II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.807/2008
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_807/2008
Urteil vom 19. Juni 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli, Zünd, Donzallaz,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Moser.
Verfahrensbeteiligte
Anwaltskanzlei X._______,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwälte Dr. Y._______ und Z._______, Anwaltskanzlei
X._______,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer.
Gegenstand
Mehrwertsteuer (1. Quartal 1999 - 4. Quartal 2000); Schiedsgerichtsbarkeit,
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 25.
September 2008.
Sachverhalt:
A.
Die Anwaltskanzlei X._______ ist seit dem 1. Januar 1995 bei der
Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register für
Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen. Im Jahre 2004 führte die ESTV bei der
Steuerpflichtigen eine Kontrolle durch und erliess gestützt darauf eine
Ergänzungsabrechnung (EA Nr. 149'646), mit welcher sie für die Perioden 1.
Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000 Steuern im Umfange von insgesamt (gerundet)
Fr. 274'840.--, zuzüglich Verzugszinsen, nachforderte. Die Nachforderung betraf
Umsätze der Anwaltskanzlei im Zusammenhang mit der Führung des Sekretariats des
Schiedsgerichts für nachrichtenlose Konten, welche die ESTV als steuerbare
Dienstleistungen qualifizierte. Mit Schreiben vom 15. Juli 2004 teilte die ESTV
im Nachgang zu einer Besprechung mit, dass es sich bei den
Sekretariatsleistungen, die im Zusammenhang mit dem Schiedsgericht in der
Schweiz erbracht wurden, nicht um hoheitliche Leistungen handle, die
steuerbefreit wären. In der Folge bestätigte die ESTV die mit EA Nr. 149'646
geltend gemachte Steuerforderung mit Entscheid vom 31. Mai 2005 und wies die
dagegen seitens der Steuerpflichtigen eingereichte Einsprache mit
Einspracheentscheid vom 5. September 2005 ab.
B.
Mit Urteil vom 25. September 2008 wies das Bundesverwaltungsgericht, Abteilung
I, die von der Anwaltskanzlei X._______ gegen den Einspracheentscheid der ESTV
gerichtete Beschwerde ab, soweit es darauf eintrat.
C.
Mit Eingabe vom 5. November 2008 erhebt die Anwaltskanzlei X._______ beim
Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den
Anträgen, das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 25. September 2008 sowie
den Einspracheentscheid vom 5. September 2005 der ESTV aufzuheben und
festzustellen, dass die in der Ergänzungsabrechnung Nr. 149'646 erwähnten
Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind. Im weiteren wird um eine
Parteientschädigung im Sinne von Art. 68 BGG ersucht.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, beantragt,
auf die Beschwerde im Umfang des gestellten Feststellungsbegehrens nicht
einzutreten; im Übrigen sei die Beschwerde abzuweisen. Das
Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf eine Stellungnahme.
D.
Die II. öffentlich-rechtliche Abteilung des Bundesgerichts hat die
Angelegenheit am 19. Juni 2009 an einer öffentlichen Sitzung beraten.
Erwägungen:
1.
1.1 Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer
Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss
Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a,
Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Als Steuerpflichtige ist die
Beschwerdeführerin zur Ergreifung dieses Rechtsmittels legitimiert (Art. 89
Abs. 1 BGG).
Als unzulässig erweist sich der Antrag, auch den Einspracheentscheid der ESTV
vom 5. September 2005 aufzuheben. Dieser ist durch das Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts, gegen welches sich die Beschwerde gemäss Art. 86
Abs. 1 lit. a BGG einzig richten kann, ersetzt worden (sog. Devolutiveffekt).
Der Einspracheentscheid gilt aber als inhaltlich mitangefochten (vgl. BGE 134
II 142 E. 1.4 S. 144; 129 II 438 E. 1 S. 441 mit Hinweisen; im Bereich der
Mehrwertsteuer: Urteile 2C_239/2008 vom 26. August 2008, E. 1.1; 2C_16/2008 vom
16. Mai 2008, E. 1).
1.2 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann u.a. die
Verletzung von Bundesrecht geltend gemacht werden (Art. 95 lit. a BGG). Das
Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten
Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei
offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von
Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).
