II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.463/2008
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_463/2008
Urteil vom 27. Januar 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Matter.
Parteien
X.________ AG
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Urs Behnisch,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung.
Gegenstand
MWST; Gesellschafterverhältnis;
steuerbare Verwendung (4/2000-1/2002),
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 13.
Mai 2008.
Sachverhalt:
A.
Die X.________ AG bezweckt den Kauf und Verkauf, das Halten und den Betrieb von
Flugzeugen. Am 17. November 2000 wurde sie ins Register für
Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen. Aufgrund einer im Jahr 2002
durchgeführten Kontrolle erliess die Eidgenössische Steuerverwaltung gegenüber
der X.________ AG zwei Ergänzungsabrechnungen (über Fr. 215'484.-- für das 4.
Quartal 2000 und über Fr. 238'480.-- für den Zeitraum vom 1. Quartal 2001 bis
zum 1. Quartal 2002), die sie mit zwei Entscheiden vom 21. März 2003
bestätigte. Die Nachforderungen beruhten auf einer Kürzung des von der
Pflichtigen geltend gemachten Vorsteuerabzugs (namentlich infolge von
steuerausgenommenen Umsätzen) sowie auf der unzulässigen Behandlung der an
nahestehende Personen erbrachten Leistungen. Die von der X.________ AG dagegen
erhobenen Einsprachen wurden im Umfang gewisser Kurskorrekturen gutgeheissen,
im Übrigen aber abgewiesen, im Sinne einer Mehrwertsteuerschuld von Fr.
370'872.-- für das 4. Quartal 2000 und von Fr. 402'272.-- für die Zeitspanne
vom 1. Quartal 2001 bis zum 1. Quartal 2002 (d.h. insgesamt Fr. 773'174.--).
Diese Einspracheentscheide wurden vom Bundesverwaltungsgericht (nach
Vereinigung der beiden Verfahren) mit Urteil vom 13. Mai 2008 bestätigt.
B.
Am 25. Juni 2008 hat die X.________ AG Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten beim Bundesgericht eingereicht. Sie beantragt die Aufhebung des
Urteils des Bundesverwaltungsgerichts und den Abzug bzw. die Erstattung der von
ihr geltend gemachten Vorsteuern, eventuell eine Rückweisung an die
Veranlagungsbehörde zur Neufestlegung des Vorsteuerabzugs.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung schliesst auf eine teilweise Gutheissung
der Beschwerde, im Sinne einer veränderten Berechnung des Vorsteuerabzuges und
einer Herabsetzung der Steuerschuld von insgesamt Fr. 773'174.-- auf Fr.
742'575.--. Das Bundesverwaltungsgericht hat auf eine Vernehmlassung
verzichtet.
Erwägungen:
1.
1.1 Die Beschwerde richtet sich gegen ein Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Eine Ausnahme gemäss Art. 83
BGG ist nicht gegeben. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
ist daher grundsätzlich zulässig (Art. 82 und 86 Abs. 1 lit. a BGG).
Angefochten wird hier - entgegen der Auffassung der ESTV - einzig das Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts (was gemäss den genannten Bestimmungen zulässig
ist), im Gegensatz zu den beiden Einspracheentscheiden (worauf wegen des
Devolutiveffekts des vorinstanzlichen Urteils nicht eingetreten werden könnte);
daran ändert nichts, dass die Beschwerdeschrift sich teilweise auch mit der
Begründung der Einspracheentscheide auseinandersetzt. Hingegen kann die
Beschwerde insoweit nicht entgegengenommen werden, als die Beschwerdeschrift
den gesetzlichen Begründungsanforderungen (vgl. Art. 42 u.106 BGG) nicht
genügt; das betrifft im Wesentlichen die Rüge einer unvollständigen
Sachverhaltsfeststellung.
1.2 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann u.a. die
Verletzung von Bundesrecht geltend gemacht werden (Art. 95 lit. a BGG). Das
Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten
Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei
offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von
Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).
