II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.288/2007
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2C_288/2007 /biz
Sentenza del 19 dicembre 2007
II Corte di diritto pubblico
Giudici federali Merkli, presidente,
Müller e Locher, giudice supplente,
cancelliere Bianchi.
A. A.________,
Comunione ereditaria fu B.A.________,
composta da: C.A.________, D.A.________, E.A.________,
ricorrenti, tutti patrocinati dall'avv. Gianluigi Della Santa,
contro
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino,
viale S. Franscini 6, 6500 Bellinzona.
imposta sugli utili immobiliari,
ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 14
maggio 2007 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del
Cantone Ticino.
Fatti:
A.
J. A.________, padre di B.A.________ e A.A.________, ha acquistato nel 1961
la particella xxx di Vira Gambarogno, su cui nel 1965 ha fatto costruire una
casa d'abitazione plurifamiliare. Con atto pubblico del 12 maggio 2005 i due
discendenti di J.A.________, nel frattempo divenuti comproprietari del fondo
in ragione di un mezzo ciascuno, hanno costituito un diritto di compera sul
sedime a favore di F.________ e G.________ al prezzo di fr. 1'800'000.--. L'8
settembre 2005 il diritto di compera è stato ceduto alla società
H.________GmbH di Meggen, che l'ha poi esercitato il 29 settembre 2005 ed è
così stata iscritta come nuova proprietaria della particella.
B.
Nella dichiarazione per l'imposta sugli utili immobiliari, dal ricavo di
fr. 1'800'000.-- i venditori hanno dedotto quale valore di investimento
l'importo di fr. 1'045'900.--. Al riguardo, si sono fondati su una perizia
dell'ing. I.________ che ha stimato il valore commerciale del fondo nel 1965,
anno di costruzione dello stabile, in fr. 940'300.-- ed i costi di
manutenzione totali dal 1961 al 2005 in fr. 316'800.--, di cui un terzo,
ovvero fr. 105'600.--, da computare in quanto costi di miglioria.
Con decisione di tassazione del 28 agosto 2006, l'Ufficio circondariale di
tassazione di Bellinzona ha fissato l'utile imponibile in fr. 1'155'900.-- e
la relativa imposta dovuta in fr. 34'677.--, corrispondente al 3 % di tale
importo. Dal valore di alienazione l'autorità ha dedotto il valore di stima
ufficiale in vigore vent'anni prima, pari a fr. 644'100.--, ritenendolo
determinante, a titolo sostitutivo, visto che non erano stati prodotti
documenti giustificativi atti a comprovare i costi di investimento effettivi
e che la perizia inoltrata non poteva sopperire a tale mancanza. Questa
decisione è stata confermata, su reclamo, il 26 ottobre 2006. Il successivo
ricorso interposto dinanzi alla Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello del Canton Ticino è stato a sua volta respinto, con sentenza del 14
maggio 2007.
C.
Il 14 giugno 2007 B.A.________ e A.A.________ si sono aggravati dinanzi al
Tribunale federale mediante un atto denominato "ricorso di diritto pubblico",
con cui hanno chiesto di annullare la pronuncia della Camera di diritto
tributario e di fissare l'utile imponibile in fr. 754'100.-- e l'imposta
dovuta in fr. 22'677.--. Hanno lamentato la violazione degli art. 8 e 9 Cost.
D.
La Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino e l'Amministrazione
federale delle contribuzioni, senza formulare osservazioni, hanno postulato
la reiezione del ricorso. La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello ha invece rilevato che il gravame è insufficientemente motivato, ma
ha rinunciato a formulare una proposta di giudizio.
E.
In seguito al decesso di B.A.________ dopo l'inoltro del ricorso, il
procedimento è stato sospeso e gli eredi invitati a produrre il certificato
ereditario e le loro procure. Versati agli atti tali documenti, con decreto
presidenziale del 6 novembre 2007 la causa è stata riattivata.
Diritto:
1.
