II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.160/2008
Zurück zum Index II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2008
Retour à l'indice II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2008
Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_160/2008
Urteil vom 1. September 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Küng.
Parteien
X.________,
Beschwerdeführer,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Zug.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2001,
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen das Urteil des
Verwaltungsgerichts des Kantons Zug vom 18. Dezember 2007.
Sachverhalt:
A.
X.________, wohnhaft in Deutschland, war zu 75 % und Z.________ zu 25 % an der
einfachen Gesellschaft R.________ beteiligt. Deren Sitz befand sich anfänglich
in A.________/ZG und seit dem 1. Januar 2001 in B.________/ZG in einer von
X.________ gemieteten Wohnung. Per 11. Oktober 2001 wurde die Wohnung
aufgegeben, wobei aber der Mietvertrag bis Ende 2001 lief. Am 5. Dezember 2001
übertrug X.________ seinen Gesellschaftsanteil für DM 200'000.-- der S.________
GmbH. Diese Übertragung erfolgte "mit schuldrechtlicher Wirkung" vom 11.
Oktober 2001, und auf dieses Datum übertrug die S.________ GmbH einen Anteil
von 8,33 % an Z.________, womit dieser zu einem Drittel und die S.________ GmbH
zu zwei Dritteln an der einfachen Gesellschaft R.________ beteiligt waren.
B.
Mit Veranlagungsverfügung vom 12. März 2003 wurden X.________ und Y.________
vom 1. Januar 2001 bis 11. Oktober 2001 für ein steuerbares Einkommen von Fr.
173'251.-- (satzbestimmend Fr. 221'900.--) bei der Kantons- und Gemeindesteuer
sowie von Fr. 183'398.-- (satzbestimmend Fr. 234'900.--) bei der direkten
Bundessteuer pro 2001 eingeschätzt. Dabei wurde der vom 1. Januar 2001 bis 11.
Oktober 2001 aufgelaufene Gewinnanteil von Fr. 52'766.-- sowie der Gewinn aus
der Veräusserung der Beteiligung von Fr. 153'132.-- (Umrechnungskurs für DM
200'000.-- per 11. Oktober 2001) unter Abzug der AHV-Beiträge steuerlich
erfasst. Auf Einsprache hin wurde das steuerbare Einkommen mit Entscheid vom
25. September 2006 auf Fr. 153'200.-- (satzbestimmend Fr. 199'700.--) bei der
Kantons- und Gemeindesteuer bzw. auf Fr. 165'400.-- (satzbestimmend Fr.
209'900.--) bei der direkten Bundessteuer herabgesetzt, indem zusätzliche
Gewinnungskosten von Fr. 22'152.-- berücksichtigt wurden. Dagegen erhob
X.________ Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Zug. Die
Steuerverwaltung des Kantons Zug bezog sich in ihrer Vernehmlassung vom 23.
Januar 2007 zuhanden des Verwaltungsgerichts auf ein an sie gerichtetes
Schreiben (samt sieben Beilagen) vom 22. Januar 2003 der Vertreterin der
S.________ GmbH, nämlich der Treuhandgesellschaft Q.________. In seiner Replik
vom 2. Mai 2007 verlangte der Beschwerdeführer ausdrücklich Einsicht in diese
von der Erwerberin der Beteiligung an der einfachen Gesellschaft R.________
stammenden Unterlagen, um hierzu Stellung nehmen zu können. Ihrer Duplik vom
11. Juni 2007 zuhanden des Verwaltungsgerichts legte die Steuerverwaltung des
Kantons Zug die Kopie der Aufstellung R.________ mit der Gewinnaufteilung für
das Geschäftsjahr 2001 bei. Diese Duplik wurde dem Beschwerdeführer samt
Beilage - über das auf Weisung des Verwaltungsgerichts vom Beschwerdeführer
bezeichnete Zustelldomizil in der Schweiz - am 13. Juni 2007 Zugestellt.
Gleichzeitig wurde der Schriftenwechsel abgeschlossen, und am 18. Dezember 2007
wies das Verwaltungsgericht die Rechtsmittel ab.
C.
Mit Beschwerde vom 14. Februar 2008 beantragt X.________ dem Bundesgericht, das
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug vom 18. Dezember 2007 aufzuheben
und auf die Besteuerung des Kapitalgewinns von DM 200'000.-- aus der
Veräusserung der Beteiligung zu verzichten; eventuell sei die Sache an das
Verwaltungsgericht des Kantons Zug zum Neuentscheid zurückzuweisen.