1.3 Streitig sind hier einerseits Steuerforderungen, die das 4. Quartal 2000
betreffen und für welche somit die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung
(MWSTV) von 1994 (AS 1994 1464) anwendbar sind. Andererseits bezieht sich der
umstrittene Sachverhalt auf den Zeitraum vom 1. Quartal 2001 bis zum 1. Quartal
2002 und unterliegt insoweit dem auf den 1. Januar 2001 in Kraft getretenen
Mehrwertsteuergesetz (MWSTG; vgl. dazu Art. 93 und 94 MWSTG).
2.
2.1 Die Verordnung und das Gesetz regeln die Berechtigung zum Abzug von
Vorsteuern im Wesentlichen gleich (vgl. Art. 29 ff. MWSTV bzw. Art. 38 ff.
MWSTG). Dabei ist ein Abzug nur für die im Gesetz umschriebenen Zwecke möglich:
Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistungen für steuerbare
Ausgangsleistungen oder für optierte Umsätze, so kann er in seiner
Steuerabrechnung die ihm von anderen Steuerpflichtigen mit den Angaben nach
Art. 28 MWSTV/Art. 38 MWSTG in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und
Dienstleistungen abziehen (vgl. Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV; Art. 38 Abs. 1 und
2 MWSTG). Unmittelbar aus dem Wortlaut der einschlägigen Bestimmungen ergibt
sich namentlich, dass Leistungen zum Vorsteuerabzug berechtigen, wenn sie in
steuerbare Ausgangsleistungen bzw. Umsätze fliessen, d.h einem geschäftlich
begründeten Zweck dienen, nicht aber dann, wenn sie zu einer privaten
Verwendung - insbesondere einer dem Alleinaktionär direkt zuzurechnenden
Leistung - Anlass geben (vgl. dazu u.a. BGE 123 II 295 E. 6 S. 302 ff.; StR 62/
2007 234 E. 3.2 sowie das Urteil 2C_195/2007 vom 8. Januar 2008 E. 2.3).
2.2 Im vorliegenden Fall besteht kein Grund, von der Feststellung des
Bundesverwaltungsgerichts abzurücken, wonach die Gesellschaft einem verdeckten
Ziel, nämlich der Liebhaberei des Alleinaktionärs, diente. Dieser brachte
selber gegenüber den Zollbehörden klar zum Ausdruck, dass der Erwerb der beiden
hier massgeblichen Flugzeuge primär zu privaten Zwecken erfolgt war. Damit
steht im Einklang, dass die Gesellschaft als reine Domizilgesellschaft ohne
Personal oder eigentlichen Geschäftsbetrieb geführt und auf eine Art finanziert
wurde, die zumindest als ungewöhnlich zu bezeichnen ist und sich nur aus der
besonderen Beziehung zum Alleinaktionär erklären lässt (u.a. Überschuldung der
Gesellschaft im Sinne von Art. 725 Abs. 1 OR seit dem ersten Geschäftsjahr,
Finanzierung durch den Alleinaktionär mit Rangrücktritten). Das gesamte
Vorgehen kann wohl nur als Steuerumgehung qualifiziert werden (vgl. ASA 77 354
E. 4; siehe auch E. 3.4 des angefochtenen Urteils), was hier aber nicht näher
zu prüfen ist.
Auf jeden Fall erweist es sich als bundesrechtskonform, wenn die Vorinstanz
festgehalten hat, dass die umstrittenen Eingangsleistungen den privaten
Bedürfnissen des Aktionärs dienten und nicht in steuerbare Ausgangsumsätze
flossen. Das muss zu einer entsprechenden Kürzung des Vorsteuerabzuges führen.
Daran ändert nichts, dass gewisse Drittumsätze getätigt wurden, da diese nur in
einem beschränkten Umfang erfolgten, ohne etwas am wahren Zweck, d.h. der
primär privaten Verwendung der Gesellschaft, zu ändern.
2.3 Die Beschwerdeführerin bestreitet die Kürzung des Vorsteuerabzugs auch
deshalb, weil ihr dieser Abzug im Rahmen eines telefonischen und dann
schriftlichen Kontaktes seitens der Steuerbehörde zugesichert worden sei, was
aufgrund des in Art. 9 BV verankerten Grundsatzes von Treu und Glauben
verbindlich sein müsse.
