II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.430/2008
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_430/2008
Urteil vom 18. Februar 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Zünd,
Gerichtsschreiber Küng.
Parteien
X.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Felix Barmettler,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern.
Gegenstand
Mehrwertsteuer (3. Quartal 2000-3. Quartal 2001); Ermessenseinschätzung eines
Erotiketablissements,
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 30. April 2008.
Sachverhalt:
A.
X.________ betrieb 2001/2002 das Erotiketablissement A.________. Im Januar 2002
führte die Eidgenössische Steuerverwaltung bei der Betreiberin eine Kontrolle
durch. Gestützt auf deren Ergebnis wurde sie für den Betrieb des Etablissements
rückwirkend für die Zeit ab 1. Juli 2000 ins Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Zudem erhob die Eidgenössische
Steuerverwaltung mit Ergänzungsabrechnungen vom 31. Januar 2002
Steuernachforderungen von Fr. 40'807.--, zuzüglich Verzugszins (3. und 4.
Quartal 2000), und Fr. 57'367.--, zuzüglich Verzugszins (1.-3. Quartal 2001).
Die Nachforderungen umfassten einerseits die bislang nicht entrichtete
Mehrwertsteuer auf den verbuchten Umsätzen im Betrag von Fr. 18'363.50 (2000)
bzw. Fr. 25'815.3 (2001) und andererseits einen ermessensweise ermittelten
Steuerbetrag von Fr. 22'444.25 (2000) bzw. Fr. 31'552.--. Letzterer wurde damit
begründet, dass der formelle Zustand der Geschäftsbücher mangelhaft sei und
X.________ Erlöse, welche in indirekter Stellvertretung erzielt worden seien,
nur teilweise verbucht habe. Die Ergänzungsabrechnungen wurden wegen eines
Berechnungsfehlers mit Gutschriftsanzeigen vom 11. April 2002 im Betrag von Fr.
862.-- bzw. Fr. 1'980.-- korrigiert.
Am 10. Oktober 2002 bestätigte die Eidgenössische Steuerverwaltung die
korrigierten Nachforderungen im Betrag von Fr. 39'945.-- bzw. Fr. 55'387.--.
Betreffend die schätzungsweise festgelegten Erlöse hielt sie indessen dafür,
die im Etablissement tätigen Frauen seien als unselbständig und nicht als
selbständig erwerbend zu qualifizieren. Diese "formelle Ergänzung" habe auf den
Steuerbetrag jedoch keinen Einfluss. Die von X.________ dagegen gerichteten
Einsprachen wurden am 4. Januar 2006 vereinigt und abgewiesen. Ihre gegen
diesen Einspracheentscheid bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
erhobene Beschwerde wurde am 7. Februar 2007 vom Bundesverwaltungsgericht
übernommen. Dieses wies die Beschwerde ab.
B.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die
inzwischen geschiedene X.________ dem Bundesgericht, das Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts vom 30. April 2008 aufzuheben und festzustellen, dass
sie für das von den Prostituierten vereinnahmte Entgelt nicht
mehrwertsteuerpflichtig sei. Eventuell sei die Steuer auf Fr. 32'057.--
festzusetzen.
Das Bundesverwaltungsgericht hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, die Beschwerde abzuweisen.
C.
Mit Verfügung vom 10. Juli 2008 erkannte der Präsident der II.
öffentlich-rechtlichen Abteilung der Beschwerde aufschiebende Wirkung zu.
Erwägungen:
1.
1.1 Der angefochtene Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer
Angelegenheit des öffentlichen Rechts fällt unter keinen Ausschlussgrund und
kann daher an das Bundesgericht weitergezogen werden; die Steuerpflichtige ist
zur Beschwerde legitimiert (Art. 82 ff. BGG).
1.2 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann u.a. die
Verletzung von Bundesrecht geltend gemacht werden (Art. 95 lit. a BGG). Das
Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten
Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei
offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von
Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG). Neue Tatsachen und
Beweismittel dürfen nur soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der
Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG).
1.3 Der zu beurteilende Sachverhalt verwirklichte sich in den Jahren 2000 und
2001. In materieller Hinsicht bleibt damit für das Steuerjahr 2000 die
Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV) anwendbar (Art. 93
und 94 MWSTG; SR 641.20); für das Steuerjahr 2001 kommt hingegen das am 1.
Januar 2001 in Kraft getretene Mehrwertsteuergesetz und die zugehörige
Verordnung (SR 641.201) zur Anwendung.
