II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.531/2008
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_531/2008
Urteil vom 5. Juni 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Zünd,
Gerichtsschreiber Küng.
Parteien
X.________AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch avvocato Stefano Arnold,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung.
Gegenstand
Mehrwertsteuer 2000/2001
(Vermietung von Kühlräumen),
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 9. Juni 2008.
Sachverhalt:
A.
Die seit 1997 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragene X.________
AG mit Sitz in F.________/GR (im Folgenden: Steuerpflichtige) befasst sich
gemäss ihren eigenen Angaben zur Hauptsache mit der Vermietung ihrer
Kühlhausanlage in G.________/VS. Die Steuerpflichtige reichte für die
Steuerperioden 1997 bis 2. Quartal 2000 die Abrechnungsformulare ein und
beglich die ausgewiesenen Mehrwertsteuerbeträge vorbehaltlos. Auch für das 3.
und 4. Quartal 2000 deklarierte sie die Mehrwertsteuern, unterliess es jedoch,
die in den Abrechnungen ausgewiesenen Steuerbetreffnisse zu überweisen. Für das
1. und 2. Quartal 2001 reichte sie keine Abrechnungen mehr ein. Da die
Steuerpflichtige die von ihr ausgewiesene Steuerschuld für das 3. und 4.
Quartal 2000 von insgesamt Fr. 36'791.40 sowie die für das 1. und 2. Quartal
2001 von der Eidgenössischen Steuerverwaltung ermessensweise festgesetzte und
mit Ergänzungsabrechnung vom 9. Oktober 2001 nachgeforderte Steuer von Fr.
22'000.-- nicht bezahlte, leitete die Eidgenössische Steuerverwaltung die
Betreibungsverfahren ein. Mit Entscheiden vom 24. April 2002 und 13. Februar
2002 bestätigte die Eidgenössische Steuerverwaltung ihre Forderungen und hob
die Rechtsvorschläge der Steuerpflichtigen gegen die Zahlungsbefehle auf.
Die dagegen von der Steuerpflichtigen am 11. März bzw. 9. Mai 2002 erhobenen
Einsprachen wurden am 5. April 2006 abgewiesen.
Gegen die Einspracheentscheide gelangte die Steuerpflichtige an die
Eidgenössische Steuerrekurskommission. Das Bundesverwaltungsgericht vereinigte
die beiden Verfahren nach deren Übernahme und wies die Beschwerden am 9. Juni
2008 ab.
B.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die
Steuerpflichtige dem Bundesgericht, das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
vom 9. Juni 2008 sowie alle Entscheide der unteren Instanzen aufzuheben.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt die Abweisung der Beschwerde.
Das Bundesverwaltungsgericht hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.
C.
Mit Verfügung vom 23. Juli 2008 hat das präsidierende Mitglied der II.
öffentlich-rechtlichen Abteilung das Gesuch um Gewährung der aufschiebenden
Wirkung abgewiesen.
Erwägungen:
1.
1.1 Am 1. Januar 2001 sind das Mehrwertsteuergesetz (MWSTG; SR 641.20) und die
zugehörige Verordnung (MWSTGV; SR 641.201) in Kraft getreten. Sie sind für die
ab dem Jahr 2001 geschuldeten Mehrwertsteuern massgebend; für das Steuerjahr
2000 ist dagegen noch die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer
(MWSTV) anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).
1.2 Soweit die Beschwerdeführerin die Aufhebung der Entscheide aller unteren
Instanzen verlangt, ist auf ihre Begehren nicht einzutreten (vgl. Art. 86 BGG).
2.
Streitgegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens bildete die Frage, ob die
durch die Beschwerdeführerin mit der Vermietung von Kühlräumen erzielten
Umsätze der Mehrwertsteuer unterliegen.
3.