Die Bindungswirkung einer behördlichen Zusage unterliegt indessen bestimmten
Voraussetzungen (vgl. dazu u.a. BGE 131 II 627 E. 6.1 S. 636), namentlich
derjenigen einer vollständigen und wahrheitsgetreuen Sachverhaltsdarstellung
gegenüber der Behörde. Schon diese Bedingung ist hier nicht erfüllt: Die
Beschwerdeführerin behauptete in ihrer Anfrage, das Flugzeug werde vorwiegend
dem Hauptaktionär zur Verfügung gestellt und von diesem für steuerbare Zwecke
verwendet. Aufgrund des von der Vorinstanz für das Bundesgericht verbindlich
festgestellten Sachverhaltes (vgl. oben E. 1.2) erfolgte die Nutzung im
Wesentlichen aber nicht für geschäftliche, sondern für private Zwecke. Die
Anfrage war entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin nicht "offen und
ehrlich", sondern im entscheidenden Punkt unvollständig und sogar falsch. Ob
sich deswegen weitere Massnahmen im Rahmen eines Strafverfahrens aufdrängen,
wie die ESTV annimmt, ist ebenfalls nicht hier zu prüfen.
2.4 Gegen die Abzugskürzung bringt die Beschwerdeführerin noch weitere
Argumente vor, die jedoch ebensowenig zu überzeugen vermögen:
2.4.1 Namentlich wird eine Entgeltskorrektur geltend gemacht, die von der
Vorinstanz nicht beurteilt worden sei. Im angefochtenen Urteil (vgl. dort E.
3.5.3) wird diese Rüge aber sehr wohl behandelt, in dem Sinne, dass sich die
Frage des Drittvergleichs und der geldwerten Leistung hier nicht stelle. Daran
ist schon deshalb nichts auszusetzen, weil die Vorinstanz den Abzug nur im
Umfang der effektiv erbrachten Ausgangsumsätze anerkannt und die Beschwerde
auch aus Gründen der Steuerumgehung abgewiesen hat. Demgemäss hat sie auf eine
allfällige Entgeltskorrektur nicht mehr näher eingehen müssen und ist sie ihrer
Beurteilungs- bzw. Begründungspflicht nachgekommen.
2.4.2 Im Übrigen argumentiert die Beschwerdeführerin, das
Bundesverwaltungsgericht habe sich bei der Berechnung der Vorsteuerkürzung zu
Unrecht auf das Verhältnis zwischen den Vorsteuern und den steuerbaren Umsätzen
gestützt.
Der Gesetzgeber hat mit der in Art. 41 Abs. 1 MWSTG (Art. 32 Abs. 1 MWSTV)
getroffenen Lösung zwar bewusst darauf verzichtet, eine Aufteilungsmethode
zwingend vorzuschreiben; entscheidend ist allein, dass die Kürzung sachgerecht
vorgenommen wird. Diese Bedingung ist aber erfüllt, wenn hier die Vorsteuern
den deklarierten Lieferungssteuern gegenüberstellt worden sind, weil damit das
prozentuale Verhältnis der Eingangsleistungen, welche in die Ausgangsumsätze
einfliessen, ermittelt wird. Die sich daraus ergebende Kürzung entspricht den
gesetzlichen Vorgaben.
Die Beschwerdeführerin unterlässt es, überzeugend darzulegen bzw. nachzuweisen,
inwiefern das von ihr vorgeschlagene Abstellen auf die effektiv verwendete
Flugzeit zu einer sachgerechteren Lösung führen soll; das würde übrigens eine
spezifische Betriebsrechnung für jedes Flugzeug oder klare Aufzeichnungen und
Zusammenstellungen über die geflogenen Flugstunden anhand des Bordbuches
voraussetzen; solche Unterlagen befinden sich weder bei den Akten noch sind sie
vor Bundesgericht eingereicht worden. Überdies sind derartige Methoden erst
dann anzuwenden, wenn schon die "Nicht-Umsätze" bestimmt und von der Berechnung
ausgeschlossen worden sind. Im Ergebnis sind die Behörden hier nicht anders
vorgegangen.
