II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.800/2008
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_800/2008
Urteil vom 12. Juni 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Zähndler.
Parteien
X.________,
Y.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Pius Buchmann,
gegen
Steuerkommission für Unselbständigerwerbende,
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern für die Steuerperiode 2004,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern vom 24.
September 2008.
Sachverhalt:
A.
X. und Y.________ halten sämtliche Aktien der A.________ AG. Diese Wertpapiere
sind nicht kotiert und werden auch ausserbörslich nicht regelmässig gehandelt.
Die A.________ AG hat gemäss ihren Statuten folgenden Zweck: "Führung eines
Hoch- und Tiefbauunternehmens; Handel mit Baumaterialien, Kies und Baumaschinen
sowie Ausführung von Transporten; Erwerb und Veräusserung von Liegenschaften;
Beteiligungen". Aufgrund eines Lieferstopps der B.________ AG befindet sich die
A.________ AG jedoch in einem Liquiditätsengpass. Sie musste ihre operative
Tätigkeit per September 2001 sistieren und hat diese seither nicht wieder
aufgenommen. Mit ihren Gläubigern schloss die A.________ AG einen
Nachlassvertrag mit Stundungsvergleich, welcher am 2. März 2004 genehmigt
wurde. Dieser Vertrag sieht u.a. vor, dass die Forderungen der Gläubiger der 3.
Klasse solange als gestundet gelten, bis der eingeleitete Forderungsprozess
gegen die B.________ AG abgeschlossen ist, beziehungsweise - bei einem
positivem Ausgang des Prozesses - bis die erstrittenen Erlöse eingegangen sind.
B.
Am 7. Juli 2006 wurden X. und Y.________ für die Staats- und Gemeindesteuern
der Steuerperiode 2004 für ein steuerbares Einkommen von Fr. 14'635.-- und, in
Abweichung von der Selbstdeklaration, für ein steuerbares Vermögen von
insgesamt Fr. 2'482'955.-- veranlagt. Die Differenz zur Selbstschatzung ist im
Wesentlichen auf die Bewertung der Aktien der A.________ AG zurückzuführen:
Während die Veranlagungsbehörde hierzu auf den reinen Substanzwert der
Unternehmung (Fr. 1'579'027.--) abstellte, wollten die Steuerpflichtigen den
steuerbaren Wert der Papiere unter Berücksichtigung des zweifachen
Ertragswertes und des einfachen Substanzwertes der Gesellschaft ermittelt haben
und gingen so von einem steuerbaren Gesamtwert der Aktien von Fr. 526'342.--
aus.
Eine von den Steuerpflichtigen erhobene Einsprache wies die zuständige
Steuerkommission mit Entscheid vom 17. Juli 2007 ab, worauf sich X. und
Y.________ beim Verwaltungsgericht des Kantons Luzern beschwerten. Mit Urteil
vom 24. September 2008 wies dieses die Beschwerde ab.
C.
Mit Eingabe vom 29. Oktober 2008 führen die Steuerpflichtigen Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragen die
Aufhebung des Urteils des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern vom 24.
September 2008. Sodann seien die kantonalen Instanzen anzuweisen, bei der
Veranlagung des Vermögens der Beschwerdeführer den Aktienwert der A.________ AG
mittels zweimaliger Gewichtung des Ertragswertes und einmaliger Gewichtung des
Substanzwertes zu berechnen.
Die Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern sowie die
Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde.
Die II. öffentlich-rechtliche Abteilung des Bundesgerichts hat die
Angelegenheit am 12. Juni 2009 an einer öffentlichen Sitzung beraten.
Erwägungen:
1.
1.1 Angefochten ist ein letztinstanzlicher kantonaler Endentscheid in einer
Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss
Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a,
Art. 86 Abs. 1 lit. d und Art. 90 BGG sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14.
Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden, StHG, SR 642.14). Die Beschwerdeführer sind gestützt auf Art. 89
Abs. 1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
legitimiert; auf das frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel ist
einzutreten.
1.2 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann
namentlich die Verletzung von Bundesrecht (einschliesslich der
verfassungsmässigen Rechte) sowie von interkantonalem Recht gerügt werden (Art.
95 Abs. 1 lit. a und lit. e BGG). Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von
der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es
sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer
Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1
BGG).
2.