3.1 Die Beschwerdeführerin rügt zunächst eine unrichtige Feststellung des
Sachverhaltes (Art. 97 BGG). Diese erblickt sie darin, dass die Vorinstanz - in
Verletzung von Art. 8 (Verbot rechtsungleicher Behandlung) und 9 BV
(Willkürverbot) - ausser Acht gelassen habe, dass sich aus den eingereichten
Gebäudeplänen eine Aufteilung in einzelne Kühlräume mit je eigenem Zugang
ergebe. Zudem werde jeder einzelne Kühlraum nur von einem Kunden benutzt.
3.2 Nach den Feststellungen der Vorinstanz betreibt die Beschwerdeführerin ein
Kühlhaus und vermietet dabei - ohne schriftliche Mietverträge - Kühlräume
("gekühlte Räumlichkeiten" bzw. "gekühlte Lagerräume") an verschiedene Kunden.
Ein Ganzjahresangestellter der Beschwerdeführerin beschäftigt sich mit den
Gesamträumlichkeiten der Liegenschaft, d.h. mit der Ein- und Auslagerung des
Lagergutes, der Inbetriebsetzung der Kühlanlage soweit notwendig und der
Bewirtschaftung (Unterhalt usw.).
3.3 Die Beschwerdeführerin bestreitet diese sich aus ihren eigenen
aktenkundigen Erklärungen ergebenden Tatsachen zu Recht nicht; sie anerkennt
auch, dass sie "gekühlte Lagerräume" (Einsprache), "gekühlte Räumlichkeiten"
(Beschwerde an die Vorinstanz) bzw. "entrepôts frigorifiques"
(Mehrwertsteueranmeldung) vermietet. Aus ihren Unterlagen geht zudem hervor,
dass sie im Jahr 2001 ihre Lagerräume an zwölf Kunden vermietet hat. Da nach
ihren eigenen Angaben keine schriftlichen Mietverträge vorliegen, ist nicht
belegt, in welchem Umfang und mit welcher Ausschliesslichkeit die einzelnen
Kühl- bzw. Lagerräume von den einzelnen Mietern genutzt worden sind. Wie es
sich damit verhält, ist im Übrigen ohnehin nicht erheblich (vgl. E. 5). Die
Vorinstanz durfte jedenfalls ohne Willkür feststellen, die Beschwerdeführerin
vermiete den verschiedenen Kunden zwar gekühlte Lagerräumlichkeiten des
Kühlhauses, nicht jedoch das ganze Gebäude oder ganze Teile davon zusammen mit
der Kühlanlage.
4.
4.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, ihre auf Art. 14 MWSTV bzw. Art. 18
MWSTG gestützte Besteuerung verletze Art. 8 (Rechtsgleichheit) und 127 BV
(Grundsätze der Besteuerung).
4.2 Gemäss Art. 41ter aBV und Art. 8 Abs. 1 ÜbBest.aBV konnte der Bund bis zum
Inkrafttreten der Bundesgesetzgebung eine Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer)
erheben, wobei der Bundesrat die Ausführungsbestimmungen zu erlassen hatte. Die
Steuer sollte auf den Lieferungen von Gegenständen und auf Dienstleistungen
sowie auf Einfuhren erhoben werden; dies als allgemeine Verbrauchssteuer nach
dem System der Besteuerung auf jeder Wirtschaftsstufe mit dem Recht auf
Vorsteuerabzug (sog. Netto-Allphasen-Umsatzsteuer; BGE 124 II 193 E. 6 S. 203);
für die Ausführungsbestimmungen galten die in Art. 8 Abs. 2 ÜbBest.aBV
enthaltenen Grundsätze (Urteil 2A.558/1997 vom 3. März 1999 E. 3a, publ. in:
ASA 69 S. 658).
Artikel 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 8 ÜbBest. aBV sah namentlich vor:
"b. Von der Steuer sind, ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug, ausgenommen:
...
8. die Lieferung, die Vermietung auf Dauer sowie die Verpachtung von
Grundstücken;
... ."
