II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.564/2008
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
Vincent Bourdin
2C_564/2008
{T 0/2}
Arrêt du 12 septembre 2008
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges Merkli, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffière: Mme Dupraz.
Parties
X.________, recourant,
contre
Département des finances, des institutions et de la sécurité du canton du
Valais, Office cantonal des affaires militaires, Avenue de la Gare 39, 1950
Sion.
Objet
Taxe d'exemption de l'obligation de servir pour les années 2003 à 2005,
recours contre la décision de la Commission de recours en matière fiscale du
canton du Valais du 23 avril 2008.
Faits:
A.
Né en 1983, X.________ a touché, dès avril 2003, des indemnités journalières de
l'assurance-invalidité (AI) en raison de problèmes de dos qui l'ont contraint à
cesser son activité professionnelle. Il a été déclaré inapte au service le 11
août 2003.
B.
Dans le cadre de ses déclarations d'impôt sur le revenu pour les années 2003 et
suivantes, X.________ a déclaré les indemnités AI précitées.
La taxe d'exemption de l'obligation de servir due par X.________ pour les
années 2003, 2004 et 2005 a été établie par décisions des 14 novembre 2004, 22
mars 2006 et 2 août 2006. L'intéressé n'a pas formé de réclamation contre ces
décisions dans le délai utile de 30 jours et a payé les montants fixés.
C.
Le 24 septembre 2007, X.________ a demandé à l'Office cantonal valaisan des
affaires militaires (ci-après: l'Office cantonal) de lui rembourser 2'261,20
fr. correspondant au montant des taxes d'exemption de l'obligation de servir
des années 2003 à 2005. Il alléguait que, les indemnités journalières AI
n'étant pas soumises à taxe, il devait payer la taxe minimale de 200 fr. par
année.
Par trois décisions du 25 septembre 2007, l'Office cantonal a déclaré la
demande irrecevable, parce que le délai de réclamation était largement passé et
que les taxations en cause étaient entrées en force.
D.
X.________ a alors porté sa cause devant la Commission de recours en matière
fiscale du canton du Valais (ci-après: la Commission de recours), qui a rejeté
le recours dans la mesure de sa recevabilité par décision du 23 avril 2008,
notifiée le 1er juillet 2008. La Commission de recours a considéré en substance
que c'était à juste titre que l'Office cantonal avait refusé d'entrer en
matière sur la demande de l'intéressé. En effet, cette requête ne pouvait être
considérée comme une réclamation, car elle était manifestement tardive, et il
n'existait aucun motif d'empêchement susceptible de fonder la restitution du
délai de réclamation. Examinant ensuite la requête comme une demande de
révision, la Commission de recours l'a rejetée, car X.________ faisait valoir
une erreur de droit, ce qui n'était pas pertinent. De plus, l'autorité de
taxation compétente n'avait pas violé son obligation de communiquer et
l'imposition des indemnités journalières AI résultait d'une erreur commise par
l'intéressé lui-même, qui avait empêché que soit générée une annonce
automatique concernant l'exonération de ces montants.
E.
Le 31 juillet 2008, X.________, procédant en personne, a formé un recours de
droit administratif au Tribunal fédéral contre la décision de la Commission de
recours du 23 avril 2008.
Le Tribunal fédéral n'a pas ordonné d'échange d'écritures. La Commission de
recours et l'Office cantonal ont produit leurs dossiers respectifs dans le
délai imparti à cette fin.
Considérant en droit:
1.
1.1 Le présent recours est dirigé contre une décision rendue dans une cause de
droit public (art. 82 lettre a de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal
fédéral [LTF; RS173.110]) par une autorité cantonale supérieure de dernière
instance (art. 86 al. 1 lettre d et al. 2 LTF; cf. arrêt 2C_491/2007 du 30
avril 2008, consid. 1.3), sans qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF
ne soit réalisée, de sorte que la voie du recours en matière de droit public
est en principe ouverte. L'intitulé erroné du mémoire de recours ne saurait
porter préjudice au recourant, pour autant que cette écriture remplisse les
conditions formelles de la voie de droit appropriée (ATF 133 I 300 consid. 1.2
p. 302/303, 308 consid. 4.1 p. 314).
Le recours a en outre été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 et 46 al. 1
lettre b LTF); en revanche, on peut se demander s'il respecte les formes
prescrites par la loi (cf. art. 42 LTF), puisque le recourant n'a pas séparé
ses conclusions de sa motivation. La question peut toutefois rester ouverte. En
effet, lorsque le recourant n'agit pas par l'entremise d'un professionnel
qualifié, l'interdiction du formalisme excessif impose de ne pas se montrer
trop strict dans l'énoncé des conclusions si, à la lecture du mémoire de
recours, on comprend aisément ce que l'intéressé veut (cf. arrêt 1C_100/2008 du
18 juin 2008, consid. 1), comme c'est le cas en l'espèce.