Die Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Zug sowie die
Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen die Abweisung der Beschwerde.
Erwägungen:
1.
1.1 Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist gemäss Art. 82
ff. BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990
über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes
vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone
und Gemeinden (StHG, SR. 642.14), beide in der Fassung gemäss Anhang Nr. 57
bzw. 58 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht
(VGG, SR 173.32), zulässig. Der Beschwerdeführer ist gestützt auf Art. 89 Abs.
1 BGG zur Beschwerde legitimiert. Auf die frist- und formgerecht eingereichte
Beschwerde ist einzutreten (Art. 100 BGG).
1.2 Mit der Beschwerde kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt
werden (Art. 95 lit. a und b BGG). Das Bundesgericht legt seinem Urteil den
Sachverhalt Zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1
BGG). Deren Sachverhaltsfeststellungen können nur berichtigt werden, wenn sie
offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art.
95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von
Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG).
2.
2.1 Vorweg ist die Rüge einer Verletzung des rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2
BV) zu prüfen. Der Beschwerdeführer beanstandet, dass ihm entgegen seinem
ausdrücklichen Antrag das Schreiben vom 22. Januar 2003 nie zur Kenntnis
gebracht worden sei, obwohl es "ein wesentlicher Pfeiler des Urteils ist".
2.2 Der Anspruch auf rechtliches Gehör im Sinne von Art. 29 Abs. 2 BV ist
formeller Natur. Ist er verletzt worden, kann dies zur Aufhebung des
angefochtenen Urteils führen, ohne dass die Angelegenheit materiell geprüft
würde (BGE 134 II 97 E. 2.1; 132 V 387 E. 5.1).
2.3 Der Anspruch einer Partei, im Rahmen eines Gerichtsverfahrens zu
replizieren, bildet einen Teilgehalt des Gehörsanspruches. Die Partei ist vom
Gericht nicht nur über den Eingang einer Eingabe zu orientieren, sondern sie
muss auch die Möglichkeit zur Replik haben (BGE 132 I 42 E. 3.3.3 S. 47, mit
Hinweisen). Es steht in erster Linie der Partei und nicht dem Richter zu,
darüber zu befinden, ob neu beigebrachte Unterlagen es rechtfertigen, dass
hierzu Stellung genommen wird (Urteil 2C_688/2007 vom 11. Februar 2008 E. 2.2
mit Hinweisen). In diesem Sinne besteht aufgrund von Art. 29 Abs. 2 BV ein
eigentliches Replikrecht, und zwar in sämtlichen Gerichtsverfahren, d.h. selbst
in jenen, die nicht in den Anwendungsbereich von Art. 6 Ziff. 1 EMRK fallen
(BGE 133 I 98 E. 2.1). Dies gilt auch dann, wenn neue Unterlagen im Rahmen
eines zweiten Schriftenwechsels beigebracht werden; es wird verletzt, wenn -
wie hier - gleichzeitig mit der Zustellung der neuen Unterlagen an die Partei
der Schriftenwechsel abgeschlossen wird (Urteil 2C_688/2007 vom 11. Februar
2008 E. 2.2 mit Hinweisen).
2.4 Der Anspruch auf rechtliches Gehör umfasst auch das Recht, Einsicht in alle
Akten zu nehmen, die geeignet sind, Grundlage des Entscheids zu bilden (BGE 132
II 485 E. 3 S. 494 f.). Im Recht der direkten Steuern ergibt sich der Umfang
des Gehörsanspruchs zunächst aus den Spezialbestimmungen von Art. 114 DBG und
Art. 41 Abs. 1 StHG bzw. § 112 des Steuergesetzes des Kantons Zug vom 25. Mai
2000 (StG/ZG). Darüber hinaus gelten die aus der Bundesverfassung folgenden
Verfahrensregeln. Allerdings ergibt sich aus Art. 29 Abs. 2 BV kein über die
erwähnten Bestimmungen hinausgehendes Einsichtsrecht (Urteil 2A.67/2004 vom 17.
Februar 2005 E. 3.3). Art. 114 DBG gilt auch im Beschwerdeverfahren (Art. 142
Abs. 5 DBG).