1.1 La procedura è retta dalla legge sul Tribunale federale del 17 giugno
2005 (LTF; RS 173.100; cfr. art. 132 cpv. 1 LTF). È pertanto escluso che il
gravame sia ricevibile quale ricorso di diritto pubblico, rimedio previsto
dall'abrogata legge federale sull'organizzazione giudiziaria, del 16 dicembre
1943 (OG; art. 84 segg. OG), ma non dal nuovo ordinamento. L'errata
denominazione di un rimedio giuridico non comporta comunque alcun pregiudizio
per la parte ricorrente, se il suo allegato adempie le esigenze formali del
tipo di ricorso effettivamente esperibile (DTF 133 I 300 consid. 1.2; cfr.
anche DTF 131 I 145 consid. 2.1).
1.2 Interposto in tempo utile, il ricorso concerne una causa di diritto
pubblico che non ricade sotto alcuna delle eccezioni previste dall'art. 83
LTF. Presentato da contribuenti direttamente toccati dal giudizio contestato
e diretto contro una decisione finale resa in ultima istanza cantonale che
non può essere impugnata dinanzi al Tribunale amministrativo federale, il
gravame è pertanto di massima ammissibile quale ricorso in materia di diritto
pubblico ai sensi degli art. 82 segg. LTF e 73 della legge federale del 14
dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei
Comuni (LAID; RS 642.14).
2.
2.1 Con il ricorso in materia di diritto pubblico può in particolare venir
censurata la violazione del diritto federale (art. 95 lett. a LTF), nozione
che comprende anche i diritti costituzionali dei cittadini (DTF 133 III 446
consid. 3.1, 462 consid. 2.3). Salvo eccezioni (cfr. art. 95 lett. c e d
LTF), l'applicazione del diritto cantonale e comunale non può per contro
venir contestata direttamente, ma solo se ha per conseguenza una violazione
del diritto federale ai sensi dell'art. 95 lett. a LTF. Su questo aspetto il
potere di cognizione del Tribunale federale in base alla nuova legge di
procedura è rimasto invariato rispetto alla situazione previgente (DTF 133 II
249 consid. 1.2.1).
Di principio il Tribunale federale applica il diritto d'ufficio (art. 106
cpv. 1 LTF) e non è pertanto vincolato né dagli argomenti sollevati nel
gravame né dai considerandi sviluppati dall'autorità precedente. Tuttavia,
tenuto conto dei requisiti di motivazione a cui soggiacciono gli atti
ricorsuali (art. 42 cpv. 1 e 2 LTF), esamina di regola solo le censure
addotte, a meno che i vizi giuridici appaiano manifesti. Esso non è tenuto a
trattare, come un giudice di prima istanza, tutte le questioni giuridiche che
la fattispecie potrebbe porre, se queste non sono più controverse dinanzi a
lui (DTF 133 II 249 consid. 1.4.1).
In relazione alla violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di
diritto cantonale o intercantonale, il principio dell'allegazione vale in
maniera accresciuta. Il Tribunale federale esamina infatti simili censure
soltanto se il ricorrente le ha sollevate e motivate (art. 106 cpv. 2 LTF).
Al riguardo, si applicano in pratica le esigenze di chiarezza e precisione
della motivazione che la prassi aveva dedotto dall'art. 90 cpv. 1 lett. b OG
per il ricorso di diritto pubblico (DTF 133 II 249 consid. 1.4.2; 133 IV 286
consid. 1.4).
2.2 Anche l'accertamento dei fatti può venir censurato solo entro limiti
ristretti, ovvero se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in
violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF e se l'eliminazione del
vizio può essere determinante per l'esito del procedimento (art. 97 cpv. 1 e
105 cpv. 1 e 2 LTF). Occorre quindi, ad esempio, che la valutazione delle
prove risulti arbitraria (sentenza 4A_223/2007 del 30 agosto 2007, consid.
3.2; Markus Schott, in: Niggli/Uebersax/Wiprächtiger [a cura di], Basler
Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, Basilea 2008, n. 7 ad art. 97; cfr. anche
art. 105 cpv. 2 OG e DTF 129 I 337 consid. 4.1).
