtsfragen stellen (vgl. Urteil 2C_603/2012, 2C_604/2012 vom
10. Dezember 2012 E. 1).
1.2. Die Beschwerde richtet sich gegen ein (End-) Urteil einer letzten
kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist grundsätzlich zulässig
(vgl. Art. 82 lit. a, Art. 83, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 2
lit. d und Art. 90 BGG i.V.m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990
über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 73 des Bundesgesetzes
vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone
und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).
1.3. Nicht einzutreten ist auf das Rechtsmittel, soweit es sich gegen die
Entscheide der kantonalen Steuerverwaltung richtet, da diese durch das Urteil
des Steuergerichtshofs ersetzt worden sind (sog. Devolutiveffekt, vgl. u.a. BGE
134 II 142 E. 1.4 S. 144).
1.4. Gemäss Art. 99 Abs. 1 BGG dürfen neue Tatsachen und Beweismittel nur
soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass
gibt. Neue Begehren sind unzulässig (Art. 99 Abs. 2 BGG). In diesem Sinne
müssen die sich auf ein bestimmtes Mietobjekt beziehenden Pläne unbeachtlich
bleiben, welche die Beschwerdeführerin ohne ersichtlichen Grund erst vor
Bundesgericht eingereicht hat.
1.5. Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren
Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form
darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2
BGG). Das Bundesgericht prüft die Verletzung von Grundrechten und von
kantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde
vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG).
1.5.1. Unerlässlich ist dabei u.a., dass die Beschwerde auf die Begründung des
angefochtenen Urteils eingeht und im Einzelnen aufzeigt, worin Bundesrecht
verletzt wird. Die Beschwerdeschrift soll vor Bundesgericht nicht bloss die
Rechtsstandpunkte und Argumente wiederholen, wie sie im kantonalen Verfahren
vorgebracht worden sind, sondern muss sich konkret und spezifisch mit den als
rechtsfehlerhaft erachteten Erwägungen der Vorinstanz auseinandersetzen (vgl.
BGE 134 II 244 E. 2.1 S. 245 f.; 121 III 397 E. 2a S. 400; 116 II 745 E. 3 S.
749).
1.5.2. Eine den gesetzlichen Anforderungen genügende Begründung liegt hier nur
in beschränktem Umfang vor, weil eine solche Auseinandersetzung mit den
vorinstanzlichen Erwägungen nur am Rande erfolgt. Das gilt u.a. dort, wo die
Beschwerdeführerin eine Verletzung des Beschleunigungsgebotes geltend macht.
Der Steuergerichtshof hat sich mit dieser bereits vor ihm erhobenen Rüge
eingehend beschäftigt. Mit dessen Erwägungen dazu befasst sich die
Beschwerdeführerin vor Bundesgericht nicht, sondern gibt - mit Ausnahme eines
einzigen zusätzlich eingefügten Satzes - wörtlich das bereits in der Beschwerde
an die Vorinstanz Ausgeführte wieder. Das vermag den Begründungserfordernissen
nicht zu genügen.
Aus dem gleichen Grunde sind die Vorbringen der Beschwerdeführerin vor
Bundesgericht in zahlreichen anderen (Einzel-) Punkten unzulässig (z.B. im
Zusammenhang mit der Miete D.________ und E.________ oder den Naturalien
K.________ und L.________), da sie es auch dort unterlässt, auf die jeweils
detaillierten und sorgfältigen Erwägungen des Steuergerichtshofs (in genügendem
Ausmass) einzugehen.
2.
2.1. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die
Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Deren tatsächliche
Feststellungen können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich
unrichtig, d.h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV u. BGE 137 II 353
E. 5.1 S. 356; zum Willkürbegriff: BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51; 137 I 1 E. 2.4 S.
5) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105
Abs. 2 BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen, dass die
Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann
(Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).
2.2. Die Beschwerdeführerin rügt eine qualifiziert unrichtige
Sachverhaltsfeststellung durch den Steuergerichtshof: Dieser habe ihre geprüfte
und extern revidierte Buchhaltung in keiner Weise berücksichtigt, sondern sie
pauschal und ohne Begründung als unerheblich qualifiziert; auch habe er weitere
von ihr angebotene Beweismittel zu Unrecht ausser Acht gelassen; insgesamt habe
er den Sachverhalt aktenwidrig und krass einseitig zu ihren Ungunsten
festgestellt. Die Rüge erweist sich indessen in mehrfacher Hinsicht als
unbegründet, soweit darauf überhaupt eingetreten werden kann.
2.2.1. Unzutreffend scheint die Beschwerdeführerin davon auszugehen, dass es
dem Bundesgericht obliege, aufgrund eines Vergleichs des angefochtenen Urteils
mit der vor dem Kantonsgericht eingereichten Beschwerde festzustellen,
inwiefern der Steuergerichtshof den Sachverhalt allenfalls falsch ermittelt
haben könnte. Gerade das hat indessen die Beschwerdeführerin im Einzelnen
darzulegen. Soweit sie sich in ihren Vorbringen nicht differenziert mit den im
angefochtenen Urteil enthaltenen tatsächlichen Feststellungen auseinandersetzt,
vermag ihre Beschwerde den gesetzlichen Begründungsanforderungen nicht zu
genügen (vgl. dazu schon oben E. 1.5).
