II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2A.645/2006
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{T 0/2}
2A.645/2006 /fco
Urteil vom 14. Februar 2007
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller, Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Karlen,
Ersatzrichter Locher,
Gerichtsschreiber Fux.
Kantonale Steuerverwaltung, 1951 Sitten,
Beschwerdeführerin,
gegen
X.________,
Beschwerdegegner,
vertreten durch Advokatin Agathe M. Wirz-Julen,
Kantonsgericht des Kantons Wallis, Einzelrichter, Justizgebäude, av.
Mathieu-Schiner 1, 1950 Sitten.
Steuerübertretung; Verletzung von Verfahrenspflichten,
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen das Urteil
des Kantonsgerichts des Kantons Wallis, Einzelrichter,
vom 21. September 2006.
Sachverhalt:
A.
X. ________ ist Aktionär (8,7%) und Verwaltungsratpräsident sowie
Angestellter der Y.________ AG. Die Y.________ AG gehört zu 77,4% der
Y.________ Holding AG, an welcher X.________ zu 50% beteiligt ist. Im
November 2004 hatte die Kantonale Steuerverwaltung/VS bei der Y.________ AG
für die Geschäftsjahre 2001 bis 2003 eine Bücheruntersuchung vorgenommen.
Für die Steuerperiode 2001/2002 (Bemessungsperiode 1999/2000) ist X.________
rechtskräftig eingeschätzt. Im Rahmen des Übergangs von der Vergangenheits-
zur Gegenwartsbemessung per 1. Januar 2003 (Bemessungsjahre 2001/2002 für
ausserordentliche Einkommensbestandteile [Steuererklärung 2003 A]; Steuer-
und Bemessungsperiode 2003 [Steuererklärung 2003 B]) forderte das
Steuerinspektorat im Auftrag der Bezirkssteuerkommission für die Gemeinde
Visp (Veranlagungsbehörde) X.________ mehrmals unter Androhung einer
Ordnungsbusse auf, die detaillierten Kontoauszüge für die Kalenderjahre 2001,
2002 und 2003 von vier von ihm deklarierten Bankkonten beizubringen. Nachdem
sich X.________ wiederholt geweigert hatte, die verlangten Unterlagen
einzureichen (letztmals mit Stellungnahme vom 15. November 2005), verfügte
die Steuerbehörde am 14. Dezember 2005 androhungsgemäss eine Ordnungsbusse
von Fr. 500.-- wegen Auskunftsverweigerung. Eine hiergegen erhobene
Einsprache wurde vom Vorsteher der kantonalen Steuerverwaltung am 3. Mai 2006
abgewiesen.
B.
Der Einzelrichter des Kantonsgerichts Wallis hiess eine gegen den
Einspracheentscheid erhobene Berufung am 21. September 2006 gut. Er hielt
dafür, die Steuerbehörde habe ihr Ermessen verletzt: Die einverlangte
Auskunft sei unverhältnismässig, weil keine genügenden Verdachtsmomente für
geldwerte Leistungen vorlägen und insbesondere die Privatsphäre des Gebüssten
höher zu werten sei als das staatliche Interesse an einer "reinen Kontrolle".
C.
Die Steuerverwaltung des Kantons Wallis hat am 25. Oktober 2006
Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht erhoben mit dem Antrag,
das Urteil vom 21. September 2006 des Einzelrichters des Kantonsgerichts
Wallis sei aufzuheben. Die Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung von
Bundesrecht (Art. 104 lit. a OG).
D.
Der Beschwerdegegner sowie der Einzelrichter des Kantonsgerichts Wallis
beantragen, die Verwaltungsgerichtsbeschwerde abzuweisen. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung schliesst auf Gutheissung.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Auf das vorliegende Verfahren findet noch das bis Ende 2006 geltende
Bundesgesetz vom 16. Dezember 1943 über die Organisation der
Bundesrechtspflege (OG) Anwendung (vgl. Art. 132 Abs. 1 des am 1. Januar 2007
in Kraft getretenen Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht,
BGG; SR 173.110).