La parte ricorrente che intende scostarsi dai fatti stabiliti dall'autorità
precedente deve spiegare in maniera circostanziata per quali motivi ritiene
che le condizioni di una delle eccezioni previste dall'art. 97 cpv. 2 LTF
sarebbero realizzate. In caso contrario, a meno di lacune manifeste da
rettificare d'ufficio (art. 105 cpv. 2 LTF), non si può tener conto di uno
stato di fatto diverso da quello posto a fondamento della decisione impugnata
(DTF 133 II 249 consid. 1.4.3).
3.
3.1 In base all'art. 12 cpv. 1 LAID, i cantoni devono riscuotere un'imposta
sugli utili immobiliari, a cui devono in particolare soggiacere gli utili da
sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo
facente parte della sostanza privata, sempreché il prodotto dell'alienazione
superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione,
più le spese).
Secondo l'art. 128 della legge tributaria ticinese, del 21 giugno 1994 (LT)
l'imposta sugli utili immobiliari ha per oggetto la differenza tra il valore
di alienazione ed il valore di investimento, che è composto dal valore di
acquisto e dai costi di investimento. L'art. 129 cpv. 2 LT prevede poi che in
caso di proprietà di durata superiore a vent'anni, l'alienante possa chiedere
che il valore di stima in vigore venti anni prima del trasferimento di
proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data.
3.2 Nel caso concreto, è pacifico che la durata della proprietà determinante
per il calcolo dell'imposta è superiore a quarant'anni, poiché il termine ha
iniziato a decorrere con l'acquisto del fondo da parte di J.A.________.
L'imposta non è tuttavia stata calcolata sulle spese di investimento
effettive, bensì sul valore di stima della proprietà vent'anni prima della
sua vendita. Inoltre non sono stati i contribuenti a volersi prevalere del
valore di stima, bensì l'autorità fiscale, e con essa la Corte cantonale, che
ha ritenuto insufficienti i documenti prodotti per dimostrare il valore di
investimento.
4.
4.1 Nell'atto ricorsuale introdotto in questa sede, gli insorgenti non
sostengono (più) che il riferimento al valore di stima in caso di proprietà
di durata superiore a vent'anni sia di per sé stesso contrario ai dettami
della legge sull'armonizzazione fiscale o che, su questo punto, la
legislazione cantonale risulti addirittura arbitraria (art. 9 Cost.), ovvero
non semplicemente discutibile, ma manifestamente insostenibile e priva di
senso e di scopo (cfr. DTF 133 I 259 consid. 4.3, 249 consid. 3.3; 131 I 1
consid. 4.2; 129 I 1 consid. 3). Essi non pretendono nemmeno che il ricorso a
tale parametro da parte delle autorità anziché dei contribuenti violi a sua
volta la legge sull'armonizzazione fiscale o derivi da un'applicazione
arbitraria del diritto cantonale.
4.2 Di conseguenza, sugli aspetti menzionati il gravame non solo non contiene
una motivazione adeguata sotto il profilo dell'art. 106 cpv. 2 LTF (sulla cui
applicabilità cfr. comunque: sentenza 2A.609/2003 del 27 ottobre 2004, in:
StE 2005 A 23.2 n. 2, consid. 1.2 e 2.1), ma nemmeno adempie le esigenze meno
rigorose dell'art. 42 cpv. 2 LTF (DTF 133 IV 286 consid. 1.4; 131 II 470
consid. 1.3, 449 consid. 1.3).
In queste circostanze un esame d'ufficio si imporrebbe unicamente in caso di
disattenzione manifesta del diritto federale (cfr. consid. 2.1). Ora il
tenore letterale dell'art. 12 cpv. 1 LAID ammette di per sé l'uso di un
parametro sostitutivo per determinare le spese di investimento ("prezzo
d'acquisto o valore di sostituzione"), senza specificare ulteriormente quali
valori possano essere adottati. Inoltre non sembra fissare alcuna condizione
dal punto di vista soggettivo per poter far capo al valore di sostituzione.