Letzteres ist vorliegend nicht der Fall, weshalb kein Anlass besteht, wie von
der Beschwerdeführerin beantragt, den ehemaligen Präsidenten des
Schiedsgerichts, Prof. Dr. Hans Michael Riemer, als Zeuge oder Auskunftsperson
vor Bundesgericht anzuhören. Der betreffende Beweisantrag ist abzuweisen.
1.3 Die Beschwerdeführerin beantragt neben der Aufhebung des vorinstanzlichen
Urteils auch, es sei festzustellen, dass die in der Ergänzungsabrechnung
erwähnten Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind. Dem Begehren um
Feststellung ist zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein schutzwürdiges
Interesse nachweist (Art. 25 Abs. 2 VwVG [SR 172.021]). Nach konstanter
bundesgerichtlicher Rechtsprechung bleibt im Bereich der Mehrwertsteuer für ein
selbständiges Feststellungsbegehren kein Raum, wenn ein beschwerdefähiger
Leistungsentscheid gefällt werden kann und die Steuerpflicht für einen
konkreten Prüfungszeitraum zu beurteilen ist (vgl. Urteile 2A.150/2001 vom 13.
Februar 2002, E. 2b, bzw. 2A.384/2001 vom 26. Februar 2002, E. 2.2.; Alois
Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum
Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern 2003, S. 575 f., Rz. 1694). Nachdem im
konkreten Falle entschieden werden kann, ob die umstrittene Leistung die
Steuerpflicht auslöst oder nicht, erübrigt sich ein Feststellungsentscheid,
weshalb auf diesen Antrag ebenfalls nicht einzutreten ist.
1.4 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1
BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten
Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden. Immerhin prüft das
Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und
Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend
gemachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich
sind (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).
Eine qualifizierte Rügepflicht gilt unter anderem hinsichtlich der Verletzung
von Grundrechten. Das Bundesgericht prüft solche Rügen nur, wenn sie in der
Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden sind (Art. 106 Abs. 2 BGG;
vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254; 133 IV 286 E. 1.4 S. 287).
1.5 Am 1. Januar 2001 ist das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die
Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) in Kraft getreten. Es ersetzt die bis dahin
geltende Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV; AS 1994
S. 1464). Die vorliegend streitige Steuernachforderung betrifft die Jahre 1999/
2000; damit bleiben die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung anwendbar
(Art. 93 und 94 MWSTG).
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die entgeltlichen Lieferungen von
Gegenständen, die entgeltlich erbrachten Dienstleistungen, der Eigenverbrauch
sowie der entgeltliche Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland, sofern die
betreffenden Umsätze von einem Steuerpflichtigen getätigt wurden und nicht
ausdrücklich von der Besteuerung ausgenommen oder befreit sind (Art. 4 MWSTV).
Mit dieser Bestimmung werden die Grundzüge der objektiven Steuerpflicht
umschrieben. Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines
Gegenstandes darstellt (Art. 6 Abs. 1 MWSTV; Art. 7 Abs. 1 MWSTG). Damit von
einer steuerbaren Dienstleistung gesprochen werden kann, verlangt das Gesetz
Entgeltlichkeit (vgl. Art. 4 und 5 MWSTV; ebenso Art. 5 und 6 MWSTG). Das
bedingt einen Austausch von Leistungen bzw. eine innere wirtschaftliche
Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung (vgl. BGE 126 II 443 E. 6a S.
451; 132 II 353 E. 4.1 S. 356 f.).