Dieser Grundsatz wurde in der mit der neuen Bundesverfassung am 1. Januar 2000
in Kraft getretenen Übergangsbestimmung (zu Art. 130 BV) von Art. 196 Ziff. 14
Abs. 1 lit. b Ziff. 8 BV (AS 1999 S. 2606) übernommen, wobei einzig der
Ausdruck "Lieferung" durch "Übertragung" ersetzt wurde.
4.3 Nach den gestützt auf diese verfassungsrechtlichen Grundlagen erlassenen
Ausführungserlassen unterliegen der Mehrwertsteuer u.a. die im Inland gegen
Entgelt erbrachten Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, sofern
sie nicht ausdrücklich von der Besteuerung ausgenommen oder befreit sind (Art.
4, 14 und 15 MWSTV; Art. 5, 18 und 19 MWSTG). Eine Lieferung liegt u.a. vor,
wenn ein Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung (z.B. Vermietung und
Verpachtung nach Art. 253 ff. OR) überlassen wird (Art. 5 Abs. 2 lit. b MWSTV;
Art. 6 Abs. 2 lit. b MWSTG).
Die aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch
oder zur Nutzung erzielten Umsätze sind grundsätzlich von der Steuer
ausgenommen (Art. 14 Ziff. 17 MWSTV; Art. 18 Ziff. 21 MWSTG). Diese
Bestimmungen erfassen die Vermietung oder Verpachtung von Liegenschaften und
Gebäuden oder Teilen davon (Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartementes
zur Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994, Art. 14 Ziff. 17).
Die erwähnten Steuerausnahmen gelten jedoch nicht für die Vermietung und
Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer
Betriebsanlage gehören (Art. 14 Ziff. 17 lit. d MWSTV; Art. 18 Ziff. 21 lit. d
MWSTG); der Begriff der "Betriebsanlage" wird nicht näher bestimmt. Nach der
Rechtsprechung der Vorinstanz ist darunter die Gesamtheit aller örtlich
gebundenen Einrichtungen (Vorrichtungen, Maschinen) eines Gebäudes bzw.
Gebäudeteils zu verstehen, welche dem Zweck eines Betriebes dienen (vgl. VPB
66.41 E. 5b und c). Auf diese Weise soll eine Gleichbehandlung mit den
grundsätzlich steuerbaren Umsätzen aus der Vermietung und Verpachtung von nicht
fest eingebauten Einrichtungen, Vorrichtungen oder Maschinen, die zu einer
Betriebsanlage gehören, erreicht werden, deren Steuerbarkeit bereits auf Grund
von Art. 5 Abs. 2 lit. b MWSTV bzw. Art. 6 Abs. 2 lit. b MWSTG gegeben ist
(vgl. RUDOLF SCHUMACHER, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die
Mehrwertsteuer, 2000, N. 70 zu Art. 18 Ziff. 20 f., und ALOIS CAMENZIND UND
ANDERE, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., 2003, N. 867).
4.4 Nach den Erläuterungen der Eidgenössischen Steuerverwaltung zu diesen
Bestimmungen sind die Vermietung und Verpachtung von Liegenschaften, Gebäuden
oder Gebäudeteilen, sei es für gewerbliche (z.B. Produktionsstätten,
Lagerhallen, Geschäftsräume, land- oder forstwirtschaftliche Grundstücke) oder
andere Zwecke (z.B. Wohnen, Freizeitbeschäftigung, Einlagern von Möbeln), von
der Mehrwertsteuer ausgenommen (Wegleitung der Eidgenössischen Steuerverwaltung
2001 zur Mehrwertsteuer Rz. 668 und Wegleitung der Eidgenössischen
Steuerverwaltung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige Rz. 657 [nachfolgend:
Wegleitung 1997 bzw. 2001]).
Eine Vermietung eines Gebäudes oder Gebäudeteils - in Abgrenzung zum
Nutzungsrecht - nimmt die Eidgenössische Steuerverwaltung an, wenn die
betreffenden Räumlichkeiten zur alleinigen und ausschliesslichen Benutzung
durch den Mieter für eine bestimmte oder unbestimmte Zeit klar ausgeschieden
werden. Dazu verlangt sie neben einer klaren räumlichen Trennung zu den anderen
Benutzern, dass der uneingeschränkte Zutritt durch den Mieter jederzeit
gewährleistet ist (Branchenbroschüre der Eidgenössischen Steuerverwaltung Nr.