2.4.1 Die Steuerverwaltung des Kantons Zug bezog sich in ihrer Vernehmlassung
zuhanden des Verwaltungsgerichts auf ein sich in ihren Akten befindliches
Schreiben vom 22. Januar 2003 der Vertreterin der S.________ GmbH, welches sich
u.a. mit dem Verkauf der Beteiligung an der einfachen Gesellschaft R.________
befasst. In seiner Replik vom 2. Mai 2007 verlangte der Beschwerdeführer
ausdrücklich Einsicht in diese von der Erwerberin der Beteiligung stammenden
Unterlagen, um hierzu gegebenenfalls Stellung zu nehmen. Seine Eingabe
veranlasste die Vorinstanz einzig, der Steuerverwaltung des Kantons Zug mit
Verfügung vom 8. Mai 2007 Gelegenheit für eine Duplik einzuräumen. Dem
Beschwerdeführer wurde aber nicht gleichzeitig angeboten, in die sich nunmehr
beim Verwaltungsgericht befindenden Steuerakten (darunter das Schreiben vom 22.
Januar 2003) Einsicht zu nehmen. Ihrer Duplik vom 11. Juni 2007 zuhanden des
Verwaltungsgerichts legte die Steuerverwaltung die Kopie der Aufstellung
R.________ mit der Gewinnaufteilung für das Geschäftsjahr 2001 bei. Aus diesem
- auch vom Beschwerdeführer unterzeichneten - Dokument ist ersichtlich, dass
der vom 1. Januar bis 11. Oktober 2001 erzielte Gewinn der einfachen
Gesellschaft anteilsmässig auf den Beschwerdeführer und Z.________ aufgeteilt
wurde und dass der vom 12. Oktober bis 31. Dezember 2001 erzielte Gewinn der
S.________ GmbH als neuer Gesellschafterin und Z.________ entsprechend ihren
Anteilen zukam. Diese Duplik wurde dem Beschwerdeführer samt Beilage - über das
Zustelldomizil - am 13. Juni 2007 Zugestellt. Gleichzeitig wurde der
Schriftenwechsel abgeschlossen. Damit hatte der Beschwerdeführer zwar Kenntnis
von einem Beweismittel, auf welches sich die Vorinstanz in ihrer Erwägung 2d
stützt. Keine Kenntnis hatte er allerdings vom Schreiben vom 22. Januar 2003
selbst, auf welches sich die Vorinstanz in derselben Erwägung ebenfalls
bezieht. Diesem ist nämlich die zentrale Feststellung zu entnehmen, der
Beschwerdeführer habe seinen Anteil von 75 % an der einfachen Gesellschaft "mit
Wirkung per 11. Oktober 2001" veräussert. Dieses Schreiben bekam der
Beschwerdeführer bislang nicht zu Gesicht. Dabei ist offensichtlich, dass diese
Stellungnahme, die den hier umstrittenen Sachverhalt aus Sicht der Erwerberin
der Beteiligung an der einfachen Gesellschaft R.________ darstellt, für den
Ausgang des Verfahrens von Bedeutung war bzw. sein konnte.
2.4.2 Die Vorinstanz hält freilich dafür, es wäre Sache des Beschwerdeführers
gewesen, Akteneinsicht zu verlangen bzw. vor Ort in diese Einsicht zu nehmen.
Nachdem er dies versäumt habe, sei auch sein Gehörsanspruch nicht verletzt.
Diese Argumentation greift zu kurz und verkennt den Ablauf des Verfahrens in
zeitlicher Hinsicht. Der Beschwerdeführer erhielt nämlich überhaupt erst
aufgrund der Vernehmlassung der kantonalen Steuerverwaltung Kenntnis von der
Existenz des Schreibens vom 22. Januar 2003. In seiner Replik vom 2. Mai 2007
ersuchte er, "zu den Unterlagen, die die Steuerverwaltung zur Stützung ihrer
Auffassung heranzieht, auch Stellung nehmen" zu dürfen. Darin liegt ein Gesuch
um Aktenedition. Diesem wurde implizit insoweit stattgegeben, als dem
Beschwerdeführer zusammen mit der Duplik der Steuerverwaltung eine Kopie der
Aufstellung R.________ mit der Gewinnaufteilung für das Geschäftsjahr 2001
beigelegt wurde. Das Dokument war aber nur eine von sieben Beilagen zum
Schreiben vom 22. Januar 2003. Dieses Schreiben selbst durfte das
Verwaltungsgericht dem Beschwerdeführer indessen möglicherweise nicht ohne
Weiteres herausgeben bzw. hätte dieser allenfalls nicht einfach einsehen
können, weil es nicht von ihm stammt bzw. nicht von ihm unterzeichnet ist (Art.