Die Details der subjektiven Steuerpflicht ergeben sich aus Art. 17 MWSTV. Diese
Regelung sieht vor, dass auch das Gemeinwesen (unter Einschluss der mit
öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Privaten) der Mehrwertsteuer
untersteht; nicht steuerpflichtig ist es (bzw. die betreffenden Privaten)
demgegenüber für Leistungen, die in Ausübung hoheitlicher Gewalt erbracht
werden (Art. 17 Abs. 4 MWSTV; analog Art. 23 Abs. 1 MWSTG). Ausdrücklich als
hoheitlich bezeichnet wird die "Ausübung von Funktionen der
Schiedsgerichtsbarkeit" ("L'exercice de fonctions arbitrales", "L'esercizio di
funzioni di arbitrato", Art. 17 Abs. 4 Satz 3 MWSTV). Diese Befreiung von der
Steuerpflicht, welche sich auf die Schiedsgerichtsbarkeit selber beschränken
und nicht auch die anwaltliche Vertretung vor einem solchen Gericht erfassen
soll, wird damit begründet, dass die Schiedsgerichtsbarkeit "zwecks Entlastung
der ordentlichen Gerichtsbarkeit einer hoheitlichen Tätigkeit vergleichbar" sei
(Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Verordnung über die
Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994, S. 22, zu Art. 17 Abs. 4). Wörtlich gleich
lautet die Bestimmung in Art. 23 Abs. 1 Satz 3 MWSTG (vgl. dazu auch die
Wegleitung der ESTV 2008 zur Mehrwertsteuer, Ziff. 118). Auch das am 12. Juni
2009 verabschiedete, totalrevidierte Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer
(Referendumsvorlage publ. in BBl 2009 S. 4407 ff.), welches auf den 1. Januar
2010 in Kraft treten soll (Art. 116 Abs. 2), sieht in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 29
vor, dass die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit als von der
Steuer ausgenommene Leistung nicht steuerbar ist (Art. 21 Abs. 1). Die
betreffende Frage wurde neu nicht mehr im Rahmen der subjektiven Steuerpflicht,
sondern bei den objektiven Steuerausnahmen geregelt, davon ausgehend, dass es
sich bei der Schiedsgerichtsbarkeit um ein rein zivilrechtliches Verhältnis
unter Privaten handelt und deshalb kein Bezug zu einer hoheitlichen Tätigkeit
(im Sinne der mehrwertsteuerrechtlichen Begriffsdefinition gemäss Art. 3 lit.
g) besteht (vgl. die zugehörige Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung
der Mehrwertsteuer, in: BBl 2008 S. 6943 zu Art. 3 lit. g sowie S. 6965 zu Art.
21 Abs. 2 Ziff. 29).
2.2 Miteinander verbundene Leistungen sind mehrwertsteuerrechtlich als
einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang zu betrachten, wenn sie wirtschaftlich
derart eng zusammengehören und ineinander greifen, dass sie ein unteilbares
Ganzes bilden. Es gelten für sie die gleichen Vorschriften (z.B. bezüglich Ort
der Besteuerung, Steuersatz oder Steuerbefreiungsvorschriften).
Zusammenhängende Leistungen werden dann einheitlich behandelt, wenn es sich um
eine eigentliche Gesamtleistung handelt oder zur Hauptleistung akzessorische
Nebenleistungen vorliegen. Liegt eine Gesamtleistung vor, erfolgt die
mehrwertsteuerliche Behandlung nach der für diese wesentlichen Eigenschaft,
d.h. nach der Leistung, welche wirtschaftlich betrachtet im Vordergrund steht.
Liegt dagegen eine Hauptleistung mit einer oder mehreren akzessorischen
Nebenleistungen vor, richtet sich die Beurteilung der Nebenleistung(en) stets
nach der Eigenschaft der Hauptleistung; diese stellt den Kern der zu
erbringenden Leistung dar. Liegt weder eine Gesamtleistung noch eine Haupt- und
Nebenleistung vor, so handelt es sich um mehrere selbständige Leistungen, die
mehrwertsteuerrechtlich getrennt zu behandeln sind (vgl. Urteile 2C_639/2007
vom 24. Juni 2008, E. 2.2; 2A.567/2006 vom 25. April 2007, E. 4.3; 2A.689/2004
vom 12. September 2005, E. 4.2; 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004, in: Pra 2005 Nr.
26 S. 187 ff., E. 10.1; vgl. dazu auch Alois Camenzind, Einheitlichkeit der
Leistung im Mehrwertsteuerrecht, in: IFF-Forum für Steuerrecht 2004, S. 241
ff., insb. Ziff 3.2 und 6.3 mit Hinweisen und die dort zusammengefasste
Judikatur; sowie Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse,
La taxe sur la valeur ajoutée, Freiburg 2000, S. 37).