16, Liegenschaftsverwaltung/Immobilien 2001, Ziff. 5.8 [nachfolgend:
Branchenbroschüre Nr. 16]).
Werden zu einer Betriebsanlage gehörige, fest eingebaute Vorrichtungen und
Maschinen vermietet, kommt die Steuerausnahme gemäss Art. 14 Ziff. 17 MWSTV
bzw. Art. 18 Ziff. 21 MWSTG nur dann zur Anwendung, wenn die Vermietung
zusammen mit dem Gebäude oder einem Gebäudeteil als Ganzes erfolgt
(Branchenbroschüre Nr. 13 für Liegenschaftsverwaltung/Immobilien 1996, Ziff.
5.7; Branchenbroschüre Nr. 16 Ziff. 5.4). Der Vermieter und der Mieter des
Gebäudes einerseits und der fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen
andererseits müssen diesfalls die je gleichen Rechtspersonen sein
(Branchenbroschüre Nr. 16 Ziff. 5.4 mit Verweis auf Ziff. 5.8).
Als Beispiele für eine steuerbare Leistung erwähnen die Wegleitungen u.a. die
Vermietung von Tiefkühlanlagen (vgl. Wegleitung 2001 Rz. 672; Wegleitung 1997
Rz. 661) und die Branchenbroschüre Nr. 16 die Vermietung von Kühlfächern und
-zellen in Kühlhäusern (vgl. Ziff. 5.4).
Gestützt auf diese Grundlagen hat die Vorinstanz erkannt, die Vermietung
"gekühlter Lagerräumlichkeiten" stelle eine Vermietung von "fest eingebauten
Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage gehören" dar.
4.5 Die Beschwerdeführerin beanstandet in diesem Zusammenhang, die
Erläuterungen der Eidgenössischen Steuerverwaltung bildeten keine gesetzliche
Grundlage für eine Besteuerung der in Frage stehenden Umsätze.
4.5.1 Die Erhebung der Inlandumsatzsteuer erfolgt durch die Eidgenössische
Steuerverwaltung. Diese hat hierfür alle erforderlichen Weisungen und
Entscheide zu treffen, deren Erlass nicht ausdrücklich einer anderen Behörde
vorbehalten ist (Art. 42 MWSTV, Art. 52 MWSTG). Die gestützt auf diese Befugnis
erlassene Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige bildet für die
Steuerpflichtigen die wesentliche Grundlage, die ihnen die Erfüllung ihrer
Pflichten bzw. die Wahrnehmung ihrer Rechte erleichtern soll. Daneben sind aber
auch die Branchenbroschüren, Merkblätter usw. der Eidgenössischen
Steuerverwaltung von Bedeutung. Sie enthalten die wichtigsten Weisungen zum
Vollzug dieser Steuer und dokumentieren die damit verbundene Verwaltungspraxis.
Sie haben den Charakter von Verwaltungsverordnungen, welche der einheitlichen
Anwendung der Verwaltungspraxis dienen. Damit geben sie die Praxis der
Eidgenössischen Steuerverwaltung wieder und können der Auslegung von einzelnen
Gesetzesbestimmungen dienen, auch wenn sie das Bundesgericht nicht binden (vgl.
BGE 123 II 16 E. 7). Die Eidgenössische Steuerverwaltung ist zum Erlass von
solchen Weisungen verpflichtet, damit Unklarheiten über die Anwendung des
Gesetzes unterbleiben (Urteil 2A.320/2002 vom 2. Juni 2003 E. 4.2.1, publ in:
ASA 74 S. 666 ff.).