2.5 Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin, dass die Vorsteuerkürzung nicht
nur für den hier massgeblichen Zeitraum vom vierten Quartal 2000 bis und mit
dem ersten Quartal 2002 ermittelt worden sei, sondern auch die nachfolgenden
Perioden umfasse.
Für den Vorsteuerabzug bestimmt Art. 38 Abs. 7 MWSTG (bzw. Art. 29 Abs. 6
MWSTV) den zeitlichen Aspekt zumindest insoweit, als der Zeitpunkt festgelegt
wird, in welchem der Anspruch des Vorsteuerabzugs frühestens entsteht: Bei
Abrechnung nach vereinbartem Entgelt kann der Steuerpflichtige auf den
Zeitpunkt der Rechnungsstellung abstellen und den Abzug in der entsprechenden
Abrechnungsperiode geltend machen. Diese Regelung umfasst aber nicht die
zeitlichen Aspekte der Vorsteuerkürzung. Diesbezüglich erweist es sich
ebenfalls als sachgerecht, dass jedes Jahr besonders betrachtet wird und
Gegenstand einer spezifischen Kürzungsberechnung bildet, wie das die ESTV in
ihrer Vernehmlassung vor Bundesgericht nunmehr zu Recht hervorhebt. Daraus
ergibt sich für die hier massgebliche Zeitspanne eine Herabsetzung der noch
ausstehenden Mehrwertsteuerschuld von insgesamt Fr. 773'174.-- auf Fr.
742'575.--.
3.
Im eben genannten Umfang ist die Beschwerde somit gutzuheissen, der
angefochtene Entscheid aufzuheben und die Sache zur Neufestsetzung des noch
geschuldeten Steuerbetrags an die Veranlagungsbehörde zurückzuweisen. Im
Übrigen erweist sich die Beschwerde als unbegründet, soweit darauf eingetreten
werden kann.
Die Kosten von Fr. 12'000.-- sind dem Ausgang des Verfahrens entsprechend
aufzuteilen und mit Fr. 11'500.-- durch die Beschwerdeführerin zu tragen (Art.
66 Abs. 1 BGG). Die ESTV hat die Kosten vor dem Bundesgericht in Anwendung von
Art. 66 Abs. 1 und 4 BGG i.V. mit Art. 65 BGG mit Fr. 500.-- zu übernehmen. Für
das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht schuldet sie keine Kosten (Art.
67 BGG i.V. mit Art. 37 VGG und Art. 63 Abs. 2 VwVG). Indessen sind die der
Beschwerdeführerin überbundenen Kosten für das Verfahren vor der Vorinstanz dem
Ausgang entsprechend um Fr. 500.-- auf Fr. 7'500.-- zu ermässigen. Die ESTV hat
zudem die Beschwerdeführerin für die teilweise Gutheissung in beiden Verfahren
angemessen, d.h. mit insgesamt Fr. 1'000.--, zu entschädigten (Art. 68 Abs. 1
und Abs. 5 BGG i.V.m. Art. 37 VGG und Art. 64 VwVG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen und der
Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 13. Mai 2008 wird mit Bezug auf die
Berechnung der Vorsteuerkürzung aufgehoben. Die Angelegenheit wird zur
Neufestsetzung der geschuldeten Steuerbetreffnisse an die Eidgenössische
Steuerverwaltung zurückgewiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen,
soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 12'000.-- werden zu Fr. 11'500.-- der
Beschwerdeführerin und zu Fr. 500.-- der Eidgenössischen Steuerverwaltung
auferlegt.
3.
Die Kosten des Verfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht werden zu Fr.
7'500.-- der Beschwerdeführerin auferlegt.
4.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat die Beschwerdeführerin für die
Verfahren vor dem Bundesgericht und dem Bundesverwaltungsgericht mit insgesamt
Fr. 1'000.-- zu entschädigen.
5.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, und dem
Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 27. Januar 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Müller Matter