II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.397/2007
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Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_397/2007 /bru
Urteil vom 18. März 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Karlen,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Wyssmann.
Parteien
X._______,
Beschwerdeführerin,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Thurgau,
Beschwerdegegnerin.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern 2005,
Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau
vom 4. April 2007.
Sachverhalt:
A.
X._______ ist verwitwet und lebt allein. Sie bestreitet ihren Lebensunterhalt
im Wesentlichen aus den Einkünften, die sie aus einer Witwenrente der AHV von
Fr. 20'640.-- sowie einer Witwenrente der SUVA von Fr. 29'484.-- erzielt. Ihr
Gesamteinkommen beträgt Fr. 50'256.--.
Für die Staats- und Gemeindesteuer 2005 wurde sie mit Verfügung vom 22. Februar
2006 auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 41'500.-- und auf ein steuerbares
Vermögen von Fr. 0.-- veranlagt. Unter Anwendung des Tarifs A für
alleinstehende Personen wurde die einfache Steuer auf Fr. 1'781.-- festgesetzt.
Das ergab bei einer Gesamtsteueranlage von 317 % einen Steuerbetrag für Staat
und Gemeinde von Fr. 5'645.75. Eine Einsprache gegen diese Veranlagung wurde
abgewiesen.
Mit Rekurs machte die Steuerpflichtige geltend, das auf den 1. Januar 2005 in
Kraft getretene neue Steuergesetz besteuere die Ehepaare nun sehr viel tiefer
als bisher. Dagegen bezahlten Alleinstehende bei gleichem Einkommen gleiche bis
leicht höhere Steuern. Dadurch würden die Einkommen von Alleinstehenden,
besonders in den unteren Einkommenskategorien, sehr viel höher belastet als
diejenigen von Ehepaaren ohne Kinder und überproportional höher als diejenigen
von Alleinstehenden mit höherem Einkommen. Sie bezahle 2,95 mal mehr Steuern
als ein Ehepaar ohne Kinder mit dem gleichen Gesamteinkommen. Das widerspreche
den Grundsätzen einer Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit
und auch dem Erfordernis der gleichmässigen Besteuerung.
Die Rekurskommission des Kantons Thurgau wies den Rekurs mit Entscheid vom 18.
November 2006 ab.
B.
Eine Beschwerde der Steuerpflichtigen wies das Verwaltungsgericht des Kantons
Thurgau mit Urteil vom 4. April 2007 ab, soweit darauf einzutreten war.
C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die
Steuerpflichtige, der geltende Steuertarif des Kantons Thurgau sei akzessorisch
zu überprüfen. Der Entscheid des Verwaltungsgerichts sei aufzuheben und ihr
Einkommen sei höchstens mit einer Steuer, welche das 1,5-fache der Steuer eines
Ehepaares mit gleich hohem Einkommen betrage, nämlich Fr. 2'867.25, zu
belasten. Die Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung des Prinzips der
Rechtsgleichheit (Art. 8 Abs. 1 BV, § 3 der Verfassung des Kantons Thurgau vom
16. März 1987 [KV]), des Willkürverbots (Art. 9 BV), des Prinzips der
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV, §
2 Abs. 2 KV), des Verhältnismässigkeitsgrundsatzes (Art. 5 Abs. 2 BV, § 2 Abs.
2 KV TG), des Grundsatzes des Vorrangs des Bundesrechts (Art. 49 BV) und von
Art. 11 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG, SR 642.14). Der neu
eingeführte Splitting-Divisor von 1,9 führe bei Verheirateten mit tiefem
Einkommen zu einer übermässigen Entlastung gegenüber alleinstehenden
Steuerpflichtigen. Die Steuerbelastung dieser beiden Kategorien von
steuerpflichtigen Personen habe vielmehr das "Verhältnis der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit (VWL)" zu respektieren.
Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau und das Verwaltungsgericht des Kantons
Thurgau beantragen Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung hat im Hinblick darauf, dass eine Tariffrage im Streite liegt,
auf eine Vernehmlassung verzichtet.
Erwägungen:
1.
1.1 Die Beschwerde richtet sich gegen einen Entscheid des kantonalen
Verwaltungsgerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Eine
Ausnahme gemäss dem Katalog des Artikels 83 BGG liegt nicht vor. Die Beschwerde
ist zulässig. Die Beschwerdeführerin ist durch den angefochtenen Entscheid, der
ihr Begehren abweist, beschwert und nach Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde
legitimiert.
1.2 Mit der Beschwerde kann unter anderem die Verletzung von Bundesrecht und
von kantonalen verfassungsmässigen Rechten geltend gemacht werden (Art. 95
BGG). Zum Bundesrecht zählt auch das Verfassungsrecht. Die Berufung auf den
Grundsatz des Vorrangs des Bundesrechts gemäss Art. 49 Abs. 1 BV (hier in
Verbindung mit Art. 11 StHG) ist zulässig ebenso wie auch die Geltendmachung
des Verhältnismässigkeitsprinzips (Art. 5 Abs. 2 BV; zur Publikation bestimmtes
Urteil 2C_704/2007 vom 1. April 2008 E. 4; Urteil 2C_444/2007 vom 4. April 2008
E. 2.2). Für die in Art. 127 Abs. 2 BV enthaltenen Besteuerungsgrundsätze -
Grundsätze der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung und Grundsatz
der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit - hat das
Bundesgericht bereits erkannt, dass diese das allgemeine Gleichbehandlungsgebot
für den Bereich der Steuern konkretisieren und ihnen in Verbindung mit dem
allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 8 Abs. 1 BV) Grundrechtsqualität zukommt (BGE
133 I 206 E. 6.2 S. 216).
1.3 Das Bundesgericht prüft frei, ob der angefochtene Entscheid Bundesrecht
oder die kantonalen verfassungsmässigen Rechte verletzt (Art. 106 Abs. 1 BGG).
Inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt, ist in der Beschwerde darzulegen
(Art. 42 Abs. 2 BGG). Soweit sich die Besteuerung nach kantonalem Recht
richtet, prüft das Bundesgericht dessen Auslegung und Anwendung nur unter dem
Gesichtswinkel der verfassungsmässigen Rechte, namentlich des Willkürverbots
(Art. 9 BV). Hierfür gilt die qualifizierte Rügepflicht nach Art. 106 Abs. 2
BGG. Das heisst, das Bundesgericht prüft die Verletzung von Grundrechten und
von kantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde
vorgebracht und begründet worden ist.
Die Beschwerdeführerin rügt unter anderem die Verletzung des
Verhältnismässigkeitsgrundsatzes (Art. 5 Abs. 2 BV, § 2 Abs. 2 KV TG) sowie des
Grundsatzes des Vorrangs des Bundesrechts (Art. 49 BV). Sie legt jedoch nicht
dar, inwiefern diese Grundsätze verletzt sein sollen. Das genügt den
Anforderungen an die Begründung der Beschwerde nicht, weshalb auf diese Rügen
nicht einzutreten ist.
1.4 Die Beschwerdeführerin beantragt unter anderem, es sei der geltende
Steuertarif des Kantons Thurgau "akzessorisch zu überprüfen".
Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten, wie sie hier zu
Gebote steht, können auch kantonale Erlasse angefochten werden (Art. 82 BGG).