Nichts anderes hat die Eidgenössische Steuerverwaltung getan, wenn sie in ihren
Verwaltungsanweisungen den unbestimmten Rechtsbegriff der Überlassung von
Grundstücken und Grundstückteilen näher definiert hat und dabei zum Schluss
gekommen ist, dass die Vermietung von Tiefkühlanlagen unter die ausdrücklich
steuerbare Vermietung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen fällt,
die zu einer Betriebsanlage gehören.
4.5.1 Auf eine nähere Prüfung der Wegleitungen und Branchenbroschüren auf ihre
Verfassungs- bzw. Gesetzeskonformität kann indessen verzichtet werden. Denn die
Vorinstanz bejaht die Steuerpflicht der Beschwerdeführerin nicht allein auf
Grund der darin enthaltenen Weisungen, sondern gestützt auf die Auslegung von
Art. 14 Ziff. 17 MWSTV und Art. 18 Ziff. 21 MWSTG. Inwiefern die Bestimmungen
der Verordnung über die Mehrwertsteuer selber nicht den Verfassungsgrundlagen
entsprechen sollen, legt die Beschwerdeführerin nicht in einer den
Begründungsanforderungen genügenden Weise (Art. 42 BGG) dar; das
Mehrwertsteuergesetz ist für das Bundesgericht verbindlich (Art. 190 BV).
5.
5.1 Ausnahmen von der Mehrwertsteuer als grundsätzlich umfassender
Verbrauchssteuer sind einschränkend auszulegen (BGE 124 II 193 E. 5e S. 202 und
E. 8a S. 211; 124 II 372 E. 6a S. 377). Dies insbesondere deshalb, weil es sich
um unechte Steuerbefreiungen handelt, die im Wunsch des Gesetzgebers nach der
Begünstigung des Bezuges gewisser Leistungen - an den Endverbraucher (BGE 124
II 193 E. 4e S. 202) - aus sozial-, kultur- oder wirtschaftspolitischen Motiven
gründen (STEPHAN KUHN/PETER SPINNLER, Mehrwertsteuer, 1994, S. 56). So sollte
denn auch durch die Ausnahme der Besteuerung einer Vermietung oder Verpachtung
von Grundstücken und Teilen davon in erster Linie eine Verteuerung der
Wohnungsmieten durch die Mehrwertsteuer vermieden werden (Kommentar des
Eidgenössischen Finanzdepartementes zur Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni
1994, Art. 14 Ziff. 17).
Nach der demzufolge gebotenen restriktiven Auslegung fallen unter die
Steuerausnahme nur die Vermietung von ganzen Liegenschaften oder Teilen davon.
Schon der Normwortlaut legt nahe, darunter bezüglich der Überlassung von
Gebäuden und Teilen davon nur Vermietungen zu verstehen, bei welchen deren
blosse Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung als solche Hauptgegenstand des
Mietverhältnisses bildet. Die Überlassung der Mietsache wird charakterisiert
durch das Verschaffen des Besitzes bzw. das Einräumen der tatsächlichen
Verfügungsmacht; der Mieter kann sich damit auch gegen unzulässige Einwirkungen
von Dritten wehren (vgl. Art. 253 OR und Art. 919 und 922 ZGB; PETER HIGI,
Zürcher Kommentar, 3. Aufl. 1994, N. 12 und N. 18 ff. Vorbemerkungen zu Art.
253-274g OR).
Von Überlassen eines Gebäudes bzw. Gebäudeteils an den Mieter kann demnach nur
die Rede sein, wenn der Vermieter damit von der weiteren Verfügung über das
Mietobjekt ausgeschlossen wird, indem der Mieter autonom über die konkrete
Benützung der gemieteten Fläche bestimmen kann.