2.1 Gemäss Art. 14 Abs. 1 StHG wird das Vermögen zum Verkehrswert bewertet,
wobei der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden kann. Als Verkehrswert
gilt der objektive Marktwert eines Vermögensobjektes. Dieser entspricht dem
Preis, der bei einer Veräusserung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr mutmasslich
zu erzielen ist, den also ein unbefangener Käufer unter normalen Umständen zu
zahlen bereit wäre (BGE 128 I 240 E. 3.1.2 S. 248; Zigerlig/Jud, in: Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht [I/1], Bundesgesetz über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2. Aufl. 2002, N 1 zu Art.
14 StHG). Die Bewertung zum Verkehrswert ist für die Kantone bindend. Nach
welchen Regeln der Verkehrswert zu ermitteln ist, schreibt das StHG indessen
nicht vor. Ebensowenig wird die Kann-Vorschrift der angemessenen
Berücksichtigung des Ertragswerts näher geregelt. Den Kantonen steht daher ein
weiter Ermessensspielraum offen (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214, mit Hinweisen).
2.2 Auch § 44 des Steuergesetzes des Kantons Luzern vom 22. November 1999 (StG)
bestimmt, dass das Vermögen zum Verkehrswert bewertet wird, wenn das Gesetz
nichts anderes vorsieht. Nach § 47 StG gilt für regelmässig gehandelte
Wertpapiere der Kurswert als Verkehrswert (Abs. 1). Für nicht regelmässig
gehandelte Wertpapiere ist der Verkehrswert zu schätzen (Abs. 2).
Im vorliegenden Fall erfolgte die Schätzung des Verkehrswertes anhand der
Wegleitung der Schweizerischen Steuerkonferenz zur Bewertung von Wertpapieren
ohne Kurswert für die Vermögenssteuer, Ausgabe 1995. Nach Ziff. 41 dieser
Wegleitung ergibt sich der Unternehmenswert für Handels-, Industrie- und
Dienstleistungsgesellschaften aus der zweimaligen Gewichtung des Ertragswertes
und der einmaligen Gewichtung des Substanzwertes. Dies gilt selbst dann, wenn
ein Unternehmen mit Verlust arbeitet; in diesem Fall wird der Ertragswert mit
Null eingesetzt (Ziffer 45). Für reine Holding-, Vermögensverwaltungs- und
Finanzierungsgesellschaften sowie für Immobiliengesellschaften richtet sich der
Unternehmenswert dagegen nach dem reinen Substanzwert (Ziff. 46 bzw. Ziff. 50).
Massgebend für die Bewertungsmethodik ist nicht so sehr der statutarische
Zweck, sondern die tatsächlich ausgeübte Tätigkeit der Gesellschaft (Ziffer 6).
3.
Wie bereits ausgeführt, stellten die Vorinstanzen bei der Bewertung der Aktien
der A.________ AG ausschliesslich auf den Substanzwert der Gesellschaft ab,
d.h. sie setzten das Gesamtvermögen der Unternehmung abzüglich des
Fremdkapitals dem Verkehrswert gleich. Die Beschwerdeführer beanstanden dies im
Wesentlichen mit dem Argument, dass die A.________ AG eine nach wie vor aktive
Dienstleistungsgesellschaft sei. Zwar treffe es zu, dass keine Bauaufträge mehr
ausgeführt würden und die operative Tätigkeit im engeren Sinne aufgegeben
worden sei. Indessen agiere die Unternehmung mit ihren Bemühungen, die
Forderung gegen die B.________ AG gerichtlich durchzusetzen, weiterhin im
Rahmen des Gesellschaftszweckes. Die aus einem erfolgreichen Prozess
resultierenden Mittel würden alsdann nicht nur in die Befriedigung der
Gläubiger, sondern auch in die Fortsetzung der Geschäftstätigkeit investiert
werden. Um diese Möglichkeit zu erhalten, habe die A.________ AG die Geschäfts-
und Betriebsräumlichkeiten in Z.________ auch nicht verkauft oder
weitervermietet. Die von der Veranlagungsbehörde vorgenommene und von den
Vorinstanzen geschützte analoge Anwendung der Bewertungsgrundsätze für
Vermögensverwaltungsgesellschaften sei daher offensichtlich unangebracht. Dies
ergebe sich auch aus dem Umstand, dass - aufgrund des mit dem eingeleiteten
Forderungsprozess verbundenen Kostenrisikos - im massgebenden Zeitpunkt kein
potentieller Käufer bereit gewesen wäre, für die Aktien der A.________ AG einen
Preis zu bezahlen, welcher dem Substanzwert der Unternehmung entsprochen hätte.
