II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Subsidiäre Verfassungsbeschwerde 2D.59/2009
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2D_59/2009, 2D_60/2009
Urteil vom 17. Mai 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz, Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiberin Dubs.
Verfahrensbeteiligte
X.________,
vertreten durch Rechtsanwalt Josef Ulrich,
Beschwerdeführer,
gegen
Amt für Steuern des Kantons Uri,
Haus Winterberg, 6460 Altdorf UR.
Gegenstand
Direkte Bundessteuer sowie Staats- und Gemeindesteuern 2002, 2003 und 2004,
Beschwerden gegen die Entscheide des Obergerichts des Kantons Uri,
Verwaltungsrechtliche Abteilung, vom 1. Juli 2009.
Sachverhalt:
A.
X.________ wurde vom Amt für Steuern Uri mit definitiven
Veranlagungsverfügungen vom 8. Juni 2007 für die Staats- und Gemeindesteuern
sowie die direkte Bundessteuer der Steuerperioden 2002, 2003 und 2004 teilweise
ermessensweise eingeschätzt. Gegenüber der Selbstdeklaration wurde für die
Jahre 2002 sowie 2003 jeweils ein steuerbares Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit von Fr. 100'000.-- und für das Jahr 2004 ein solches von Fr.
25'000.-- aufgerechnet.
Die gegen diese Veranlagungen erhobenen Einsprachen wies die Kantonale
Steuerkommission Uri bezüglich der genannten Aufrechnungen mit Entscheiden vom
9. April 2008 ab. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, die
Steuerdeklaration sei unvollständig gewesen, insbesondere hätten die Einkünfte
aus dem Betrieb eines Etablissements in A.________ gefehlt. X.________ habe den
Nachweis für die Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung in diesem Punkt nicht
erbracht.
B.
X.________ beschwerte sich gegen die Einspracheentscheide beim Obergericht des
Kantons Uri. Er brachte unter anderem vor, die Bar und die
Zimmerbewirtschaftung in A.________ sei nicht durch ihn persönlich, sondern
durch die Z.________ GmbH, in B.________, geführt worden, welche als
Betreiberfirma der Gastrobetriebe in A.________ aufgetreten sei. Die Z.________
GmbH wurde am 31. Mai 2001 ins Handelsregister eingetragen. Sie verfügte über
ein Stammkapital von Fr. 20'000.-- wobei X.________ mit einem Stammanteil von
Fr. 19'000.-- beteiligt und Geschäftsführer mit Einzelunterschrift war. Das
Obergericht des Kantons Uri hiess mit Entscheiden vom 1. Juli 2009 die
Beschwerde insoweit gut, als es die Einsprache-Entscheide für die
Steuerperioden 2003 und 2004 aufhob und die Sache zur Vornahme weiterer
Abklärungen im Sinne der Erwägungen an die Kantonale Steuerkommission Uri
zurückwies. Die Beschwerde gegen die Einspracheentscheide für die Steuerperiode
2002 wies es ab.
C.
Mit Verfassungsbeschwerden vom 14. September 2009 beantragt X.________, die
Entscheide des Obergerichts des Kantons Uri vom 1. Juli 2009 aufzuheben, und
die Einspracheentscheide der Kantonalen Steuerkommission bezüglich der Staats-
und Gemeindesteuern sowie der direkten Bundessteuer für das Jahr 2002 in dem
Sinne abzuändern, als ihm der Betrag von Fr. 100'000.-- nicht aufzurechnen sei.
Er rügt eine willkürliche Beweiswürdigung.
D.
Das Obergericht des Kantons Uri hat auf Vernehmlassung verzichtet. Die
Kantonale Steuerkommission Uri beantragt, die Verfahren zu vereinen, die
Verfassungsbeschwerde betreffend die Steuerperioden 2002 bis 2004 abzuweisen,
die Entscheide des Obergerichts in Bezug auf die teilweise Gutheissung
betreffend die Steuerperioden 2003 und 2004 aufzuheben und die Beschwerde im
Sinne ihrer Erwägungen abzuweisen.
Erwägungen:
I. Prozessuales
1.
1.1 Die gleich lautenden Beschwerden betreffen die gleichen Parteien, richten
sich gegen nahezu übereinstimmende Entscheide und werfen dieselben Rechtsfragen
auf. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die
Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in
Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 128 V 192 E. 1 S. 194 mit Hinweisen).