Im Zusammenhang mit den in Art. 14 Abs. 3 lit. c MWSTG genannten
Beratungsleistungen geht die Lehre davon aus, dass nicht nur die eigentliche
Tätigkeit des entsprechenden Berufes (z.B. Rechtsanwalt), welche die
Haupttätigkeit ausmacht, sondern auch die unmittelbar damit verbundenen
Tätigkeiten des Hilfspersonals (wie Sekretariatsarbeiten, Korrespondenz,
Protokollführung, Kundenakquisition u.a.m.) als Nebenleistungen der
Hauptleistung gelten und dieser folgen (vgl. dazu Camenzind/Honauer/Vallender,
a.a.O., S. 222, Rz. 617 und Merkblatt der ESTV Nr. 06 über grenzüberschreitende
Dienstleistungen, Ziff. 3.2.5). Charakteristikum einer Nebenleistung ist, dass
diese im Gegensatz zu einer Gesamtleistung auch separat angeboten oder
eingekauft werden können, was auch ein Ausgliedern ("Outsourcing") von solchen
Leistungen erlaubt. Handelt es sich um echte Nebenleistungen und werden diese
von einem Dritten erbracht, dann unterliegen sie als Dienstleistungen der
Steuerpflicht.
2.3 Nicht anders verhält es sich bei Leistungen im Zusammenhang mit der
Schiedsgerichtsbarkeit, deren Hauptleistung in der durch die Schiedsrichter
erbrachten fachmännischen Beurteilung von oft schwierigen Rechts- und
Sachfragen und der damit verbundenen Rechtsfindung besteht und die u.a. durch
Nebenleistungen des Sekretariats, der Protokollführung, der Rechnungslegung
usw. ergänzt werden. Zu prüfen bleibt demnach im vorliegenden Falle, ob es sich
bei den von der Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen um solche
Nebenleistungen gehandelt hat, oder ob diese nicht vielmehr der eigentlichen
Schiedsgerichtsbarkeit zuzuordnen sind.
3.
3.1 Die beschwerdeführende Anwaltskanzlei stellt sich auf den Standpunkt, die
von ihr als Sekretariat des Schiedsgerichts für nachrichtenlose Konten in der
Schweiz erbrachten Leistungen seien nicht als Nebenleistungen zur Hauptleistung
der Schiedsgerichtsbarkeit zu betrachten, sondern es handle sich dabei
organisatorisch um einen integralen Bestandteil des Schiedsgerichts bzw. um die
Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit an sich, welche - entgegen
der Meinung der ESTV und des Bundesverwaltungsgerichts - gemäss Art. 17 Abs. 4
Satz 3 MWSTV von der Besteuerung befreit sei.
3.2 Nach den Feststellungen im angefochtenen Urteil vereinbarten u.a. die
Schweizerische Bankiervereinigung sowie der World Jewish Congress die
Einrichtung einer unabhängigen Stiftung, welche über Ansprüche im Zusammenhang
mit nachrichtenlosen Vermögen auf Bankkonten befinden sollte, die vor oder
während des zweiten Weltkriegs von Opfern des Nationalsozialismus bei Schweizer
Banken eröffnet wurden. Diese als "Independent Claims Resolution Foundation"
(bzw. "Volcker-Stiftung") bezeichnete Stiftung erhielt den Auftrag, ein
Schiedsgericht mit Sitz in Zürich zu errichten, um geltend gemachte Ansprüche
auf nachrichtenlose Vermögen zu klären. Im Jahr 1997 wurde beschlossen, das
Schiedsgericht für nachrichtenlose Konten in der Schweiz ("Claims Resolution
Tribunal for Dormant Accounts in Switzerland", in der Folge CRT-I abgekürzt)
einzurichten, für welches der Stiftungsrat der Volcker-Stiftung eine
Schiedsordnung erliess und 17 Schiedsrichter ernannte. Die Schiedsordnung vom
15. Oktober 1997 sieht in Art. 30 vor, dass der Stiftungsrat nach Rücksprache
mit dem Schiedsgericht eine Anwaltskanzlei mit der Führung des Sekretariats
beauftragen kann, wobei dem Sekretariat u.a. folgende, nicht abschliessend
aufgezählte Aufgaben übertragen werden können:
"a) Unterstützung des Vorsitzenden bei der Erfüllung seiner Aufgaben;
b) administrative Unterstützung der Einzelschiedsrichter und
Dreierschiedsgerichte bei der Durchführung der Schiedsverfahren. Dazu gehört
die Zusammenstellung der einzelnen Dossiers sowie die Durchführung von
rechtlichen und tatsächlichen Abklärungen im Auftrage von Einzelschiedsrichtern
oder Dreierschiedsgerichten;
c) Erstellen und Aufbewahren von Protokollen über Anhörungen und Einvernahmen
der Einzelschiedsrichter und der Dreierschiedsgerichte;
d) Erstellen und Aufbewahren von Protokollen über die Versammlung der
Schiedsrichter; und
e) sämtliche weiteren Aufgaben, welche der Stiftungsrat oder der Vorsitzende
dem Sekretariat überträgt."