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland gegen Entgelt erbrachten
Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 4 lit. a und b MWSTV;
Art. 5 lit. a und b MWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine
Lieferung eines Gegenstands ist (Art. 6 Abs. 1 MWSTV; Art. 7 Abs. 1 MWSTG).
2.2 Steuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene
gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die
Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Leistungen im Inland jährlich gesamthaft Fr.
75'000.-- übersteigen (Art. 17 Abs. 1 MWSTV; Art. 21 Abs. 1 MWSTG).
Mit der selbständig ausgeübten Tätigkeit müssen Einnahmen erzielt werden, und
sie muss auf eine gewisse Dauer ausgerichtet sein. Indizien für die
selbständige Ausübung der Tätigkeit sind insbesondere das Tragen des
unternehmerischen Risikos (Gewinn und Verlust), das Handeln und Auftreten in
eigenem Namen gegenüber Dritten, die Wahlfreiheit, eine Aufgabe anzunehmen oder
nicht und diese selbständig organisieren zu können. Daneben können die
Beschäftigung von Personal, die Vornahme erheblicher Investitionen, eigene
Geschäftsräumlichkeiten, verschiedene und wechselnde Auftraggeber sowie die
betriebswirtschaftliche und arbeitsorganisatorische Unabhängigkeit eine Rolle
spielen. Ob eine Tätigkeit als selbständig oder unselbständig anzusehen ist,
bestimmt sich stets aufgrund einer umfassenden Würdigung sämtlicher
einschlägiger Faktoren (Urteil 2C_518/2007 bzw. 2C_519/2007 vom 11. März 2008
E. 2.1 f.).
2.3 Steuerpflichtig sind gemäss Art. 17 Abs. 2 MWSTV und Art. 21 Abs. 2 MWSTG
auch Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma
Umsätze tätigen. Ob dabei die einzelnen Personen dieser Gemeinschaft
selbständig steuerpflichtig sind oder als unternehmerische Einheit gelten,
bestimmt sich u.a. nach dem gemeinsamen Auftritt nach aussen (Urteil 2C_518/
2007 bzw. 2C_519/2007 vom 11. März 2008 E. 2.3).
3.
3.1 Die Beschwerdeführerin hat in der massgeblichen Zeit das
Erotiketablissement A.________ in Zürich betrieben. Den in ihrem Etablissement
tätigen Frauen stellte sie nach eigenen Angaben gegen Entgelt ihre
Infrastruktur (u. a. die Räumlichkeiten, wo sich die Kunden und Frauen kennen
lernen können, die verschiedenen Zimmer und die Einrichtungen für das Inkasso)
zur Verfügung.
3.2 Nach den Geschäftsbüchern der Beschwerdeführerin betrugen ihre Einnahmen im
Jahre 2000 Fr. 263'210.-- und im Jahre 2001 Fr. 365'490.--. Diese Einkünfte
wurden in Folge der nachträglichen Eintragung der Beschwerdeführerin mit einer
Steuer von Fr. 18'363.50 bzw. Fr. 25'815.30 belegt, was von ihr schon vor der
Vorinstanz nicht grundsätzlich beanstandet wurde; sie verlangte einzig die
Berücksichtigung der Vorsteuern bzw. eine Reduktion der Steuer auf Fr.
32'057.-- (vgl. Eventualbegehren).
3.3 Die Vorinstanz hat den Vorsteuerabzug nicht zugelassen, weil die
Beschwerdeführerin keine Belege für deren Nachweis beigebracht habe
(angefochtenes Urteil E. 4.3). Mit diesen Ausführungen setzt sich die
Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde nicht auseinander, weshalb auf den
Eventualantrag nicht einzutreten ist. Im Übrigen ist der Vorsteuerabzug sogar
im Rahmen einer Ermessenstaxation von einem strikten Nachweis durch den
Mehrwertsteuerpflichtigen abhängig; eine ermessensweise Bestimmung des
Vorsteuerabzuges ist in jedem Fall ausgeschlossen (Urteil 2C_356/2008 vom 21.
November 2008 E. 4.3, mit Hinweisen).