114 Abs. 1 DBG, Art. 41 Abs. 1 StHG bzw. § 112 Abs. 1 StG). Das Schreiben
enthält vorwiegend steuerliche Aspekte, welche die S.________ GmbH betreffen
und damit dem Steuergeheimnis unterliegen (Art. 110 DBG, Art. 39 Abs. 1 StHG, §
108 StG). Solche Akten dürfen erst nach einer Güterabwägung offengelegt werden
(Art. 114 Abs. 2 DBG, Art. 41 Abs. 1 StHG, § 112 Abs. 2 StG).
Für den Fall, dass - wie hier - einem Gesuch um Akteneinsicht nicht voll
entsprochen wird, enthalten Art. 114 Abs. 3 DBG bzw. der damit übereinstimmende
§ 112 Abs. 3 StG klare Anweisungen (in Klammer die Abweichungen im StG):
"Wird einem Steuerpflichtigen (einer steuerpflichtigen Person) die
Einsichtnahme in ein Aktenstück verweigert, so darf darauf zum Nachteil des
Steuerpflichtigen (der steuerpflichtigen Person) nur abgestellt werden, wenn
ihm (ihr) die Behörde von dem für die Sache wesentlichen Inhalt mündlich oder
schriftlich Kenntnis und ausserdem Gelegenheit gegeben hat, sich zu äussern und
Gegenbeweismittel zu bezeichnen."
3. Dieses Prozedere kam hier nicht zur Anwendung: Die Vorinstanz stellte dem
Beschwerdeführer nur eine von sieben Beilagen zu und dies erst noch ohne das
diesen Zugrunde liegende Schreiben vom 22. Januar 2003. Bei dieser Ausgangslage
durfte der Beschwerdeführer in guten Treuen davon ausgehen, dass er von der
entscheidwesentlichen Unterlage in Kenntnis gesetzt wurde. Er konnte nicht
wissen, was noch alles dem Schreiben vom 22. Januar 2003 beigelegt worden war.
Dem Beschwerdeführer nun vorzuwerfen, er habe es versäumt, rechtzeitig
Akteneinsicht zu verlangen, ist bei dieser Sachlage verfehlt. Es kommt hinzu,
dass es für den in Deutschland wohnenden Beschwerdeführer (von Beruf
Rechtsanwalt) mit grossen Umtrieben verbunden gewesen wäre, nach Zug zu reisen,
um auf der Kanzlei des Verwaltungsgerichts in gewisse Akten der
Steuerverwaltung Einsicht zu nehmen, die ihm allenfalls sogar nicht vollständig
gewährt worden wäre. Unter den gegebenen Umständen hat es die Vorinstanz
versäumt, das Begehren um Akteneinsicht regelkonform und in zumutbarer Weise zu
behandeln. Darin liegt eine Verletzung von Art. 114 Abs. 3 DBG und § 112 Abs. 3
StG bzw. von Art. 29 Abs. 2 BV.
3.1 Rekurs und Beschwerde an das Verwaltungsgericht sind vollkommene
Rechtsmittel, mit denen alle Mängel - Tat-, Rechts- und auch Ermessensfragen -
des angefochtenen Entscheids gerügt werden können. Die Befugnis des
Bundesgerichts zur Überprüfung des Sachverhalts ist hingegen beschränkt; es
kann nur eingreifen, wenn die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz
offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art.
95 BGG beruhen (Art. 97 Abs. 1 und Art. 105 Abs. 1 und 2 BGG). Bei den vom
Beschwerdeführer erhobenen Rügen geht es auch um Sachverhaltsfragen, die den
Ausgang des Verfahrens beeinflussen konnten (Art. 97 Abs. 1 BGG), weshalb die
Verletzung des rechtlichen Gehörs im bundesgerichtlichen Verfahren nicht
geheilt werden kann (vgl. BGE 132 V 387 E. 5.1).
4.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde als begründet und ist
gutzuheissen. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben, und die Sache ist an die
Vorinstanz zurückzuweisen.
5.
Entsprechend diesem Ausgang sind die Kosten des Verfahrens vor Bundesgericht
dem Kanton Zug, der Vermögensinteressen verfolgt, aufzuerlegen (Art. 65 f.
BGG). Dem nicht anwaltschaftlich vertretenen Beschwerdeführer ist praxisgemäss
keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen und das angefochtene Urteil aufgehoben; die
Sache wird an die Vorinstanz zur Neubeurteilung zurückgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden dem Kanton Zug auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Steuerverwaltung und dem
Verwaltungsgericht des Kantons Zug sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung
schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 1. September 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Merkli Küng