5.2 Dass diese Voraussetzung im Falle der Beschwerdeführerin gegeben wäre, hat
diese im Verfahren vor der Vorinstanz nicht dargelegt. Abgesehen davon, dass
keine schriftlichen Mietverträge bestehen, hat die Beschwerdeführerin auch
keine anderen Belege über die konkrete Benützung der gekühlten Räume durch die
einzelnen Mieter beigebracht. Aus den eingereichten Plänen ergeben sich keine
Anhaltspunkte für die Miete des ganzen Gebäudes oder von Gebäudeteilen durch
einzelne Mieter. Unter diesen Umständen durfte die Vorinstanz ohne Willkür
davon ausgehen, dass die gekühlten Räume und Lagerflächen an verschiedene
Benützer vermietet werden.
5.3 Werden bei einer Gesamtbetrachtung aller Umstände neben der reinen
Überlassung (Mietkomponente) dem Mieter zugleich eigentliche Dienstleistungen
erbracht, so liegt insgesamt eine steuerbare Dienstleistung vor (vgl. Kommentar
des Eidgenössischen Finanzdepartementes zur Mehrwertsteuerverordnung vom 22.
Juni 1994, Art. 14 Ziff. 17). Tritt daher die Grundstücksüberlassung gegenüber
anderen wesentlichen Leistungen zurück, liegt ein Umsatz besonderer Art vor,
der als Ganzes nicht von der Steuer ausgenommen ist.
So wird denn auch in der Lehre - auf welche die Vorinstanz mit Recht verweist -
der Vertrag über die Vermietung von gekühlten Lagerräumlichkeiten als Vertrag
besonderer Art qualifiziert, bei dem das Element der Gebrauchsüberlassung
gegenüber den anderen wesentlichen Leistungen - die Obhut für das Kühlgut und
die Lieferung von Kälte - stark in den Hintergrund tritt, wobei kein von der
Besteuerung ausgenommenes Entgelt ausgeschieden werden kann (Alois Camenzind
und andere, a.a.O., N. 853). Die Lieferung von Kälte ist bereits nach Art. 5
Abs. 2 lit. b und Abs. 3 MWSTV sowie Art. 6 Abs. 2 lit. b und Abs. 3 MWSTG
steuerbar. Die Steuerbarkeit der übrigen Leistungen ergibt sich aus Art. 6
MWSTV bzw. Art. 7 MWSTG.
5.4 Da das schweizerische Mehrwertsteuerrecht - entsprechend dem Willen des
Verfassungsgebers - in weiten Teilen mit dem Umsatzsteuerrecht der Europäischen
Union übereinstimmt, können auch Gesetzgebung, Lehre und Rechtsprechung in der
EU zur Beurteilung herangezogen werden, wobei die Schweiz als Nicht-Mitglied
nicht an die Rechtsordnung der Europäischen Union gebunden ist. Die
Umsatzsteuerrechte der Europäischen Gemeinschaft und ihrer Mitgliedstaaten
stellen demnach eine nicht zu vernachlässigende Erkenntnisquelle und
Interpretationshilfe dar, soweit der schweizerische Gesetzgeber nicht
ausdrücklich und bewusst von der EU-Regelung abweicht (BGE 124 II 193 E. 6a S.
203 f.).
Gemäss der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung
der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer [77/388/EWG],
ABl EG 1977 Nr. L 145 S. 1; nachfolgend: 6.USt-RL6) ist die Vermietung und
Verpachtung von Grundstücken mit Ausnahme u.a. der Vermietung von auf Dauer
eingebauten Vorrichtungen und Maschinen steuerfrei (Art. 13 Teil B lit. b
6.USt-RL). Diese Bestimmung wird durch den Europäischen Gerichtshof ebenfalls
eng ausgelegt (Wolfram Birkenfeld, Das grosse Umsatzsteuer-Handbuch, § 97 Rz.