3.4 Der pauschale Einwand der Beschwerdeführerin, die Prostitution (Dirnenlohn)
könne als sittlich missbilligtes Geschäft nicht Gegenstand der Mehrwertsteuer
bilden, widerspricht der schweizerischen Rechtspraxis, die ausgehend vom
Grundsatz der steuerlichen Wertneutralität selbst Umsätze aus illegalen
Tätigkeiten der Mehrwertsteuer unterstellt (Urteil 2C_16/2008 vom 16. Mai 2008
E. 5, betreffend Betäubungsmittel). Der Hinweis der Beschwerdeführerin auf
Camenzind und andere (Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl.,
2003, Rz. 176) ist zudem nicht einschlägig, da der dort erwähnte Entscheid des
Europäischen Gerichtshofes nicht das schweizerische sondern das EU-Recht
betrifft. Zudem hat sich das Bundesgericht im Entscheid 2C_16/2008 mit diesem
Urteil befasst, worauf verwiesen werden kann. Das Bundesgericht hat im Übrigen
die Besteuerung von Erotik-Salons als zulässig erklärt (vgl. Urteile 2C_518/
2007 bzw. 2C_519/2007 vom 11. März 2008).
4.
4.1 Streitig ist hauptsächlich, ob auch die Umsätze aus den erotischen
Dienstleistungen, welche die im Etablissement tätigen Frauen erzielten,
mehrwertsteuerlich der Beschwerdeführerin als Betreiberin zuzuordnen sind. Die
Beschwerdeführerin stellt dies in Abrede mit der Begründung, die Prostituierten
seien einer selbständigen Tätigkeit nachgegangen.
4.2 Die Vorinstanz hat dazu festgestellt, die Beschwerdeführerin würde in
Zeitschriften und auf ihrer Homepage für ihr Etablissement bzw. für die Damen
werben und dabei auf das Sexangebot hinweisen. Bei den Akten liegende Ausdrucke
von Homepage-Aufritten zeigten, dass die Beschwerdeführerin jeweils im eigenen
Namen (des Etablissements) die einzelnen Leistungen anbiete bzw. anpreise. An
allen Parties seien Girls, Snacks und Drinks à discretion inbegriffen. Unter
der Rubrik "Special" könne eingesehen werden, welche Damen an welchen Tagen
bzw. an welchen Parties wieder bzw. neu anwesend seien. Die Frauen würden dabei
ausdrücklich als "A.________-Girls" bezeichnet. Für eine allfällige
Kontaktaufnahme werde auf der gesamten Homepage ausschliesslich auf die Adresse
und die Telefonnummern des Etablissements bzw. die Handy-Nummer der
Beschwerdeführerin verwiesen. Eine Direktkontaktnahme mit der jeweiligen
Sexarbeiterin ohne Zuhilfenahme der Beschwerdeführerin bleibe dem Kunden
verwehrt. Es lägen überdies ganz generell keine Hinweise bzw. Belege dafür vor,
dass die Frauen nach aussen als selbständige Unternehmerinnen, unter eigener
Firma, in Erscheinung treten würden. Vielmehr trügen die anlässlich der
Kontrolle vorgefundenen Kredit- und EC-Karten-Abrechnungsbelege von
verschiedenen Parties die Aufschrift "Rest. Betrieb S.A.P 8003 Zürich", wobei
die Zahlungen unbestrittenermassen über das Konto der Beschwerdeführerin
erfolgt seien.
Ferner biete die Beschwerdeführerin montags, mittwochs und freitags Parties an,
wobei sie auch die jeweiligen Tarife festlege. In den Pauschalbeträgen seien
sämtliche sexuellen Dienstleistungen während der Party inbegriffen. Der Umsatz
werde dabei nach einem bestimmten Schlüssel auf die anwesenden Damen verteilt.
Diese könnten demnach die genauen Preise für die jeweils konkret erbrachten
Leistungen in keiner Weise mitbestimmen.
Die Damen seien auch in einer weitgehenden arbeitsorganisatorischen
Abhängigkeit zur Beschwerdeführerin gestanden. Denn es hätten jeweils mehrere
Frauen die Infrastruktur und die weiteren Betriebsmittel gleichzeitig oder
nacheinander für ihre Sexangebote genutzt. Zudem hätte die Beschwerdeführerin
die Öffnungszeiten der Etablissements bzw. die Dauer der Parties festgelegt.