Certo, ciò non significa ancora che i cantoni godano in tale ambito di ampia
libertà e quindi che il potere cognitivo del Tribunale federale sia limitato
(DTF 131 II 722 consid. 2.1 e 2.2; 130 II 202 consid. 3.1 e 3.2; cfr. anche
Bernhard Zwahlen, in: Zweifel/ Athanas [a cura di], Kommentar zum
schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/1, 2a ed., Basilea 2002, n. 56 ad art. 12
LAID). Quanto rilevato basta comunque per attenersi alle censure sollevate
dai ricorrenti. Le questioni sin qui evocate non vanno quindi approfondite
oltre.
5.
5.1 Litigiosa, e da esaminare, è pertanto solo la forza probante della perizia
prodotta dai ricorrenti per dimostrare il valore di investimento.
La censura concerne l'apprezzamento delle prove che, come già osservato,
viene verificato solo entro i limiti dell'arbitrio (cfr. consid. 2.2).
Secondo la giurisprudenza, in tale contesto vi è arbitrio se il giudice ha
manifestamente misconosciuto il senso e la portata di un mezzo di prova, se
ha omesso senza ragioni valide di tener conto di un elemento di prova
importante, suscettibile di modificare l'esito della vertenza, oppure se,
sulla base degli elementi raccolti, ha tratto delle deduzioni insostenibili.
Perché il Tribunale federale sostituisca il proprio apprezzamento a quello
dell'autorità precedente non basta quindi che un'interpretazione diversa
delle prove e dei fatti che ne derivano appaia altrettanto concepibile (DTF
129 I 8 consid. 2.1; 127 I 38 consid. 2a; sentenza 1C_162/2007 del 1°
novembre 2007, consid. 2.1).
Ci si potrebbe invero chiedere se la motivazione del ricorso sia sviluppata
in modo da sostenere veramente l'arbitrarietà del giudizio impugnato, nel
senso testé indicato, oppure se non si limiti a ribadire in maniera
appellatoria l'attendibilità del referto peritale. Le esigenze di motivazione
sono del resto accresciute quando si tratta di contestare l'accertamento dei
fatti (cfr. consid. 2.2) e, più in generale, quando si invoca l'arbitrio (DTF
128 I 295 consid. 7a; 125 I 492 consid. 1b). Visto l'esito del gravame la
questione può comunque rimanere aperta.
5.2 Il valore di investimento è un fattore che concorre a ridurre l'onere
fiscale. Di principio, l'onere della prova per i fatti che permettono di
stabilire tale parametro incombe quindi ai contribuenti (DTF 133 II 153
consid. 4.3; 121 II 257 consid. 4c/aa; Alessandro Soldini/Andrea Pedroli,
L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, pag. 251; Felix
Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum
harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2a ed., Zurigo 2006, n. 16 ad § 221
StG/ZH). Il valore di acquisto è dimostrato dalla precedente tassazione o, in
assenza di questa, dal prezzo risultante dai pubblici registri (art. 130 LT).
La prova delle spese avviene invece mediante presentazione di fatture
quietanzate o di altri documenti giustificativi
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 20 ad § 221 StG/ZH).
Nel caso specifico, è assodato che, probabilmente per motivi a loro non
imputabili, i ricorrenti non hanno potuto fornire queste prove. È quantomeno
sostenibile ammettere che in un simile caso il valore di investimento possa
tra l'altro anche venir stimato, come ritenuto dai giudici cantonali (cfr.
Soldini/Pedroli, op. cit., pag. 251; Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, op. cit.,
n. 19 ad § 221 StG/ZH). Ad una valutazione di questo tipo occorre tuttavia
porre esigenze rigorose, al fine di evitare abusi. In effetti il contribuente
non deve in ogni caso trovarsi in una situazione più favorevole di quella in
cui sarebbe se avesse inoltrato i conteggi e le fatture di principio
necessari (cfr. la sentenza del Tribunale amministrativo friborghese del 14
maggio 2004, in: StR 59/2004 pag. 839, consid. 1d).