Gestützt auf diese Ermächtigungsbestimmung setzte der Stiftungsrat die
beschwerdeführende Anwaltskanzlei als mit diesen Aufgaben betrautes Sekretariat
des CRT-I ein. Die Beschwerdeführerin stellte dabei die für die Erfüllung der
Schiedsrichtertätigkeit benötigte Infrastruktur inklusive das erforderliche
qualifizierte administrative und juristische Personal zur Verfügung. Dem
Sekretariat oblagen im Weiteren auch Aufgaben im Zusammenhang mit der
Rechnungslegung und Entschädigung der Richter. Für die von ihr erbrachten
Leistungen erhielt die Beschwerdeführerin vom CRT-I ein entsprechendes Entgelt.
3.3 Vorauszuschicken ist, dass Art. 17 Abs. 4 Satz 3 MWSTV (bzw. ebenso Art. 23
Abs. 1 Satz 3 MWSTG) die Schiedsgerichtsbarkeit regelungstechnisch in der Weise
von der Mehrwertsteuerpflicht ausnimmt, als die Bestimmung sie zur hoheitlichen
Tätigkeit erklärt ("gilt als hoheitlich", "relève de la puissance publique", "è
considerato un atto sovrano"). Während das Gemeinwesen bei der Erfüllung seiner
Aufgaben - nach dem oben Gesagten (E. 2.1) - nur dann von der Steuerpflicht
befreit ist, wenn die in Frage stehenden Leistungen in Ausübung hoheitlicher
Gewalt erbracht werden, tritt diese Rechtsfolge bei der Ausübung von Funktionen
der Schiedsgerichtsbarkeit von Rechts wegen ein, ohne dass ein besonderer
Nachweis der Hoheitlichkeit der jeweiligen Leistung erbracht werden müsste. Der
Normgeber qualifiziert diese Tätigkeit vielmehr unwiderlegbar - im Sinne einer
Fiktion (praesumptio iuris et de iure) - als hoheitlich und damit
steuerbefreit. Infolgedessen kann die Abgrenzung zwischen
mehrwertsteuerpflichtigen und -freien Leistungen im Zusammenhang mit der
Schiedsgerichtsbarkeit nicht anhand des Kriteriums der Hoheitlichkeit
vorgenommen werden, und es kann damit insbesondere auch nicht ohne weiteres ein
direkter Vergleich zur Rechtslage bei der Wahrnehmung und allfälligen
Auslagerung von Aufgaben durch staatliche Gerichte gezogen werden (vgl. zu
einer derartigen Fragestellung etwa Urteil 2A.83/2006 vom 18. Oktober 2006, in:
RDAF 2006 II S. 440 ff.). Entscheidend ist vielmehr, ob die in Frage stehenden
Leistungen zu den eigentlichen Aufgaben einer schiedsgerichtlichen Tätigkeit
gehören und insofern als "Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit" zu betrachten
sind. Dieser Ansatz deckt sich im Übrigen mit der Regelung im künftigen
Mehrwertsteuergesetz (oben E. 2.1), welche die Schiedsgerichtsbarkeit -
unabhängig davon, ob es sich dabei um eine hoheitliche Tätigkeit handelt -
objektiv von der Besteuerung ausnimmt.