Umfang und Zeitpunkt der Leistungserbringung der einzelnen Damen sei folglich
direkt von der Belegungsdichte der beschwerdeführerischen Betriebsmittel
abhängig gewesen. Leistungsumfang und -zeit hätten die Sexarbeiterinnen
dementsprechend nur bedingt frei wählen können. Sie hätten sich vielmehr nach
Massgabe der betrieblichen Möglichkeiten und weitgehend auch der Bedürfnisse
bzw. des Willens der Beschwerdeführerin bestimmt. Es habe im ureigensten
Interesse der Beschwerdeführerin gestanden, die Zimmer bestmöglich auszulasten
und Friktionen weitestgehend zu vermeiden, weshalb sich die Damen zwangsläufig
einer entsprechenden betrieblichen Ordnung der Beschwerdeführerin hätten
unterziehen müssen. So seien die Anwesenheiten der Sexarbeiterinnen wohl darauf
hin ausgerichtet worden, die Bedürfnisse der Kunden bestmöglich abzudecken und
so eine möglichst hohe Auslastung des Etablissements zu erreichen.
4.3 Die Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung von Art. 9 BV. Diese erblickt
sie darin, dass die Vorinstanz von willkürlichen Sachverhaltsannahmen ausgehe.
Insbesondere sei die Vorinstanz ihrer Abklärungspflicht nicht nachgekommen,
weshalb sie auch den Anspruch der Beschwerdeführerin auf rechtliches Gehör
(Art. 29 Abs. 2 BV) verletzt habe.
4.3.1 Nach Art. 105 BGG legt das Bundesgericht seinem Urteil den Sachverhalt
zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Abs. 1). Es kann diese
Sachverhaltsfeststellung von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie
offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art.
95 BGG beruht (Abs. 2). Die Voraussetzungen für eine Sachverhaltsrüge nach Art.
97 Abs. 1 BGG und für eine Berichtigung des Sachverhalts von Amtes wegen nach
Art. 105 Abs. 2 BGG stimmen im Wesentlichen überein. Soweit es um die Frage
geht, ob der Sachverhalt willkürlich oder unter verfassungswidriger Verletzung
einer Verfahrensregel ermittelt worden ist, sind strenge Anforderungen an die
Begründungspflicht der Beschwerde gerechtfertigt. Entsprechende Beanstandungen
sind vergleichbar mit den in Art. 106 Abs. 2 BGG genannten Rügen. Demzufolge
genügt es nicht, einen von den tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz
abweichenden Sachverhalt zu behaupten. Vielmehr ist in der Beschwerdeschrift
darzulegen, inwiefern diese Feststellungen willkürlich bzw. unter Verletzung
einer verfahrensrechtlichen Verfassungsvorschrift zustande gekommen sind.
Andernfalls können Vorbringen mit Bezug auf einen Sachverhalt, der von den
Feststellungen im angefochtenen Entscheid abweicht, nicht berücksichtigt
werden. Vorbehalten bleiben offensichtliche Sachverhaltsmängel im Sinne von
Art. 105 Abs. 2 BGG, die dem Richter geradezu in die Augen springen (BGE 133 II
249 E. 1.4.3).
4.3.2 Die Beschwerdeführerin bringt verschiedene Tatsachen vor (Aushandeln des
Preises mit der Prostituierten und direkte Bezahlung an diese bei Barzahlung,
blosse Inkassohilfe bei Kreditkartenbezahlung, tage- oder wochenweise
Abrechnung, Bezahlung des Partyentgelts an eine Partyteilnehmerin,
ununterbrochene tägliche Tätigkeit der Beschwerdeführerin selber als
Sexarbeiterin im Etablissement A.________ bis ins Jahr 2003). Diese Vorbringen
erschöpfen sich indessen in einer Darlegung ihrer eigenen, nicht näher belegten
Sicht der Dinge und lassen die Feststellungen der Vorinstanz nicht als
unhaltbar erscheinen.
4.3.3 Nach den gesamten Umständen entspricht das von der Beschwerdeführerin
betriebene Gewerbe jenem, dem sie bis zum 30. Juni 2000 in den zusammen mit
ihrem früheren Ehemann geführten Etablissements, darunter auch dem A.________,
nachging. Jener Sachverhalt ist vom Bundesgericht am heutigen Tag beurteilt
worden (Urteil 2C_426/2008 & 2C_432/2008). Da sich dieses Urteil ebenfalls
gegen die Beschwerdeführerin richtet, kann vollumfänglich darauf verwiesen
werden.
4.3.4 Nachdem sich das von der Beschwerdeführerin gewählte Betriebskonzept
nicht in erkennbarer Weise vom allgemein üblichen und notorischen
Geschäftsgebahren von Erotiketablissements unterschied, durfte die Vorinstanz
auch in zulässiger antizipierter Beweiswürdigung und damit ohne Verletzung von
Art. 29 Abs. 2 BV von der Erhebung weiterer Beweise absehen. Die
Beschwerdeführerin legt auch weder dar, welche Gepflogenheiten in ihrem Salon
nicht abgeklärt worden sein sollen, noch inwiefern die entsprechenden
Erkenntnisse für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein könnten.