Zur Anfechtung des neuen Steuertarifs des Kantons Thurgau ist indessen die
Frist zu Beschwerde längst abgelaufen. In Frage kommt nur noch die Beschwerde
gegen den konkreten-individuellen Einzelakt oder Entscheid. Mit dieser kann
auch die Überprüfung des kantonalen Rechts auf dessen Verfassungsmässigkeit hin
verlangt werden. Diese so genannte konkrete Normenkontrolle beschränkt sich
indessen auf die im Einzelfall zur Anwendung gelangende Norm, soweit sie für
den Fall relevant ist. In Bezug auf einen Steuertarif im Rahmen eines
Steuerveranlagungsverfahrens für eine bestimmte Steuerperiode kann daher der
kantonale Steuertarif nur insofern auf seine Verfassungsmässigkeit geprüft
werden, als er Tarifpositionen betrifft, die konkret zur Anwendung gelangen
oder mindestens durch den Rügegrund (z.B. wegen rechtsungleicher Besteuerung)
miteinbezogen sind. Der Antrag der Beschwerdeführerin, es sei der Steuertarif
zu überprüfen, läuft im Grunde genommen auf ein Feststellungsbegehren hinaus,
das aber den Streitgegenstand sprengt. Auf den Antrag ist nicht einzutreten;
die übrigen Anträge sind zulässig.
2.
Im Bereich der Steuern wird Art. 8 Abs. 1 BV insbesondere durch die Grundsätze
der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie den Grundsatz der
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit konkretisiert. Diese
im Kapitel über die Finanzordnung des Bundes enthaltenen Bestimmungen (Art. 127
Abs. 2 BV) sind auch vom kantonalen Steuergesetzgeber zu beachten, wie das
Bundesgericht bereits festgehalten hat (BGE 133 I 206 E. 6.2 S. 216 f.). Die
Beschwerdeführerin macht nicht geltend, § 3 Abs. 1 und 86 Abs. 2 der
Kantonsverfassung (KV) des Kantons Thurgau würden weitergehende Rechte
gewährleisten.
Bei dem hier besonders in Frage stehenden Prinzip der Besteuerung nach der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und damit der Steuerbelastung lassen sich
die Sachverhalte in horizontaler Richtung, d.h. zwischen Steuerpflichtigen in
gleichen wirtschaftlichen Verhältnissen, relativ leicht vergleichen. Aus dem
Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit geht
hingegen nicht direkt hervor, um wieviel die Steuer zunehmen muss, wenn das
Einkommen um einen bestimmten Betrag steigt, um unter dem Gesichtswinkel der
Leistungsfähigkeit gleichwertige Verhältnisse herzustellen. Die
Vergleichbarkeit ist daher in vertikaler Richtung erheblich geringer als in
horizontaler Richtung, was dem Gesetzgeber einen Gestaltungsspielraum eröffnet
(BGE 133 I 206 E. 7.2 S. 218). Ebenso wenig gibt es aber exakte (eindeutige)
Anhaltspunkte, wie die Steuerbelastung bei Personen in ungleichen
wirtschaftlichen Verhältnissen ausgestaltet sein muss, um dem Grundsatz der
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nachzukommen,
beispielsweise bei in tatsächlich und rechtlich ungetrennter Ehe lebenden
Personen einerseits und alleinstehenden Personen andererseits.
Deshalb verlangt Art. 11 Abs. 1 Satz 1 StHG nur allgemein, die Steuern für
Verheiratete seien im Vergleich zu denjenigen für Alleinstehende angemessen zu
ermässigen (vgl. Botschaft über die Steuerharmonisierung vom 25. Mai 1983, BBl
1983 III 97). Ohnehin steht die so genannte Tarifhoheit den Kantonen zu (die
allerdings bei der Ausgestaltung der Steuertarife die Grundrechte zu beachten
haben, vgl. auch BGE 131 II 697 E. 4.4 S. 705). Das Bundesgericht auferlegt
sich daher regelmässig Zurückhaltung bei der Überprüfung kantonaler
Steuertarife und greift nicht in das politische Ermessen des Gesetzgebers ein
(BGE 133 I 206 E. 8.2 S. 224 mit Hinweisen).
3.