1.2 Le 25 septembre 2007, l'Office cantonal a pris trois décisions (une par
année d'assujettissement) par lesquelles il a déclaré irrecevable la requête
présentée par l'intéressé. La Commission de recours a rejeté, dans la mesure de
sa recevabilité, le recours formé contre ces décisions d'irrecevabilité,
estimant en substance que c'était à juste titre que l'Office cantonal n'était
pas entré en matière et elle a constaté l'inexistence d'un motif de révision.
Devant le Tribunal fédéral, le recourant ne peut que remettre en cause la
confirmation du refus d'entrer en matière sur sa requête et l'absence d'un
quelconque motif de révision.
2.
Le Tribunal fédéral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF). Il n'est
pas lié par l'argumentation des parties et apprécie librement la portée
juridique des faits (cf. ATF 133 II 249 consid. 1.4.1 p. 254), à moins que
n'ait été soulevée - ce qui n'est pas le cas en l'espèce - la violation de
droits fondamentaux ou de dispositions de droit cantonal et intercantonal (cf.
art. 106 al. 2 LTF). Rien ne l'empêche donc d'admettre un recours sur la base
d'une disposition qui n'aurait pas été invoquée dans la motivation ou de le
rejeter en opérant une substitution de motifs (cf. ATF 133 III 545 consid. 2.2
p. 550; arrêt 5A_55/2007 du 14 août 2007, consid. 2.2).
3.
Le litige porte sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir pour les
années 2003 à 2005. Cette taxe est régie par le droit fédéral, en particulier
par la loi fédérale du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de
servir (LTEO; RS 661) et par l'ordonnance du 30 août 1995 sur la taxe
d'exemption de l'obligation de servir (OTEO; RS 661.1). Les décisions de
taxation ainsi que les décisions sur l'exonération ou la réduction de la taxe
peuvent faire l'objet d'une réclamation écrite à l'autorité de taxation, dans
les 30 jours suivant leur notification (art. 30 al. 1 LTEO). D'après l'art. 26
OTEO, ce délai peut être restitué à condition notamment que l'assujetti ait
été, sans sa faute, empêché d'agir dans le délai fixé et qu'il présente une
demande motivée de restitution dans le délai de 10 jours dès la cessation de
l'empêchement.
En l'espèce, la demande de l'intéressé était manifestement tardive et aucun
élément ne permettait de retenir l'existence d'un empêchement au sens de l'art.
26 OTEO. Elle ne pouvait donc être envisagée comme une réclamation.
4.
Le recourant se prévaut d'une erreur et reproche à la Commission de recours de
ne pas avoir tenu compte du fait qu'il s'était trompé en indiquant les
indemnités journalières AI sous le chiffre 6, et non pas 7, de ses déclarations
d'impôt. Certes, l'art. 34a LTEO prévoit la possibilité pour l'assujetti
d'obtenir la restitution d'un montant de taxe payé par erreur, s'il ne devait
pas la taxe ou n'en devait qu'une partie. Cette disposition correspond à l'art.
168 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS
642.11) (FF 2002 p. 846) et a la même portée. Il ressort du texte de ces
dispositions que seule la perception de la taxe est visée et non la procédure
de taxation. La demande de restitution de taxes payées par erreur ne permet
donc pas de remettre en cause une décision de taxation passée en force. Seule
la voie de la procédure de révision permet de modifier une telle décision (cf.,
par analogie, Pierre Curchod, Commentaire romand, n. 1, 6 et 7 ad art. 168
LIFD). Ainsi, l'art. 34a LTEO n'est d'aucun secours au recourant, dès lors que
les montants qu'il a payés correspondent à ceux qui figuraient dans ses
décisions de taxation.
5.
Reste à examiner si la requête de l'intéressé remplissait les conditions
ouvrant la voie de la révision. L'art. 47 al. 1 LTEO confie, entre autres, au
Conseil fédéral la compétence de fixer des règles qui concernent la révision
des décisions passées en force. Quant à l'art. 40 OTEO, il dispose:
"1 L'autorité de taxation ou la commission de recours procède à la révision
d'une décision entrée en force, d'office ou à la demande de la personne touchée
par celle-ci:
a. si des faits nouveaux importants sont allégués ou de nouveaux moyens de
preuve produits;
b. si l'autorité n'a pas tenu compte de faits ou de demandes importants établis
par pièces;
c. si l'autorité a violé des principes essentiels de la procédure, en
particulier le droit de consulter les pièces et celui d'être entendu.