62): Wenn die Leistung bei einer Gesamtbetrachtung aller Umstände aus der Sicht
des Leistungsempfängers nicht auf die (passive) Überlassung des Grundstücks,
sondern auf die Nutzung der in einem Gebäude vorhandenen Geräte oder Anlagen
oder auf andere Leistungen (Aufsicht oder Bewachung, Pflege, Verwaltung und
ständiger Unterhalt sowie das Zurverfügungstellen anderer Anlagen) als die
Nutzung des Grundstücks gerichtet ist, liegt keine nach der Art. 13 Teil B lit.
b 6.USt-RL befreite Dienstleistung vor, sondern ein steuerpflichtiger Umsatz
besonderer Art; dies ist namentlich der Fall bei der Vermietung von Lager- und
Kühlräumen, wenn die Obhut für die gelagerten Gegenstände und die Lieferung von
Kälte im Vordergrund stehen (Wolfram Birkenfeld, a.a.O., RZ. 101 f., RZ. 381
ff., insb. RZ. 411 und 416). Dieser überzeugenden Argumentation kann ohne
weiteres gefolgt werden.
5.5 Nach den eigenen Angaben der Beschwerdeführerin bestehen zwischen ihr und
den Mietern der gekühlten Räumlichkeiten bzw. der Lagerräume mit "atmosphère
contrôlée" oder mit "froid normal" seit längerer Zeit keine schriftlichen
Mietverträge; das Kühlhaus wird durch eine Treuhandgesellschaft verwaltet. Ein
Ganzjahresangestellter der Beschwerdeführerin beschäftigt sich mit den
Gesamträumlichkeiten der Liegenschaft, d.h. mit der Ein- und Auslagerung des
Lagergutes, der Inbetriebsetzung der Kühlanlage soweit notwendig und der
Bewirtschaftung (Unterhalt usw.). In ihrer Beschwerde streicht sie auch die
Bewachung bzw. Verwahrung ("custode") des Lager- und Kühlgutes heraus.
5.6 Diese neben der reinen Miete erbrachten Dienstleistungen gehen weit über
das blosse passive Überlassen eines Gebäudes oder eines Gebäudeteils zum
Gebrauch oder zur Nutzung hinaus und machen das Wesentliche der von der
Beschwerdeführerin erbrachten Leistung aus. Die Beschwerdeführerin vermag
insbesondere keine sozialpolitischen Motive zu nennen, die eine Befreiung der
kommerziellen Vermietung von Lager- und Kühlräumen rechtfertigen könnten.
Unter diesen Umständen durfte die Vorinstanz ohne Verletzung von Bundesrecht
die Vermietung von gekühlten Räumen durch die Beschwerdeführerin als nicht
unter die Steuerausnahmen von Art. 14 Ziff. 17 MWSTV bzw. Art. 18 Ziff. 21
fallende, sondern der Mehrwertsteuer unterliegende steuerbare Leistung
qualifizieren. Dass deren Steuerbarkeit nach dem Ausgeführten bereits auf Grund
von Art. 5 Abs. 2 lit. b und Abs. 3 MWSTV bzw. Art. 6 Abs. 2 lit. b und Abs. 3
MWSTG sowie Art. 6 MWSTV bzw. Art. 7 MWSTG gegeben ist, ändert nichts daran;
die Gegenausnahme von lit. d der beiden Ausnahmebestimmungen bestätigt
lediglich diese Auslegung ausdrücklich.
5.7 Soweit die Beschwerdeführerin eine Verletzung der Wirtschaftsfreiheit (Art.
27 BV) bzw. des in dieser mitgarantierten Grundsatzes der Gleichbehandlung der
Gewerbegenossen (vgl. BGE 132 I 97 E. 2.1) rügt, legt sie nicht dar, inwiefern
sie gegenüber direkten Konkurrenten, d.h. anderen Betreibern von Kühlhäusern,
die dieselben Dienstleistungen anbieten, rechtsungleich behandelt worden wäre.
Auf die Rüge ist daher mangels einer den gesetzlichen Anforderungen genügenden
Begründung (Art. 42 Abs. 2 BGG) nicht einzutreten.
6.
Die Beschwerde ist aus diesen Gründen abzuweisen, soweit darauf einzutreten
ist.
Bei diesem Ausgang hat die Beschwerdeführerin die Kosten des Verfahrens vor
Bundesgericht zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht schriftlich
mitgeteilt.
Lausanne, 5. Juni 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Müller Küng