1.2 Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit bzw. die Zulässigkeit der bei
ihm erhobenen Rechtsmittel von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 BGG; BGE 135 II 30
E. 1 S. 31, 22 E. 1 S. 24). Der Beschwerdeführer hat seine Eingaben als
"Verfassungsbeschwerde" bezeichnet. Gegen die angefochtenen Entscheide steht
jedoch gemäss Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) sowie Art. 73
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG, SR 642.14), beide in der Fassung
gemäss Anhang Nr. 57 bzw. 58 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32), die Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten offen. Damit ist die subsidiäre
Verfassungsbeschwerde ausgeschlossen (Art. 113 BGG). Die falsche Bezeichnung
des Rechtsmittels schadet dem Beschwerdeführer indes nicht (vgl. BGE 134 III
379 E. 1.2 S. 382; 133 I 300 E. 1.2 S. 302; 131 I 291 E. 1.3 S. 296 mit
Hinweisen). Da die Eingaben sämtliche Sachurteilsvoraussetzungen (vgl. Art. 89
Abs. 1, Art. 100 BGG) der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
erfüllen, sind sie als solche entgegenzunehmen, und es ist grundsätzlich darauf
einzutreten (unter Vorbehalt von E. 1.5 hiernach).
1.3 Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG
geltend gemacht werden. Die Anfechtung der Sachverhaltsfeststellung durch die
Vorinstanz ist demgegenüber lediglich beschränkt möglich. Gemäss Art. 97 Abs. 1
BGG kann sie nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf
einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht und wenn die Behebung
des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
Offensichtlich unrichtig ist eine Sachverhaltsermittlung nicht schon dann, wenn
sich Zweifel anmelden, sondern erst, wenn sie eindeutig und augenfällig
unzutreffend ist. Wer Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz anfechten will,
muss substanziiert darlegen, inwiefern diese Voraussetzungen erfüllt sind.
Andernfalls ist vom Sachverhalt des angefochtenen Entscheids auszugehen (vgl.
BGE 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254 f.).
1.4 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1
BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten
Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine
Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann
eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden
Begründung abweisen. Immerhin prüft das Bundesgericht, unter Berücksichtigung
der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG),
grundsätzlich nur die geltend gemachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel
nicht geradezu offensichtlich sind. Es ist jedenfalls nicht gehalten, wie eine
erstinstanzliche Behörde alle sich stellenden rechtlichen Fragen zu
untersuchen, wenn diese vor Bundesgericht nicht mehr vorgetragen werden (vgl.
BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254, mit Hinweisen).
1.5 Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren
Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form
darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2
BGG). Die Vorbringen müssen sachbezogen sein, damit aus der Beschwerdeschrift
ersichtlich ist, in welchen Punkten und weshalb der angefochtene Entscheid
beanstandet wird. Dies setzt voraus, dass sich der Beschwerdeführer wenigstens
kurz mit den Erwägungen des angefochtenen Entscheides auseinandersetzt (vgl.
BGE 134 II 244 E. 2.1 S. 245). Eine qualifizierte Rügepflicht gilt hinsichtlich
der Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht.
Das Bundesgericht prüft eine solche Rüge nur insofern, als sie in der
Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG;
BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254). Eine diesen Anforderungen genügende Begründung
ist vorliegend nur teilweise zu erkennen. Soweit eine solche fehlt, kann auf
die Beschwerden nicht eingetreten werden.
1.6 Der Beschwerdeführer beantragt, die Entscheide des Obergerichts des Kantons
Uri vom 1. Juli 2009 aufzuheben und die Einspracheentscheide der Kantonalen
Steuerkommission für das Jahr 2002 in dem Sinne abzuändern, dass dem
Beschwerdeführer jeweils im Jahr 2002 der Betrag von Fr. 100'000.-- nicht
aufzurechnen sei. Aus dem Antrag sowie aus dessen Begründung ergibt sich, dass
einzig Ziff. 2 der vorinstanzlichen Entscheide angefochten wird, welche die
Steuerperiode 2002 betreffen. Nicht angefochten ist dagegen Ziff. 1 der
vorinstanzlichen Entscheide, womit das Obergericht die Sache bezüglich der
Steuerperioden 2003 und 2004 im Sinne eines Zwischenentscheides an die
Kantonale Steuerkommission Uri zurückgewiesen hat.
1.7 Die Kantonale Steuerkommission beantragt in ihren Vernehmlassungen unter
anderem, die Entscheide des Obergerichts Uri in Bezug auf die teilweise
Gutheissung der Steuerperioden 2003 und 2004 aufzuheben. Insofern stellt sie
ein selbständiges Rechtsbegehren, das über den Streitgegenstand hinausgeht, wie
ihn der Beschwerdeführer zur Beurteilung unterbreitet hat (teilweise Aufhebung
des angefochtenen Entscheides, soweit die Steuerperiode 2002 betroffen ist).