2 La révision est exclue lorsque le requérant invoque des motifs qu'il aurait
pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de
toute la diligence pouvant raisonnablement être exigée de lui.
(...)"
Ces motifs de révision correspondent à ceux prévus à l'art. 147 al. 1 et 2
LIFD, de sorte que l'on peut, dans leur interprétation, se fonder sur la
jurisprudence et la doctrine relatives à l'impôt fédéral direct. Pour être
qualifié d'important, un fait doit être de nature à influencer la décision dans
un sens favorable à l'intéressé (cf. ATF 122 II 17 consid. 3 p. 19 et la
jurisprudence citée). Quant à l'exclusion de la révision dès que l'on peut
reprocher au requérant d'avoir failli à la diligence, qui est prévue tant à
l'art. 40 al. 2 OTEO qu'à art. 147 al. 2 LIFD, elle constitue une limitation
importante à la révision, qui s'explique par le caractère subsidiaire de cette
voie de droit et par les exigences de la sécurité du droit (Hugo Casanova,
Commentaire romand, n. 15 ad art. 147 LIFD). La jurisprudence souligne du reste
qu'il faut se montrer strict dans l'obligation de diligence imposée au
requérant (cf. RtiD 2007 I 667, 2P.34/2006, consid. 3.3 p. 670). Une révision
est ainsi exclue en cas d'erreur dans la déclaration d'impôt due à une
négligence du contribuable ou de son représentant (Hugo Casanova, Commentaire
romand, n. 15 ad art. 147 LIFD). Il appartient en outre au contribuable de
contrôler la décision de taxation lorsqu'il la reçoit et de signaler en temps
utile les vices dont elle serait affectée (cf. arrêt 2P.201/2004 du 8 février
2006, consid. 3.5; Archives 67 p. 391, 2A.451/1996, consid. 3d p. 398 traduit
in RDAF 1999 II 440, p. 446/447). A titre exceptionnel, la jurisprudence admet
de déroger aux principes régissant la révision si le résultat de leur
application est choquant et heurte le sentiment de l'équité (cf. ATF 98 Ia 568
consid. 5b p. 573; Archives 70 p. 755, 2A.294/1998, consid. 7b p. 762/763 et 45
p. 58, P.469/1975, consid. 4 p. 62), ce qui suppose toutefois que, s'il y a eu
erreur de la part du contribuable, celle-ci paraisse excusable (ATF 98 Ia 568
consid. 5b p. 574).
En l'espèce, le fait que le recourant touchait des indemnités journalières AI
est indubitablement important au sens de l'art. 40 al. 1 lettre b OTEO, compte
tenu de l'art. 4 al. 1 lettre abis LTEO. Selon cette dernière disposition, est
en effet exonéré de la taxe quiconque, au cours de l'année d'assujettissement,
est considéré comme inapte au service en raison d'un handicap majeur et perçoit
une rente ou une allocation pour impotent de l'assurance-invalidité fédérale ou
de l'assurance-accidents. Il ressort toutefois de la décision entreprise que,
si l'autorité fiscale n'a pas procédé à cette exonération, c'est en raison
d'une erreur imputable au recourant, qui a été commise lors de l'établissement
des trois déclarations d'impôt concernées. L'intéressé le reconnaît du reste.
De plus, lorsqu'il a reçu les décisions de taxation correspondantes, il
appartenait au recourant de les vérifier dans le délai pour former réclamation,
ce qu'il a négligé de faire à plusieurs reprises, puisque trois taxations sont
en cause. Le fait que ce soit, comme il le prétend, son père qui a rempli la
déclaration d'impôt n'y change rien. Le cas de figure visé par l'art. 40 al. 2
OTEO est donc réalisé. En outre, on ne se trouve pas dans une situation
justifiant, à titre exceptionnel, de déroger à une application stricte des
règles sur la révision, car le recourant pouvait, avec un minimum d'attention,
se rendre compte de l'inexactitude de la taxation et déposer une réclamation en
temps utile, ce d'autant que la même erreur a été commise trois années de
suite.
6.
Au vu de ce qui précède, il y a lieu de rejeter le recours dans la mesure où il
est recevable.
Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires qui seront fixés
compte tenu de sa situation financière (art. 65 al. 2 et 66 al. 1 LTF).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.
2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 400 fr., sont mis à la charge du recourant.
3.
Le présent arrêt est communiqué aux parties et à la Commission de recours en
matière fiscale du canton du Valais.
Lausanne, le 12 septembre 2008
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: La Greffière:
Merkli Dupraz