2.2.2. Die Rüge erweist sich weiter überall dort als unbegründet, wo die
Beschwerdeführerin sich damit begnügt, den Feststellungen der Vorinstanz bloss
ihre eigene Auffassung in tatsächlicher Hinsicht entgegenzusetzen, statt im
Einzelnen und spezifisch aufzuzeigen, dass der vom Steuergerichtshof ermittelte
Sachverhalt geradezu offensichtlich unrichtig ist (vgl. oben E. 2.1). Das gilt
u.a. in folgenden Teilbereichen und Einzelpunkten: Miete D.________ und
E.________, insbesondere in Bezug auf den beantragten Augenschein oder den
Baurechtszins; Grundstück F.________; Anteil Hauswart, Fahrzeugaufwand,
Liegenschaftsunterhalt; Mietaufwand C.________; Naturalien K.________ und
L.________.
2.2.3. Unzureichend ist auch die Argumentation der Beschwerdeführerin, der
Steuergerichtshof habe (in mehreren Punkten) keinen substantiierten Nachweis
zugunsten seiner tatsächlichen Feststellungen erbracht (z.B. im Zusammenhang
mit dem aufgerechneten Mietaufwand C.________). Damit weist sie nicht nach,
dass das Kantonsgericht den Sachverhalt qualifiziert unrichtig festgestellt
hat. Soweit sie geltend macht, die blosse Behauptung des Bestehens einer
geldwerten Leistung könne nicht zu einer Beweislastumkehr führen, übersieht
sie, dass es der Steuergerichtshof (wie zuvor schon die Steuerbehörden) nicht
bei blossen Behauptungen hat bewenden lassen, sondern detailliert aufgezeigt
hat, weshalb er die geschäftsmässige Begründetheit der Aufwendungen abgelehnt
hat. Bei dieser Sachlage wäre es an der Beschwerdeführerin gewesen, den
erforderlichen Nachweis zu erbringen.
2.2.4. Umso weniger vermag die Beschwerdeführerin eine offensichtlich
unzutreffende Sachverhaltsermittlung in all jenen Punkten darzutun, in denen
ihre Behauptungen unbelegt geblieben sind, z.B. in Bezug auf die vermeintlich
private Versteuerung bzw. eine allfällige erhebliche geschäftliche Nutzung des
Grundstücks F.________. Es hilft der Beschwerdeführerin auch nicht, wenn sie
vorbringt, es sei nicht üblich und wäre mit einem unverhältnismässigem Aufwand
verbunden gewesen, jede Übernachtung schriftlich festzuhalten.
Das Gleiche gilt u.a. hinsichtlich der Spesenabrechnungen ohne Nachweis
X.________ sen. Dazu verkennt die Beschwerdeführerin, dass es bei begründeten
Zweifeln an der geschäftsmässigen Begründetheit der genannten Aufrechnungen an
ihr lag, den erforderlichen Nachweis zu erbringen. Dieser ist auch nicht damit
erbracht, dass die Beschwerdeführerin erwähnt, auf Verlangen könne der Nachweis
über alle effektiven Spesenabrechnungen jederzeit gerne erbracht werden.
Nachdem die geschäftsmässige Begründetheit der Spesen ab Beginn des
Nachsteuerverfahrens von den Steuerbehörden nicht akzeptiert wurde, hätte sie
den Beweis für ihre Darstellung erbringen müssen.
2.3. Zusammenfassend hat das Bundesgericht demnach uneingeschränkt vom
Sachverhalt auszugehen, wie er von der Vorinstanz festgestellt worden ist.
3.
Die Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung des rechtlichen Gehörs. Sie zeigt
indessen nicht auf, welche von ihr genannten Argumente der Steuergerichtshof zu
Unrecht nicht berücksichtigt haben soll. Ihrem Vorbringen, wonach es ihr nicht
erlaubt worden sei, sich an der Sachverhaltsermittlung weiter zu beteiligen,
fehlt jede Grundlage, hatte sie es doch während dem ganzen Verfahren in der
Hand, die geschäftsmässige Begründetheit der aufgerechneten Aufwandpositionen
zu belegen. Genauso wenig vermag sie darzutun, dass der allfällige Einsatz von
Steuerkommissaren mit französischer Muttersprache zu Problemen geführt hätte.
II. Direkte Bundessteuer
4.
4.1. Die Beschwerdeführerin rügt, es sei zu Unrecht ein Nachsteuerverfahren
durchgeführt worden.