Einen solchen Antrag kann die Steuerkommission nicht im Rahmen ihrer
Vernehmlassung stellen. Weil das Bundesgerichtsgesetz die Anschlussbeschwerde
nicht kennt und - im Unterschied zum bis Ende 2006 geltenden Bundesgesetz über
die Organisation der Bundesrechtspflege (vgl. Art. 114 Abs. 1 OG) auch im
Bereich des Abgaberechts - keine reformatio in peius zulässt (Art. 107 Abs. 1
BGG), kann darauf nicht eingetreten werden (vgl. Urteil 2C_620/2007 vom 2. Juli
2008 E. 1.2).
II. Direkte Bundessteuer
2.
2.1 Der direkten Bundessteuer als Einkommenssteuer natürlicher Personen
unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der
Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 1 und 3
DBG). Als steuerbare Einkünfte gelten namentlich das Einkommen aus
unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 17 und Art. 18 DBG).
2.2 Streitig ist hier, ob der Beschwerdeführer als Selbständigerwerbender
Einkommen aus dem Betrieb eines Etablissements in A.________ erzielt hat, oder
ob der Betrieb dieses Etablissements durch die Z.________ GmbH erfolgte, deren
Gesellschafter und einziger Geschäftsführer der Beschwerdeführer war. Indem die
Vorinstanz ausführte, es sei darüber zu befinden, ob das Einkommen des
Beschwerdeführers aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit
resultierte, hat sie demnach die sich stellende Frage unrichtig umschrieben.
Dies ist jedoch insofern irrelevant, als sie in der Folge festgestellt hat, es
liege ein Einkommen des Beschwerdeführers aus selbständiger Erwerbstätigkeit
vor, was gleichzeitig zur Folge hat, dass das fragliche Einkommen nicht der
Gesellschaft des Beschwerdeführers zugeflossen ist.
2.3 Die Frage, ob der Beschwerdeführer oder dessen Gesellschaft das strittige
Einkommen erzielt hat, bezieht sich auf die tatsächlichen Gegebenheiten (vgl.
Markus Schott, in: Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, N 28 zu Art. 95;
Hansjörg Seiler, Bundesgerichtsgesetz, Bern 2007, N 12 zu Art. 97). Es geht
nicht darum, wem ein Einkommen rechtlich zuzurechnen ist, sondern um
Feststellung, wer das fragliche Einkommen vereinnahmt hat. Dies bedeutet, dass
eine Frage nach dem relevanten Sachverhalt vorliegt. Daran vermag nichts zu
ändern, dass die Vorinstanz - fälschlicherweise - die Frage, wer das
umstrittene Einkommen vereinnahmt hat, unter dem Aspekt der Abgrenzung zwischen
selbständiger und unselbständiger Erwerbstätigkeit geprüft hat, und dass es
sich bei dieser Abgrenzungsfrage um eine Rechtsfrage handeln würde. Massgebend
ist vorliegend, dass die Vorinstanz zum Schluss kam, der fragliche Betrieb sei
vom Beschwerdeführer persönlich betrieben worden und nicht durch die Z.________
GmbH (siehe E. 7 der angefochtenen Entscheide).
2.4 Die Vorinstanz führte aus, es sei in keiner Weise dargelegt, inwiefern der
Beschwerdeführer in den Betrieb der Z.________ GmbH eingegliedert gewesen sein
soll. Sie gehe davon aus, dass er in seiner Arbeitsweise und -gestaltung
vielmehr frei und völlig eigenständig war und seine Tagesabläufe selbstbestimmt
koordinieren konnte. Er sei von Anfang an, seit er - ähnlich einem Unternehmer
- in A.________ tätig geworden war, auf eigene Rechnung und Risiko vorgegangen
und unter Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in einer frei von ihm
gewählten Organisation tätig gewesen. Die Steuerkommission habe zu Recht
vorgebracht, der Betrieb sei im Jahre 2002 vom Beschwerdeführer persönlich
betrieben worden und nicht durch die Z.________.