2.
Das Bundesgericht prüft die Zulässigkeit der bei ihm eingereichten
Beschwerden von Amtes wegen und mit freier Kognition (BGE 131 II 571 E. 1 S.
573, mit Hinweis).
2.1 Der angefochtene Entscheid des Einzelrichters des Kantonsgerichts des
Kantons Wallis betrifft eine Busse wegen Auskunftsverweigerung im
Zusammenhang mit den Kantons- und Gemeindesteuern 2001/2002
(ausserordentliche Einkünfte) und 2003 des Beschwerdegegners; er unterliegt
damit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht (Art. 73 Abs. 1
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden, StHG; SR 642.14; vgl. BGE 130 II 202 E. 1
S. 204, mit Hinweisen). Auf die form- und fristgerecht eingereichte
Beschwerde der gemäss Art. 73 Abs. 2 StHG bzw. Art. 103 lit. c OG
legitimierten Beschwerdeführerin ist einzutreten.
2.2 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde können die Verletzung von
Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens,
sowie die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts gerügt werden (Art. 104 lit. a und lit. b OG). Hat - wie hier -
als Vorinstanz eine richterliche Behörde entschieden, ist das Bundesgericht
allerdings an deren Sachverhaltsfeststellung gebunden, wenn der Sachverhalt
nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung
wesentlicher Verfahrensvorschriften ermittelt wurde (Art. 105 Abs. 2 OG).
Das Bundesgericht wendet im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren das
Bundesrecht von Amtes wegen an, ohne an die von den Parteien vorgebrachten
Begründungen gebunden zu sein (Art. 114 Abs. 1 zweiter Halbsatz OG). Es kann
die Beschwerde auch aus andern als den geltend gemachten Gründen gutheissen
oder abweisen (BGE 131 II 361 E. 2 S. 366, mit Hinweisen).
2.3 Bei Verwaltungsgerichtsbeschwerden nach Art. 73 StHG prüft das
Bundesgericht frei, ob das kantonale Recht und dessen Anwendung durch die
kantonalen Instanzen mit den Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes
übereinstimmen. Soweit das Steuerharmonisierungsgesetz dem kantonalen
Gesetzgeber einen Gestaltungsspielraum einräumt, richtet sich die
Prüfungsbefugnis des Bundesgerichts auch im Rahmen der
Verwaltungsgerichtsbeschwerde nach den für die staatsrechtliche Beschwerde
geltenden Grundsätzen (BGE 131 II 710 E. 1.2 S. 713, mit Hinweisen).
Im Fall der Gutheissung der Beschwerde kann das Bundesgericht den
angefochtenen Entscheid nur kassieren, aber nicht an Stelle der kantonalen
Behörde neu entscheiden (Art. 73 Abs. 3 StHG; BGE 130 II 509 E. 8.3 S. 512).
3.
3.1 Das kantonale Recht umschreibt die Obliegenheiten des Steuerpflichtigen in
Art. 132 ff. des Steuergesetzes vom 10. März 1976 (StG/VS). Demnach hat der
Steuerpflichtige vorab die Steuererklärung samt Beilagen innert angesetzter
Frist der zuständigen Behörde einzureichen (vgl. Art. 132 StG/VS). Als
"weitere Obliegenheit" sieht Art. 134 StG/VS zudem vor, dass der
Steuerpflichtige "im Veranlagungs- und Einspracheverfahren der
Veranlagungsbehörde alle Unterlagen und Auskünfte zu geben [hat], die für
seine Besteuerung notwendig sind."
3.2 Nach dem Steuerharmonisierungsgesetz muss der Steuerpflichtige alles tun,
um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 42 Abs. 1
StHG). Er muss auf Verlangen der Veranlagungsbehörde insbesondere mündlich
oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und weitere
Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (Art. 42
Abs. 2 StHG).