3.4
3.4.1 Nicht streitig ist vorliegend, dass das Schiedsgericht für
nachrichtenlose Konten in der Schweiz (CRT-I) selber als Schiedsgericht zu
qualifizieren ist bzw. entsprechende "Funktionen" im Sinne von Art. 17 Abs. 4
Satz 3 MWSTV (bzw. Art. 23 Abs. 1 Satz 3 MWSTG) ausgeübt hat und hiefür nicht
der Steuerpflicht unterliegt. Unter mehrwertsteuerrechtlichen Gesichtspunkten
zu beurteilen sind einzig die von der beschwerdeführenden Anwaltskanzlei in
ihrer Eigenschaft als Sekretariat dieses Gerichts erbrachten Leistungen, welche
Anlass für die hier streitige Steuernachforderung bildeten.
3.4.2 Ausgehend vom Aufgabenkatalog des Sekretariats, wie er sich aus der
(nicht abschliessenden) Aufzählung in Art. 30 der Schiedsordnung ergibt, müsste
es sich bei der durch die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang ausgeübten
Tätigkeit primär um auf den administrativen Bereich beschränkte Arbeiten
handeln. Bei genauerer Betrachtung erhellt jedoch, dass die von der
Beschwerdeführerin zu erbringenden und effektiv erbrachten Leistungen
wesentlich über reine Hilfstätigkeiten hinausgehen: Aufgrund der internen
Regelung des CRT-I (Art. 7 ff. der "Internal Rules of the Claims Resolution
Tribunal" vom 15. Januar 1998) steht fest, dass das Schiedsgericht die
Dienstleistungen der Beschwerdeführerin mit qualifiziertem Kanzleipersonal und
vor allem von ausgebildeten Juristen beanspruchen konnte (vgl. Art. 7 der
internen Regelung: "The Secretariat [...] shall provide an adequate number of
Lawyers to be assigned to the Proceedings as legal secretaries"). Diesem vom
Sekretariat zur Verfügung gestellten juristischen Personal kamen Aufgaben zu,
die mit der Funktion von Gerichtsschreibern in allen Teilen vergleichbar sind.
Zwar sind Gerichtsschreiber nicht mit Stimmrecht ausgestattete Mitglieder des
gerichtlichen Spruchkörpers, und sie fällen die Urteile nicht selber. Als
juristische Fachkräfte unterstützen sie aber die Richter massgeblich bei der
Erfüllung der eigentlichen Rechtsprechungsfunktion, indem sie u.a. wesentliche
Aufgaben im Bereich der Instruktion, der Entscheidfindung und der
Urteilsredaktion wahrnehmen (vgl. etwa Art. 24 BGG und zum Ganzen Peter
Uebersax, Die Stellung der Gerichtsschreiberinnen und Gerichtsschreiber in der
Gerichtsverfassung, in: Schindler/Sutter [Hrsg.], Akteure der Gerichtsbarkeit,
Zürich 2007, S. 77 ff.; derselbe, in: Niggli/Uebersax/Wiprächtiger [Hrsg.],
Basler Kommentar zum Bundesgerichtsgesetz, Basel 2008, N. 1-98 zu Art. 24). Sie
bilden somit einen wesentlichen Teil der Gerichtsbarkeit.
3.4.3 Tätigkeiten im soeben umschriebenen Sinne wurden vorliegend durch die vom
Präsidenten des CRT-I für jeden Einzelfall eingesetzten "Sekretäre" ausgeübt.
Sie waren für das "Instruktionsverfahren" mit den Parteien verantwortlich,
indem sie den gesamten Schriftverkehr mit diesen abwickelten. Daneben oblag
ihnen aber auch die Dossierführung, die Klärung von Rechtsfragen, die Sichtung
von Beweismitteln sowie die Vorbereitung und die Redaktion von
schiedsrichterlichen Verfügungen und der Endentscheide. Dies ergibt sich sowohl
aus den internen Richtlinien (Art. 7-12) als auch aus dem Schlussbericht des
Präsidenten des CRT-I zu Handen der Volcker-Stiftung sowie aus den von der
Beschwerdeführerin als Beispiele zu den Akten gegebenen Entwürfen von
Schiedsurteilen. Aus diesen Dokumenten geht hervor, dass von den Sekretären und
dem besonders bestellten Generalsekretariat Leistungen erbracht wurden, die
hohe juristische, fachliche Qualifikationen erforderten und als solche der
eigentlichen schiedsgerichtlichen Tätigkeit zuzurechnen sind, auch wenn die
Urteile letztlich durch die einzelnen Schiedsrichter selber zu fällen waren. Es
erscheint zudem naheliegend, dass der aus lediglich 17 Richtern bestehende
Spruchkörper des CRT-I ohne entsprechende Unterstützung durch juristisch
geschulte Assistenten nicht in der Lage gewesen wäre, die angefallene
beträchtliche Arbeitslast zu bewältigen. Bei den von den Gerichtssekretären
erbrachten Leistungen namentlich hinsichtlich Sachverhaltsermittlung,
rechtlicher Würdigung und Subsumtion sowie Erstellen von Urteilsentwürfen
handelt es sich um Kernaufgaben der Gerichtsbarkeit, welche als "Funktionen der
Schiedsgerichtsbarkeit" zu bezeichnen sind.