Der Steuergerichtshof hat jedoch die Anwendung von Art. 151 DBG im Zusammenhang
mit den spezifischen Einzelposten jeweils umfassend, sorgfältig und zutreffend
geprüft (vgl. zu den von der Rechtsprechung aufgestellten Anforderungen in
Bezug auf diese Bestimmung sowie u.a. Art. 123 Abs. 1 DBG, Art. 124 Abs. 2 DBG,
Art. 126 Abs. 1 DBG und Art. 130 Abs. 1 DBG: Urteil 2C_494/2011 vom 6. Juli
2012 in: StE 2012 B 72.25 Nr. 2 mit weiteren Hinweisen). Die Beschwerdeführerin
macht - abgesehen von der bereits geprüften und verworfenen Rüge, wonach der
Sachverhalt falsch festgestellt worden sei (vgl. oben E. 2) - zu Recht nicht
geltend, die Ausführungen der Vorinstanz seien rechtsfehlerhaft. Es kann daher
ohne Weiterungen auf die kantonsgerichtlichen Feststellungen verwiesen werden,
aus denen sich ergibt, dass zu Recht Nachsteuern erhoben wurden. Im Masslichen
ist die Nachsteuerfestsetzung nicht bestritten.
4.2. Die Beschwerdeführerin beanstandet im Weiteren die Auferlegung einer Busse
wegen Steuerhinterziehung gemäss Art. 175 DBG.
Die Vorinstanz hat sich mit den einschlägigen Gesetzesbestimmungen, der dazu
ergangenen Rechtsprechung (vgl. insb. die Urteile 2A.706/2006 vom 1. März 2007
E. 3.4; 2A.583/2004 vom 21. April 2005 E. 3.1; vgl. auch das Urteil 2C_223/2011
vom 13. September 2011 E. 3.3 zur Nachsteuer), deren Anwendung im vorliegenden
Fall und sämtlichen Vorbringen der Beschwerdeführerin dazu eingehend
auseinandergesetzt. Diese legt nicht dar, inwiefern die betreffenden
Bestimmungen verletzt sein sollten. Ihre Ausführungen basieren im Wesentlichen
darauf, dass es an der unvollständigen Veranlagung mangle. Damit geht sie,
gemäss dem bereits Festgehaltenen, fehl. Soweit sie die Auffassung vertritt,
die Aufrechnungen beruhten lediglich auf einer unterschiedlichen Beurteilung
von Leistungen mit gemischtem Charakter durch die Pflichtige einerseits und die
Steuerbehörden andererseits, so ist ihr die Feststellung der Vorinstanz
entgegenzuhalten, wonach sie über Jahre hinweg sowie systematisch private
Aufwendungen übernommen und auch sonst völlig unangemessene Leistungen erbracht
hat. Dem Kantonsgericht ist zuzustimmen, dass angesichts solcher Verhältnisse
auf ein erhebliches Verschulden der Verantwortlichen zu schliessen ist. Das
angefochtene Urteil erweist sich somit auch in Bezug auf die Busse als
rechtskonform.
4.3. Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich, die Erhebung von Verzugszinsen
sei rechtswidrig, da diese aufgrund der unverhältnismässig langen
Verfahrensdauer Strafcharakter hätten.
Die Vorinstanz hat sich mit der gleichen Rüge bereits auseinandergesetzt und
festgestellt, Verzugs- bzw. Ausgleichszinsen würden verschuldensunabhängig
festgesetzt und stellten ihrer Rechtsnatur nach keine Strafsanktionen dar. Dem
ist beizupflichten (vgl. auch Art. 151 Abs. 1 in fine DBG). Diese Zinsen
gleichen bloss den Umstand aus, dass ein Pflichtiger geschuldete Steuern mit
Verzögerung begleicht, was zur Folge hat, dass er einen entsprechenden
Zinsvorteil und der Fiskus im gleichen Ausmass einen Nachteil erleidet. Das
trifft auch hier zu, weshalb sich die Beschwerde hinsichtlich der Erhebung von
Verzugszinsen ebenfalls als unbegründet erweist.
III. Kantonssteuern
5.
Die in Bezug auf die kantonalen Steuern anwendbaren Vorschriften entsprechen
sowohl betreffend die Nachsteuern (Art. 192 des Freiburger Gesetzes vom 6. Juni
2000 über die Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1] und Art. 53 Abs. 1 StHG) wie
auch hinsichtlich der Steuerhinterziehung (Art. 220 DStG und Art. 56 StHG)
denjenigen des DGB. Aus den zur direkten Bundessteuer dargelegten Gründen ist
die Beschwerde daher auch für die Kantonssteuer abzuweisen, soweit darauf
überhaupt eingetreten werden kann.
IV. Kosten- und Entschädigungsfolgen
6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die unterliegende Beschwerdeführerin die
Gerichtskosten zu tragen (Art. 65 und 66 Abs. 1 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2C_1107/2012 und 2C_1108/2012 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde wird in Bezug auf die direkte Bundessteuer abgewiesen, soweit
darauf eingetreten wird.
3.
Die Beschwerde wird in Bezug auf die Kantonssteuer abgewiesen, soweit darauf
eingetreten wird.
4.
Die Gerichtskosten von Fr. 8'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
5.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Steuerverwaltung des Kantons
Freiburg, dem Kantonsgericht Freiburg, Steuergerichtshof, und der
Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 17. Juni 2013
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Zünd
Der Gerichtsschreiber: Matter
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