Diese Bestimmung entspricht wörtlich Art. 126 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11). Als
detaillierte Regelung belässt sie dem kantonalen Gesetzgeber offensichtlich
keinen Gestaltungsspielraum; sie fände gemäss Art. 72 Abs. 2 StHG direkt
Anwendung, falls sich erweisen sollte, dass das kantonale Steuerrecht ihr
widerspricht (Bernhard Greminger, in: Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern
der Kantone und Gemeinden, 2. Aufl., Basel/Genf/München 2002, Rz. 16 zu Art.
72 StHG; Adrian Kneubühler, Durchsetzung der Steuerharmonisierung, in: ASA
69, 209 ff., insbesondere S. 235). Wo die bundessteuergesetzliche und die
harmonisierungsrechtliche Regelung vollkommen übereinstimmen, drängt sich
zudem deren identische Auslegung auf. Dies im Interesse der vertikalen
Steuerharmonisierung, die verlangt, dass Rechtsfragen im kantonalen und im
eidgenössischen Recht der direkten Steuern nach Möglichkeit gleich beurteilt
werden. So wird mit dem Erlass des Steuerharmonisierungsgesetzes auch der
Zweck verfolgt, die Rechtsanwendung zu vereinfachen (Urteil 2A.123/2006 vom
10. Juli 2006, E. 2.1, in: StE 2006 A 12 Nr. 15; vgl. auch ASA 75, 253
E. 5.2, je mit Hinweisen).
3.3 Gemäss dem bis Ende 1994 geltenden Bundessteuerrecht konnte die
Veranlagungsbehörde vom Steuerpflichtigen die "Vorlegung der in seinem Besitz
befindlichen Bücher, Urkunden und sonstigen Belege sowie die Einreichung von
Bescheinigungen und Aufstellungen verlangen, die vom Steuerpflichtigen zu
beschaffen oder zu erstellen sind und die für die Veranlagung von Bedeutung
sein können" (vgl. Art. 89 Abs. 2 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember
1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer, BdBSt).
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 89 Abs. 2 BdBSt
erstreckte sich die Vorlegungspflicht auf alle Geschäftsbeziehungen, die für
die Veranlagung des Steuerpflichtigen von Bedeutung sein konnten,
insbesondere die Aufstellung der Gläubiger, Schulden und Schuldzinsen. Dies,
auch ohne dass die Veranlagungsbehörde konkrete Zweifel an der Richtigkeit
des ausgewiesenen Kapitals oder Reinertrags hatte. Keine Auskunftspflicht
bestand lediglich für Auskünfte über Geschäftsbeziehungen, die nicht für die
Veranlagung des Steuerpflichtigen, sondern ausschliesslich der
Geschäftspartner von Bedeutung sein konnten (BGE 107 Ib 213 E. 2 S. 216).
An dieser Praxis hielt das Bundesgericht in der Folge trotz Kritik fest. Es
erkannte insbesondere, dass auch das Verhältnismässigkeitsprinzip nicht
verletzt werde, wenn die verlangte Aufstellung grundsätzlich geeignet sei,
einen steuerbaren oder steuerbefreiten Tatbestand nachzuweisen. Einschränkend
präzisierte es, dass eine Auskunftspflicht auch hinsichtlich solcher
Auskünfte entfalle, deren Erteilung für den Steuerpflichtigen einen
unzumutbaren Aufwand bedingen würde. Zusammengefasst entschied das
Bundesgericht: "Weder der Wortlaut von Art. 89 Abs. 2 BdBSt noch das
Verhältnismässigkeitsprinzip verbieten der Veranlagungsbehörde, vom
Steuerpflichtigen Auskünfte und Unterlagen zu verlangen, solange sie für die
Veranlagung des Steuerpflichtigen von Bedeutung sein können, nicht
ausschliesslich dessen Geschäftspartner betreffen und keinen unzumutbaren
Aufwand bedingen" (BGE 120 Ib 417 E.1c S. 423).