Für den Vergleich der Steuerbelastung von verheirateten und alleinstehenden
Personen sind alle Faktoren mit einzubeziehen, welche die Steuerlast
beeinflussen. Dieser Vergleich kann daher nicht allein aufgrund einer
Gegenüberstellung der Tarife vorgenommen werden. In den Vergleich mit
einzubeziehen sind auch die Sozialabzüge und Freibeträge, welche zusammen mit
dem Steuertarif die Steuerbelastung beeinflussen (Bericht der Expertengruppe
Cagianut zur Steuerharmonisierung, Zürich 1994, S. 20). Wenn daher die
Beschwerdeführerin in ihren Berechnungstabellen in Beschwerdebeilage 4 den
Nettolohn II gemäss Lohnausweis (d.h. Bruttolohn abzüglich AHV/IV/EO/ALV,
Beiträge an die berufliche Vorsorge sowie Prämien NBUV) zur Ermittlung der
Gesamtsteuerbelastung heranzieht, ist das nicht sachgerecht. Hingegen hat sie
in ihrer Vergleichsrechnung in der Beschwerde sämtliche für Ehepaare
spezifischen Abzüge auf der einen Seite und die für Alleinstehende relevanten
Korrektive auf der anderen Seite berücksichtigt. Auf diese Weise vergleicht sie
die Steuerlast eines Ehepaares mit dem Einkommen einer alleinstehenden Person,
was grundsätzlich richtig ist und auch dem Vorgehen bei offiziellen
Steuerbelastungsvergleichen entspricht (vgl. Bericht der Expertenkommission zur
Überprüfung des schweizerischen Systems der Familienbesteuerung [Kommission
Familienbesteuerung], Bern 1998, Anhang 4). Auf diese Weise errechnete die
Beschwerdeführerin für das Ehepaar eine einfache Steuer von Fr. 602.75 bzw.
einen Steuerbetrag für Staat und Gemeinde von Fr. 1'911.50, was 33,8 % der
Steuerbelastung der Beschwerdeführerin von Fr. 5'645.75 ausmacht.
4.
4.1 § 37 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau
vom 14. September 1992 (StG TG) lautet:
1 Die einfache Steuer vom Einkommen beträgt:
Fr. 0.-- bis Fr. 11'700.-- und 2 % für den Mehrbetrag
Fr. 46.-- für Fr. 14'000.-- und 3 % für den Mehrbetrag
Fr. 106.-- für Fr. 16'000.-- und 4 % für den Mehrbetrag
Fr. 186.-- für Fr. 18'000.-- und 5 % für den Mehrbetrag
Fr. 286.-- für Fr. 20'000.-- und 6 % für den Mehrbetrag
Fr. 346.-- für Fr. 21'000.-- und 7 % für den Mehrbetrag
Fr. 3'776.-- für Fr. 70'000.-- und 8 % für den Mehrbetrag
Fr. 7'376.-- für Fr. 115'000.-- und 8,5 % für den Mehrbetrag
Fr. 16'726.-- für Fr. 225'000.-- und 9 % für den Mehrbetrag
Fr. 50'476.-- für Fr. 600'000.-- und 8,5 % für den Mehrbetrag.
2 Für gemeinsam steuerpflichtige Ehepaare wird der Steuersatz ermittelt, indem
das steuerbare Einkommen durch den Divisor 1,9 geteilt wird. Massgebend sind
die Verhältnisse am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht.
4.2 Gemäss diesem Steuertarif beläuft sich die einfache Steuer der
Beschwerdeführerin für ein steuerbares Einkommen von Fr. 41'500.-- auf Fr.
1'781.--. Bei einer Gesamtsteueranlage von 317 % für Kanton und Gemeinde ergibt
sich eine geschuldete Steuer von Fr. 5'645.75. Ein Rentnerehepaar mit gleich
viel Einkünften wie die Beschwerdeführerin käme hingegen dank erhöhter Abzüge
für Versicherungsprämien und Zinsen von Sparkapitalien sowie des Rentnerabzugs
zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 39'128.--. Das ergibt dank dem
Teilsplitting (§ 37 Abs. 2 StG TG) eine einfache Steuer von Fr. 602.75 und eine
geschuldete Steuer von Fr. 1'911.50.
Das entspricht rund einem Drittel der Steuerbelastung der Beschwerdeführerin.
Eine solche Differenz ist ihres Erachtens mit dem Rechtsgleichheitsgebot und
dem Leistungsfähigkeitsprinzip nicht vereinbar. Sie erachtet höchstens eine um
50 % höhere Steuerbelastung als ein Ehepaar mit gleich viel Einkommen als
verfassungskonform. Zur Begründung verweist sie auf die Richtlinien der
Schweizerischen Konferenz für Sozialhilfe (SKOS-Richtlinien), wonach der
Grundbedarf für den Lebensunterhalt für einen Zweipersonenhaushalt nur das
1.53-fache des Einpersonenhaushaltes ausmache, ferner auf das Verhältnis von
einfacher Rente zur Ehepaarrente der AHV, wo letztere das Anderthalbfache der
ersteren betrage, sowie auf die ähnliche Relation beim betreibungsrechtlichen
Existenzminimum von Alleinstehenden (Fr. 1'100.--) zu Verheirateten (Fr.
1'550.--).
4.3 Die Beschwerdeführerin übersieht, dass es bei den SKOS-Richtlinien wie auch
bei den betreibungsrechtlichen Richtlinien um die Existenzminima geht und auch
bei der AHV der Existenzbedarf gedeckt werden soll (Art. 112 Abs. 2 lit. b BV).
Dem trägt auch der Einkommenssteuertarif gemäss § 37 Abs. 1 StG TG Rechnung,
indem er bei alleinstehenden Personen bereits bei einem steuerbaren Einkommen
von Fr. 11'800.-- (gerundet) einsetzt, während bei verheirateten Personen der
Steuertarif sich erst bei einem solchen von Fr. 22'500.-- auszuwirken beginnt.
Es ist auch nachvollziehbar, dass die Progressionskurve bei einer
alleinstehenden Person am Anfang stärker ansteigen darf als bei verheirateten
Personen, weil bei Letzteren zwei Personen den Lebensunterhalt aus dem
Einkommen bestreiten müssen. Das kann gerade bei tieferen Einkommen zu
grösseren prozentualen Abweichungen (mehr als dem 1,5-fachen) zwischen der
Steuerbelastung einer alleinstehenden Person und derjenigen eines Ehepaares mit
dem gleichen Einkommen führen. Das allein bewirkt indessen noch keine
verfassungswidrige Besteuerung.
4.4 Um zu einem schlüssigen Vergleich zu kommen, müsste die Beschwerdeführerin
vielmehr das ihr zur Verfügung stehende Einkommen um einen Faktor erhöhen, so
dass es auch für zwei Personen den gleichen Lebensstandard ermöglicht, und die
daraus resultierende Steuerbelastungen vergleichen. In dieser Hinsicht zeigen
alle Statistiken auf, dass das Einkommen eines Ehepaares im Durchschnitt rund
das 1,4-fache des Einkommens einer alleinstehenden Person betragen muss, um den
gleichen Lebensstandard zu ermöglichen (Joseph Deiss, Budgets familiaux et
compensation des charges, in: Fleiner-Gerster/Gilliand/Lüscher (Hrsg.),
Familien in der Schweiz, Freiburg 1991, S. 271; Bericht der Expertenkommission
zur Überprüfung des schweizerischen Systems der Familienbesteuerung [Kommission
Familienbesteuerung], Bern 1998, Anhang 5, S. 1, 3). Ausgangspunkt für den
Vergleich ist somit das Einkommen und nicht die Steuerbelastung. Es wäre daher
der Steuer der Beschwerdeführerin die Steuer eines Ehepaares
gegenüberzustellen, welches ein Einkommen von rund dem 1,4-fachen der
Beschwerdeführerin erzielt, nämlich Fr. 70'358.-- (1.4 x Fr. 50'256.--). Unter
Berücksichtigung der Abzüge (Fr. 10'328.--) ergibt sich für dieses Ehepaar ein
steuerbares Einkommen von Fr. 60'030.-- und eine einfache Steuer von Fr.