4.4 Die Vorinstanz durfte auf Grund ihrer verbindlichen Feststellungen ohne
Verletzung von Bundesrecht davon ausgehen, dass die in den Räumlichkeiten der
Beschwerdeführerin angebotenen sexuellen Dienstleistungen aufgrund des nach
aussen sichtbaren Erscheinungsbildes einen integrierten Zweig des
Erotiketablissements der Beschwerdeführerin darstellten und damit auch die
Umsätze der einzelnen Prostituierten der Beschwerdeführerin mehrwertsteuerlich
zuzurechnen sind. Im Übrigen kann auf das bereits erwähnte weitere, auch die
Beschwerdeführerin betreffende Urteil verwiesen werden (2C_426/2008 & 2C_432/
2008 E. 3 und 4).
5.
5.1 Die Beschwerdeführerin hat unbestrittenermassen die von den Prostituierten
vereinnahmten Entgelte nirgends in ihrer Buchhaltung bzw. ihren
Geschäftsbüchern und -unterlagen erfasst. Auch hat sie der Eidgenössischen
Steuerverwaltung diesbezüglich keinerlei Belege vorgelegt. Dass damit der in
Frage stehende Umsatz durch Schätzung zu ermitteln war, beanstandet die
Beschwerdeführerin zu Recht nicht. Dasselbe gilt für die Annahme, der seitens
der Beschwerdeführerin verbuchte, von den Damen als Entschädigung für die
Infrastrukturbenützung abzuliefernde Umsatzanteil entspreche 45 % des
Gesamtumsatzes aus der Erbringung erotischer Dienstleistungen. Nach eigener
Darstellung hat sie sich dabei einerseits auf ihr vorliegende Angaben von
anderen Steuerpflichtigen, welche im gleichen Bereich tätig sind, sowie
andererseits auf mündliche Aussagen der Sittenpolizei Zürich gestützt. Demnach
mache der von den Prostituierten an das jeweilige Etablissement abzuliefernde
Umsatzanteil in vergleichbaren Einrichtungen regelmässig 40 - 45 % des
Gesamtumsatzes aus.
5.2 Sind, wie im vorliegenden Fall, die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation
erfüllt, ist das Bundesgericht an diese Einschätzung gebunden, wenn sie auf
einer richtigen und vollständigen Tatbestandsermittlung und auf einer
sachgemässen Abwägung der Gesamtheit der für die Veranlagung massgebenden
Verhältnisse beruht. Es prüft derartige Schätzungen nur mit Zurückhaltung auf
offensichtliche Fehler und Irrtümer hin, wobei es dem Steuerpflichtigen
obliegt, die Unrichtigkeit der Schätzung zu beweisen. Der Beschwerdeführer darf
sich somit nicht darauf beschränken, die Kalkulationsgrundlagen der
Ermessensveranlagung allgemein zu kritisieren; er muss vielmehr nachweisen,
dass die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung vorgenommene Schätzung
offensichtlich falsch ist (vgl. etwa Urteil 2C_171/2008 vom 30. Juli 2008 E.
4.2).
Eine substanziierte Begründung sowie Belege, welche die offensichtliche
Unrichtigkeit der Schätzung nachweisen könnten, bringt die Beschwerdeführerin
nicht vor. Insbesondere fehlt es an einem Nachweis für ihre Behauptung, sie sei
bis 2003 selber als Sexarbeiterin tätig gewesen und habe mindestens 50 % zum
verbuchten Umsatz beigetragen. Diese Behauptung durfte die Vorinstanz gestützt
auf das in den Akten liegende Video eines Fernsehauftrittes der
Beschwerdeführerin vom 6. April 2006 (Sendung "Aeschbacher") sowie ein
Interview vom März 2006 ("Das Magazin" Nr. 10/2007) ohne Verletzung von
Bundesrecht als reine Schutzbehauptung qualifizieren. Die Rüge der
unzutreffenden Sachverhaltsfeststellung ist unbegründet.
6.
Die Beschwerde ist aus diesen Gründen abzuweisen, soweit darauf einzutreten
ist. Bei diesem Ausgang hat die Beschwerdeführerin die Kosten des Verfahrens
vor Bundesgericht zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Eidgenössischen Steuerverwaltung
und dem Bundesverwaltungsgericht schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 18. Februar 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Müller Küng