3.4 Das geltende Bundessteuerrecht regelt die Mitwirkungspflicht wie erwähnt
in Art. 126 DBG. Das Bundesgericht hat zur Tragweite dieser Bestimmung in
einem Urteil aus dem Jahr 1999 Stellung genommen (Urteil 2A.41/1997 vom 11.
Januar 1999, in: StR 54, 353 ff.). Die betreffende Beschwerdeführerin hatte
geltend gemacht, die Bestimmungen des neuen Rechts (DBG) seien anders
formuliert als Art. 89 BdBSt und sähen keine derart weitgehenden
Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen mehr vor.
Das Bundesgericht erwog, es treffe zu, dass Art. 126 DBG weniger ausführlich
formuliert sei als Art. 89 BdBSt; insbesondere werde dort nicht im Einzelnen
ausgeführt, welche Auskünfte der Steuerpflichtige zu erteilen habe und welche
Bescheinigungen von ihm verlangt werden können. Der Gesetzgeber habe damit
aber nur den Gesetzestext vereinfachen und nicht geringere Anforderungen an
die Mitwirkungspflichten stellen wollen, was sich klar aus der
bundesrätlichen Botschaft ergebe. Zu einer Lockerung der Bestimmungen über
die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen habe denn auch kein Anlass
bestanden. Im Übrigen sei die bisherige Auslegung von Art. 89 Abs. 2 BdBSt
durch den Wortlaut von Art. 126 DBG durchaus gedeckt (Urteil 2A.41/1997,
a.a.O., E. 3b, mit Hinweisen auf die Materialien).
3.5 Nach der dargestellten Rechtslage kann also die Veranlagungsbehörde vom
Steuerpflichtigen sowohl nach geltendem Bundessteuer- als auch nach
Steuerharmonisierungsrecht alle Auskünfte und Unterlagen verlangen, die für
seine Veranlagung von Bedeutung sein können, vorausgesetzt, dass sie nicht
ausschliesslich seine(n) Geschäftspartner betreffen und dass sie keinen
unzumutbaren Aufwand bedingen. Soweit die kantonale Bestimmung die
Vorlegungs- und Auskunftspflicht demgegenüber auf Unterlagen und Auskünfte
beschränkt, die "für die Besteuerung notwendig" sind (vgl. Art. 134 StG/VS),
widerspricht sie den harmonisierungsrechtlichen Vorgaben, und es findet
insoweit Art. 42 Abs. 2 StHG direkt Anwendung (oben E. 3.2).
4.
In Anwendung dieser Grundsätze ist die hier umstrittene Aufforderung an den
Beschwerdegegner, bestimmte Bankbescheinigungen beizubringen, nicht zu
beanstanden:
4.1 Die Vorinstanz bezweifelt zu Unrecht, dass die einverlangten Unterlagen an
sich für die Veranlagung des Beschwerdegegners von Bedeutung sein können.
Denn es ging darum abzuklären, ob die in den Lückenjahren 2001 und 2002 von
der Y.________ AG ausgerichteten Zahlungen ausserordentlichen Charakter haben
oder nicht (und damit gesondert steuerlich zu erfassen waren) bzw. ob die in
den Geschäftsjahren 2001, 2002 und 2003 von der Y.________ AG ausgerichteten
Zahlungen ordnungsgemäss deklariert wurden. Anhand der mit der
Steuererklärung eingereichten Unterlagen waren diese Fragen nicht
abschliessend überprüfbar. Dabei ist unbestritten, dass es um die
Einschätzung bzw. die ausserordentlichen Einkünfte des Beschwerdegegners
selbst geht und nicht etwa um diejenigen seiner Geschäftspartner.
4.2 Weiter hat die Vorinstanz zu Recht den Aufwand für das Erstellen der
Bescheinigungen als zumutbar beurteilt. Weder für den Beschwerdegegner
selber, der schriftlich an die Bank hätte gelangen sollen, noch für die Bank,
welche die detaillierten Kontoauszüge über drei Jahre auszustellen hätte,
wäre dies mit unverhältnismässigem Aufwand verbunden.