In Zusammenhang mit diesen Vorbringen rügen die Beschwerdeführer eine
Verletzung von Art. 14 StHG sowie der erwähnten Wegleitung der Schweizerischen
Steuerkonferenz. Eventualiter bringen die Beschwerdeführer vor, das
Gleichstellen der A.________ AG mit einer Holding-, Vermögensverwaltungs-,
Finanzierungs- bzw. Immobiliengesellschaft stelle eine offensichtlich
unrichtige Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz dar.
4.
Die Sachverhaltsrüge der Beschwerdeführer geht fehl: Die Behauptung, dass die
Gleichstellung der A.________ AG mit einer Holding-, Vermögensverwaltungs-,
Finanzierungs- bzw. Immobiliengesellschaft unrichtig sei, zielt darauf ab, dass
die Vorinstanz den Sachverhalt falsch unter die einschlägigen Normen subsumiert
bzw. letztere falsch angewendet habe. Das Vorbringen betrifft mithin eine
Rechts- und nicht eine Tatfrage.
5.
5.1 Die Wegleitung der Schweizerischen Steuerkonferenz zur Bewertung von
Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuer ist keine von einer
Bundesbehörde erlassene Rechtsnorm und kann somit von vornherein kein
Bundesrecht im Sinne von Art. 95 lit. a BGG darstellen. Ebensowenig kann sie
als interkantonales Recht i.S. von Art. 95 lit. e BGG bezeichnet werden: Zwar
kann dieses nebst Konkordaten auch rechtsetzende Erlasse von interkantonalen
Organen mitumfassen (vgl. die noch zu Art. 84 Abs. 1 lit. b OG ergangenen
Entscheide 2P.53/2003 vom 30. April 2004 E. 1.2.2, 2P.113/2003 vom 15.
September 2003 E. 1.1, 2P.176/2001 vom 6. November 2001 E. 1.a/aa). Bei der
vorliegend betroffenen Wegleitung handelt es sich jedoch um eine reine
Verwaltungsverordnung und mithin nicht um Rechtsnormen im eigentlichen Sinn:
Sie statuiert keine Rechte und Pflichten gegenüber Privaten, sondern enthält
bloss verwaltungsinterne Regeln für das Verhalten der Steuerbeamten.
5.2 Zweck der Wegleitung ist eine Vereinheitlichung der Praxis der Kantone zur
Bewertung von nicht regelmässig gehandelten Wertpapieren. Sie dient somit der
Steuerharmonisierung zwischen den Kantonen und entspricht vermutungsweise der
geübten Verwaltungspraxis. Gleichzeitig konkretisiert sie aber auch Art. 14
Abs. 1 StHG und füllt den Handlungsspielraum aus, den diese Norm den Kantonen
einräumt. Die Auslegung des Steuerharmonisierungsgesetzes unterliegt dabei
einer freien Überprüfung durch das Bundesgericht (Art. 106 Abs. 1 BGG).
Ebenfalls mit freier Kognition überprüft das Bundesgericht die Konformität des
kantonalen Rechts mit dem Steuerharmonisierungsgesetz. In dem Umfang, als das
Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen wie im vorliegenden Fall bewusst einen
Handlungsspielraum belässt, beschränkt sich die Prüfungsbefugnis des
Bundesgerichts dagegen auf die Frage, ob die Vorinstanzen bei Anwendung und
Konkretisierung der kantonalen Steuerordnung gegen Bundesverfassungsrecht,
insbesondere gegen das Willkürverbot verstossen haben (BGE 134 II 207 E. 2 S.
210; 131 II 722 E. 2 S. 724).
6.