2'059.--. Damit beträgt die Steuer des Ehepaares Fr. 6'527.--, was deutlich
über dem liegt, was die Beschwerdeführerin an Steuern bezahlen muss (Fr.
5'645.75). Es kann folglich nicht gesagt werden, die Beschwerdeführerin werde
im Vergleich zu einem Ehepaar mit vergleichbarer wirtschaftlicher
Leistungsfähigkeit über Gebühr mehr belastet.
4.5 In der Literatur wurde freilich auch festgestellt, dass die
Belastungsrelationen nur soweit gelten, als das zur Verfügung stehende
Einkommen normalerweise zur Bestreitung der notwendigen Lebenshaltungskosten im
weitesten Sinn konsumiert werden muss. Schlüssiges statistisches Material fehlt
allerdings, so dass sozialpolitisch und fiskalpolitische Überlegungen diese
Frage letztlich entscheiden (Zuppinger/Böckli/Locher/Reich,
Steuerharmonisierung, Bern 1984, S. 39). Darüber, dass sachgerechte
Differenzierungen zwischen der Steuerbelastung verheirateter gegenüber
alleinstehenden steuerpflichtigen Personen mit einem festen Abzug allein nicht
erreicht werden können, besteht Einigkeit (Zuppinger/Böckli/Locher/Reich,
a.a.O., S. 41 f.). Aber auch ein fester Splittingdivisor (kleiner als 2), der
nur eheliche Gemeinschaften berücksichtigt, ist nicht unproblematisch. Über das
Ausmass der Entlastung besteht daher weitgehende gesetzgeberische Freiheit,
weil sich nicht exakt bestimmen lässt, um wieviel die Steuer steigen muss, wenn
sich das Einkommen beispielsweise verdoppelt.
Aus diesen Erwägungen und in Anbetracht der ihm auferlegten Zurückhaltung
besteht für das Bundesgericht vorliegendenfalls kein Anlass, die Mehrbelastung
der Beschwerdeführerin von rund 300 % gegenüber einem gleich verdienenden
Ehepaar aus verfassungsrechtlicher Sicht zu beanstanden. Wohl ist dieser
Unterschied beträchtlich, und es wurde für die direkte Bundessteuer die Frage
gestellt, ob eine Abweichung von 250 % bei Einkommen von Fr. 80'000.-- noch
haltbar sei (Danielle Yersin, Egalité de traitement: des principes et un projet
pour le couple et la famille, ASA 70 S. 371 ff., insbesondere S. 379).
Vorliegend geht es um markant tiefere Einkommensbereiche, wo solche Abstufungen
eher zu dulden sind. In dem von der Beschwerdeführerin angestellten
Steuerbelastungsvergleich kann hervorgehoben werden, dass nach Abzug der
Steuern dem Ehepaar noch Fr. 37'216.50 (Fr. 39'128.-- ./. Fr. 1'911.50) und der
Beschwerdeführerin noch Fr. 35'882.25 (Fr. 41528.-- ./. Fr. 5'645.75)
verbleiben. Das Ehepaar, bei dem zwei Personen vom Einkommen leben müssen, ist
wesentlich näher beim Existenzminimum als die Beschwerdeführerin selbst.
5.
Die Beschwerde ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Die Kosten des
Verfahrens hat die Beschwerdeführerin zu tragen (Art. 65 f. BGG). Eine
Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen,
soweit darauf einzutreten ist.
2. Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
3. Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau
und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 18. März 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Merkli Wyssmann