5.3 La perizia dell'ing. I.________ versata agli atti dai ricorrenti è stata
ritenuta inadatta a comprovare l'effettivo valore di investimento da tutte le
istanze precedenti. Tale giudizio non risulta certo sprovvisto d'ogni
fondamento e resiste quindi alla censura d'arbitrio.
La perizia non valuta infatti i costi di investimento concretamente sostenuti
nel 1965 e negli anni successivi, ma fornisce una stima per definire il
valore commerciale nell'anno di costruzione dello stabile. La stima è basata
su di una ponderazione tra il valore reale e il valore di reddito, al quale è
attribuito un peso specifico quattro volte superiore al primo parametro. In
tal modo viene stabilito un valore commerciale, nel 1965, di fr. 940'300.--.
A questo importo i ricorrenti aggiungono un terzo dei costi di manutenzione
sostenuti tra il 1961 e il 2005, che il perito ha stimato nel complesso a fr.
316'800.--, considerandoli spese di miglioria (cfr. art. 134 LT). Ne risulta
così il valore di investimento preteso, di fr. 1'045'900.-- (940'300.--
105'600.--). Non è tuttavia manifestamente errato ritenere che mediante
questa valutazione non vengono dimostrati i costi di investimento
determinanti ai sensi dell'art. 129 cpv. 1 LT. Persino il prezzo per
l'acquisto del terreno nel 1961, che di per sé dovrebbe essere accertabile
tramite registro fondiario, viene semplicemente stimato. Altrettanto dicasi
dei costi di manutenzione sostenuti durante 44 anni, che nemmeno per il
periodo più recente vengono documentati. Infine pure l'assunto secondo cui un
terzo di questi costi è rappresentato da spese di miglioria non è supportato
da alcuna prova concreta.
5.4 Gli ulteriori argomenti che i ricorrenti oppongono a questa conclusione
non portano ad un risultato diverso. Gli interessati sostengono in
particolare che la Corte cantonale avrebbe stabilito "criteri assolutamente
troppo formali" per permettere di ricostruire il valore di investimento
mediante una perizia, contravvenendo in tal modo al principio della parità di
trattamento ed incorrendo in un formalismo eccessivo. In realtà, il precetto
costituzionale di uguaglianza (art. 8 Cost.) risulterebbe violato proprio se
si seguisse la valutazione fatta allestire dai ricorrenti, inadatta a
raggiungere l'obiettivo che avrebbe dovuto perseguire. Gli insorgenti
ritengono inoltre che l'autorità precedente avrebbe operato a torto una
distinzione tra costi di investimento e valore commerciale, rendendo anche
per questo difficile una ricostruzione dei primi. Questa difficoltà nel
dimostrare i costi effettivi è oggettiva (per un esempio degli elementi che
potrebbero costituire prove sufficienti, cfr. ancora la sentenza apparsa in
StR 59/2004 pag. 839, consid. 1d e 2a pag. 846). Essa non può tuttavia venir
evitata ricorrendo semplicemente ad una stima del valore commerciale, in cui
ha un peso determinante il valore di reddito.
6.
Va dunque ammesso che la Corte cantonale poteva in modo legittimo considerare
il valore di investimento non sufficientemente comprovato. In assenza di
altre censure, il ricorso, nella misura in cui è ammissibile, deve pertanto
essere respinto.
Secondo soccombenza, le spese giudiziarie vanno poste a carico dei
ricorrenti, con responsabilità solidale (art. 65 e 66 cpv. 1 e 5 LTF). Non si
assegnano ripetibili ad autorità vincenti intervenute in causa nell'esercizio
delle loro attribuzioni ufficiali (art. 68 cpv. 3 LTF).
Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:
1.
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso, da trattare quale ricorso in
materia di diritto pubblico, è respinto.
2.
Le spese giudiziarie di fr. 2'000.-- sono poste a carico dei ricorrenti, in
solido.
3.
Comunicazione al patrocinatore dei ricorrenti, alla Divisione delle
contribuzioni e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del
Cantone Ticino, nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni,
Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di
bollo.
Losanna, 19 dicembre 2007
In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il presidente: Il cancelliere:
Merkli Bianchi