3.5 Mehrwertsteuerrechtlich ist von Bedeutung, dass es sich bei den durch die
beschwerdeführende Anwaltskanzlei erbrachten Leistungen überwiegend um solche
handelt, die, würden sie durch das Schiedsgericht selber erbracht, als
Leistungen der Schiedsgerichtstätigkeit zu qualifizieren und demnach gemäss
Art. 17 Abs. 4 Satz 3 MWSTV bzw. Art. 23 Abs. 1 Satz 3 MWSTG von der
Steuerpflicht befreit wären. Nichts anderes gilt auch für ausgelagerte
Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit, da die genannten Bestimmungen die
"Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit" per se, d.h. unabhängig
davon, ob die betreffenden Leistungen vom Gericht (Spruchkörper) selber oder
organisatorisch ausgegliedert erbracht werden, als hoheitlich und damit als
nicht steuerpflichtig bezeichnet (oben E. 3.3).
Neben den juristischen Tätigkeiten hat die Beschwerdeführerin auch noch weitere
Leistungen erbracht, die als reine Neben- und Hilfstätigkeiten erscheinen. Dazu
zählen neben den reinen Schreibleistungen u.a. die Dossierführung und
Archivierung, die Rechnungslegung und Ähnliches. Isoliert betrachtet wären
solche Leistungen nicht als Aktivitäten der Schiedsgerichtsbarkeit zu
bezeichnen. Im Rahmen des Einheitsgrundsatzes folgen sie jedoch als
Nebenleistungen (oben E. 2.2) der von der Beschwerdeführerin erbrachten
schiedsrichterlichen Hauptleistung und sind demnach ebenfalls freizustellen.
Sind die von der Beschwerdeführerin in ihrer Eigenschaft als Sekretariat des
CRT-I erbrachten Leistungen mithin als solche im Rahmen der Ausübung von
Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit zu anerkennen und gemäss Art. 17 Abs. 4
Satz 3 MWSTV von der Mehrwertsteuer nicht zu erfassen, erübrigt sich, auf die
von der Eidgenössischen Steuerverwaltung vorgebrachte Argumentation bezüglich
Leistungsaustausch von Sekretariatsleistungen näher einzugehen. Die in diesem
Zusammenhang gemachten Ausführungen sind damit hinfällig.
4.
4.1 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten gutzuheissen, soweit darauf einzutreten ist, und das
angefochtene Urteil des Bundesverwaltungsgerichts aufzuheben. Damit wird
implizit auch der mit Ergänzungsabrechnung (EA Nr. 149'646) vom 30. Januar 2004
erhobenen Steuernachforderung die Grundlage entzogen.
4.2 Dem Verfahrensausgang entsprechend hat die unterliegende Eidgenössische
Steuerverwaltung die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen, da
die vorliegende Streitsache in ihrem amtlichen Wirkungskreis die
Vermögensinteressen des Bundes berührt (Art. 66 Abs. 1 und Abs. 4 in Verbindung
mit Art. 65 BGG). Für das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht schuldet sie
keine Kosten (Art. 67 BGG; Art. 37 VGG in Verbindung mit Art. 63 Abs. 2 VwVG).