Selbst wenn den Feststellungen der Vorinstanz - fälschlicherweise -
Überlegungen zur Abgrenzung zwischen selbständiger und unselbständiger
Erwerbstätigkeit zugrunde liegen und dementsprechend die Argumentation
teilweise nicht stichhaltig ist, sind sie im Ergebnis nicht zu beanstanden und
können jedenfalls nicht als offensichtlich unrichtig bezeichnet werden. Dies
ergibt sich insbesondere daraus, dass die Vorinstanz die Darlegungen der
Steuerkommission, wonach der Beschwerdeführer Einkommen aus der Beschäftigung
von Frauen zwecks Ausübung der Prostitution erzielt und das fragliche
Etablissement mit dem dazugehörigen Gewerbe auf eigene Rechnung geführt habe,
was - unter anderem - durch die auf den Beschwerdeführer lautenden Mietverträge
belegt werde, geprüft und für zutreffend befunden hat. Die vorinstanzlichen
Feststellungen zum Sachverhalt sind angesichts der aktenkundigen Umstände nicht
zu beanstanden.
2.5 Der Beschwerdeführer legt nicht substanziiert dar, dass die
Sachverhaltsfeststellung durch die Vorinstanz offensichtlich unrichtig ist oder
auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht. Er vertritt zwar
einen anderen Standpunkt, indem er ausführt, es verstehe sich von selbst, dass
kein Inhaber einer GmbH mittels der Gesellschaft eine Bar/
Restaurationsunternehmung betreibe und zusätzlich im gleichen Betrieb für die
gleiche Tätigkeit eine selbständige Erwerbstätigkeit ausübe. Mit der blossen
Bestreitung bzw. mit der Wiedergabe des eigenen, davon abweichenden
Standpunktes ist jedoch nicht dargetan, dass die tatsächlichen Feststellungen
der Vorinstanz unrichtig sind. Daran vermögen auch die Erklärungen des
Beschwerdeführers, weshalb die fraglichen Mietverträge auf ihn und nicht auf
die angebliche Betreibergesellschaft Z.________ GmbH lauteten, nichts zu
ändern. Sein Einwand, Mietverträge mit der GmbH seien wertlos, ist
unbehelflich, da sich die Parteien in diesem Gewerbe mit hohen Depotleistungen
und dergleichen gegen das Inkassorisiko absichern würden. Abgesehen davon wäre
dem Beschwerdeführer aufgrund der abgeschlossenen Mietverträge und gestützt auf
Art. 262 OR auf jeden Fall zumindest die Untervermietung der fraglichen
Räumlichkeiten an seine Gesellschaft offen gestanden.
3.
Der Beschwerdeführer macht - abgesehen von zu Unrecht behaupteter Willkür im
Zusammenhang mit der Sachverhaltsfeststellung - keine Rechtsverletzung geltend.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde betreffend die direkte
Bundessteuer daher als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf
eingetreten werden kann.
III. Staats- und Gemeindesteuern
4.
Die §§ 20 bis 22 des Steuergesetzes des Kantons Uri entsprechen den
einschlägigen Normen des Bundesrechts (Art. 16 bis 18 DBG). Daraus folgt, dass
die zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer ergangene Rechtsprechung
ebenfalls für die kantonalen Steuern massgebend ist (vgl. Urteil 2A.390/2006
vom 28. November 2006 E. 3, in: RDAF 2006 II 409 S. 413).
Nachdem vorliegend auch betreffend die kantonalen Steuern, abgesehen von zu
Unrecht behaupteter Willkür im Zusammenhang mit der Sachverhaltsfeststellung,
keine Rechtsverletzung geltend gemacht wird, gilt das für die direkte
Bundessteuer Ausgeführte auch für die Staats- und Gemeindesteuern, und es kann
auf die vorstehenden Erwägungen hierzu verwiesen werden.
Nach dem Gesagten erweist sich auch die Beschwerde betreffend die Staats- und
Gemeindesteuern als unbegründet. Sie ist ebenfalls abzuweisen, soweit darauf
eingetreten werden kann.
IV. Kosten und Entschädigung
5.
Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen
Verfahrens dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 65 und 66 BGG). Eine
Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2D_59/2009 und 2D_60/2009 werden vereinigt.
2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte
Bundessteuer (D_59/2009) wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
3.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Staats-
und Gemeindesteuern (2D_60/2009) wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten
ist.
4.
Die Gerichtskosten von insgesamt Fr. 5'000.-- werden dem Beschwerdeführer
auferlegt.
5.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem Amt für Steuern Uri, der
Kantonalen Steuerkommission Uri und dem Obergericht des Kantons Uri,
Verwaltungsrechtliche Abteilung, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 17. Mai 2010
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Zünd Dubs