6.1 Wie von Art. 14 Abs. 1 StHG vorgeschrieben, erachtet die Steuerordnung des
Kantons Luzern für die Bewertung des Vermögens grundsätzlich dessen
Verkehrswert als massgebend. Bei der Berechnung des Verkehrswertes von nicht
regelmässig gehandelten Aktien trifft die kantonale Praxis Unterscheidungen,
welche sich an Natur und Tätigkeit des jeweiligen Unternehmens orientieren: Bei
Handels-, Industrie- und Dienstleistungsgesellschaften findet, wie bereits
festgestellt, auch der Ertragswert eines Unternehmens Berücksichtigung, wogegen
bei Holding-, Vermögensverwaltungs-, Finanzierungs- bzw.
Immobiliengesellschaften einzig der Substanzwert massgebend ist. Dies erscheint
nachvollziehbar, ist doch die Berücksichtigung des Ertragswerts nur dort
sinnvoll, wo nicht primär das aktuelle Vermögen eines Unternehmens, sondern
vielmehr die Wahrscheinlichkeit künftiger Gewinne bzw. Verluste - d.h. die
Ertragskraft - für den (Verkehrs-) Wert einer Gesellschaft entscheidend ist.
Auf operativ tätige Unternehmen dürfte dies zutreffen, nicht aber auf
Gesellschaften, die sich in erster Linie auf das Halten und Verwalten von
Vermögen beschränken.
6.2 Wie das Verwaltungsgericht unter Hinweis auf die Jahresrechnungen der
A.________ AG zutreffend festhält, beschränkte sich deren Tätigkeit ab dem
Geschäftsjahr 2002 auf das Einfordern von Rechtsansprüchen, die Liquidation von
mobilen Sachanlagen sowie die Verwaltung und den Besitz von Liegenschaften. Von
einer noch immer andauernden Aktivität im Rahmen des Gesellschaftszweckes, wie
dies die Beschwerdeführer behaupten, kann daher keine Rede sein; daran ändert
auch nichts, dass die gerichtlich geltend gemachte Forderung gegen die
B.________ AG ihren Ursprung in der angestammten Tätigkeit der A.________ AG
haben mag. Zwar dürfte richtig sein, dass die A.________ AG ihre
Geschäftsliegenschaft bis anhin nicht veräussert oder vermietet hat. Indessen
kann aus diesem Umstand nicht auf eine in absehbarer Zeit erfolgende
Wiederaufnahme der Geschäftstätigkeit geschlossen werden: Die Geschäftsbücher
des Jahres 2004 zeigen auf, dass die A.________ AG kein Personal mehr hat und
auch nicht mehr über die nötige Gerätschaft für den Betrieb einer
Bauunternehmung verfügt. Da die A.________ AG mithin keiner eigentlichen
Geschäftstätigkeit mehr nachgeht und auch nicht mehr über die hierfür
notwendigen Betriebsmittel verfügt, ist nicht ersichtlich, inwiefern eine
Gewinn- bzw. Verlusterwartung vorläge, welche die Mitberücksichtigung des
Ertragswertes, sozusagen als Korrektiv zum Substanzwert, rechtfertigen bzw.
indizieren würde. Dass die Prozesskostenrisiken der A.________ AG im
Zivilverfahren gegen die B.________ AG von einem derartigen Ausmass wären, dass
sie eine signifikante Auswirkung auf den objektiven Wert der Gesellschaft
hätten, wurde von den Beschwerdeführern jedenfalls weder substantiiert
aufgezeigt noch belegt.
6.3 Bei dieser Sachlage erscheint es nicht als willkürlich, wenn die
Vorinstanzen die kantonale Steuerordnung so angewendet haben, dass sie die
Bewertung der Aktien der A.________ AG nicht entsprechend der Praxis bei
Handels-, Industrie- und Dienstleistungsgesellschaften vorgenommen haben,
sondern hierfür - der tatsächlich ausgeübten Tätigkeit der Gesellschaft
Rechnung tragend - ihre Bewertungsmethodik für Vermögensverwaltungs- bzw.
Immobiliengesellschaften herangezogen haben. Ebenso befindet sich die im
vorliegenden Fall vorgenommene Veranlagung innerhalb des Handlungsspielraums,
welcher das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen belässt, zumal die
Berücksichtigung des Ertragswertes bundesrechtlich nicht zwingend
vorgeschrieben wird.
7.
Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und ist abzuweisen.
Entsprechend diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Verfahrens den
Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit aufzuerlegen (Art. 65 f.
BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern unter
solidarischer Haftbarkeit auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Luzern und
der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 12. Juni 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Müller Zähndler