4.3 Gemäss Art. 68 Abs. 2 BGG wird die unterliegende Partei in der Regel
verpflichtet, der obsiegenden Partei alle durch den Rechtsstreit verursachten
notwendigen Kosten zu ersetzen. Nach bundesgerichtlicher Praxis haben
obsiegende Parteien grundsätzlich nur dann Anspruch auf eine
Parteientschädigung, wenn sie durch einen externen Anwalt vertreten sind, und
deshalb tatsächlich Anwaltskosten anfallen. Vorliegend wurde die
beschwerdeführende Anwaltskanzlei durch zwei Rechtsanwälte vertreten, welche in
ihrer Eigenschaft als Partner dieser Kanzlei auftraten. Es liegt damit im
Grundsatz ein Fall von Prozessführung in eigener Sache vor, bei welchem nur in
Ausnahmefällen eine Parteientschädigung zugesprochen wird (vgl. BGE 129 II 297
E. 5 S. 304; 129 V 113 E. 4.1 S. 116; 128 V 236 E. 5 S. 242; 119 Ib 412 E. 3 S.
415; 110 V 132 E. 4d S. 134 f.; Urteile 2C_508/2007 vom 27. Mai 2008, E. 4;
1C_89/2007 vom 13. Juli 2007, E. 4; 8C_903/2008 vom 27. März 2009, E. 5;
Ähnliches gilt für juristische Personen, die den Prozess durch im eigenen
Rechtsdienst angestellte Anwälte führen: vgl. etwa die Urteile 1A.86/2003 vom
15. Dezember 2003, E. 6.2; 2A.191/2005 vom 2. September 2005, E. 6; 2C_899/2008
vom 18. Juni 2009, E. 5.2, je mit weiteren Hinweisen). Vorausgesetzt wird, dass
es sich um eine komplexe Sache mit hohem Streitwert handelt und die
Interessenwahrung einen hohen Arbeitsaufwand notwendig macht, der den Rahmen
dessen überschreitet, was der Einzelne üblicher- und zumutbarerweise nebenbei
zur Besorgung der persönlichen Angelegenheiten auf sich zu nehmen hat (vgl. BGE
125 II 518 E. 5b S. 519 f. mit Hinweisen). Diese Kriterien sind vorliegend
erfüllt, weshalb der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung zuzusprechen
ist. Allerdings bemisst sich diese nicht nach den (höheren) Honoraransätzen,
welche bei Beizug eines mandatierten externen Rechtsvertreters zur Anwendung
kommen (Anwaltskosten im Sinne von Art. 1 lit. a in Verbindung mit Art. 2-8 des
Reglements vom 31. März 2006 über die Parteientschädigung und die Entschädigung
für die amtliche Vertretung im Verfahren vor Bundesgericht [SR 173.110.210.3]),
sondern sie ist in dieser Konstellation vielmehr unter dem Titel der weiteren
durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zuzusprechen (Art. 1
lit. b in Verbindung mit Art. 11 des genannten Reglements; vgl. BGE 125 II 518
E. 5b S. 519, unter Bezugnahme noch auf den früheren bundesgerichtlichen
Entschädigungstarif; zur Weitergeltung dieser Praxis: Urteil 1C_89/2007 vom 13.
Juli 2007, E. 4). Analoges gilt für die Festsetzung der Parteientschädigung im
Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht (Art. 68 Abs. 5 BGG in Verbindung mit
Art. 37 VGG und Art. 64 VwVG sowie Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar
2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht
[VGKE; SR 173.320.2]; vgl. zur betreffenden Praxis etwa die Urteile des BVGer
A-1436/2006 vom 18. August 2008, E. 4.2; A-1420/2006 vom 10. April 2008, E.
6.2.4; A-5287/2008 vom 4. März 2009, E. 5.2).
Im Sinne des soeben Ausgeführten hat die Eidgenössische Steuerverwaltung die
Beschwerdeführerin für die Verfahren vor Bundesgericht und
Bundesverwaltungsgericht angemessen zu entschädigen (Art. 68 Abs. 2 und Abs. 5
BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, soweit darauf einzutreten ist. Das Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts vom 25. September 2008 wird aufgehoben.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 6'500.-- werden der Eidgenössischen Steuerverwaltung
auferlegt.
3.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat die Beschwerdeführerin für die
Verfahren vor Bundesverwaltungs- und vor Bundesgericht mit insgesamt Fr.
4'000.-- zu entschädigen.
4.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, und dem
Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 19. Juni 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Müller Moser