4.3 Soweit die Vorinstanz eine Güterabwägung vornimmt und den Schutz der
Privatsphäre des Steuerpflichtigen höher gewichtet als das Interesse des
Staates an der umstrittenen "Kontrollmassnahme", übersieht sie, dass es sich
hier nicht um eine "reine Kontrolle" handelt. Aber selbst wenn dem so wäre,
würden Stichproben nach dem "Kontrollprinzip" auf einem hinreichenden
öffentlichen Interesse beruhen, nämlich, um den gesetzmässigen Steuervollzug
sicherzustellen (Markus Berger, Voraussetzungen und Anfechtung der
Ermessensveranlagung, in: ASA 75, 185 ff., S. 190 f.). Zu diesem Zweck müssen
Kontrollmassnahmen auch zulässig sein, ohne dass berechtigte Zweifel an der
richtigen oder vollständigen Sachverhaltsdarstellung vorliegen (vgl. BGE 120
Ib 417 E. 1a S. 421). Vorliegend ging es bei der Abklärung zudem auch darum,
allfällige ausserordentliche Einkünfte in den Lückenjahren 2001 und 2002
festzustellen.
Sind die Voraussetzungen für ein Auskunftsbegehren erfüllt, so erübrigt sich
in der Regel eine Güterabwägung und ist der behördlichen Aufforderung ohne
Weiteres zu entsprechen. Der Steuerpflichtige hat nicht aus seiner
naturgemäss einseitigen Optik heraus zu entscheiden, ob ihm eine behördliche
Auflage passt oder nicht. Aus Art. 6 EMRK kann er nichts zu seinen Gunsten
ableiten, denn diese Garantien, namentlich das Aussageverweigerungsrecht,
beziehen sich nicht auf das ordentliche Steuerverfahren (BGE 132 I 140 E. 2
S. 145 f.; Urteil 2A.480/2005 vom 23. Februar 2006, E. 2.2, in: StR 61, 372
S. 373 f., je mit Hinweisen). Was schliesslich den Schutz der Privatsphäre
anbelangt, wird dieser durch das strenge Steuergeheimnis hinreichend
gewährleistet (vgl. Art. 120 StG/VS; Art. 39 Abs. 1 StHG; Art. 110 DBG).
5.
Der Steuerpflichtige, der einer aufgrund des Steuergesetzes getroffenen
Anordnung trotz persönlicher Mahnung schuldhaft nicht nachkommt, insbesondere
eine Auskunfts- oder Bescheinigungspflicht nicht erfüllt, wird mit Busse bis
zu Fr. 1000.--, in schweren Fällen oder bei Rückfall bis zu Fr. 10'000.--,
bestraft (Art. 202 StG/VS; vgl. auch Art. 55 StHG).
Der Beschwerdegegner wurde mehrfach gemahnt und auf die Ungehorsamsfolgen
aufmerksam gemacht. Die verfügte Busse von Fr. 500.-- ist nicht zu
beanstanden.
6.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird gutgeheissen und das angefochtene
Urteil, das sich als rechtsfehlerhaft erweist, wird aufgehoben. Die Sache ist
zu neuer Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen (vgl. Art. 73 Abs. 3
StHG).
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen
Verfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung
mit Art. 153 und Art. 153a OG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet
(Art. 159 OG).
Das Bundesgericht erkennt:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird gutgeheissen und der angefochtene
Entscheid aufgehoben. Die Angelegenheit wird zu neuem Entscheid an den
Einzelrichter des Kantonsgerichts des Kantons Wallis zurückgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 1'000.-- wird dem Beschwerdegegner auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Kantonsgericht des Kantons Wallis,
Einzelrichter, sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich
mitgeteilt.
Lausanne, 14. Februar 2007
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: