II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2A.37/2006
Zurück zum Index II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2006
Retour à l'indice II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2006
{T 0/2}
2A.37/2006/fco
Urteil vom 1. September 2006
II. Öffentlichrechtliche Abteilung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Wurzburger, Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Gerichtsschreiber Wyssmann.
X. ________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Fürsprecher Dr. Rudolf Steiner,
gegen
Steueramt des Kantons Solothurn,
Schanzmühle, Werkhofstrasse 29c, 4509 Solothurn,
Kantonales Steuergericht Solothurn,
Centralhof, Bielstrasse 9, 4502 Solothurn.
Direkte Bundessteuer und Staatssteuer 2002,
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen das Urteil
des Kantonalen Steuergerichts Solothurn
vom 26. September 2005.
Sachverhalt:
A.
X. ________ lebt seit 1995 mit seiner Partnerin, A.________, zusammen. Sie
haben eine gemeinsame Tochter, B.________, geb. am 27. September 2000. Gemäss
Konkubinatsvertrag vom Dezember 2000 bezahlt X.________ seiner Partnerin für
die Haushaltsführung monatlich Fr. 500.-- und für die Tochter B.________
monatlich Fr. 1'500.--. Im gleichen Haushalt lebt auch sein Sohn aus früherer
Ehe, C.________.
In der Steuererklärung 2002 machte X.________ einen Abzug für die
Unterhaltsbeiträge für die Tochter B.________ in der Höhe von Fr. 18'000.--
sowie Kinderbetreuungskosten für die Tochter B.________ und den Sohn
C.________ von je Fr. 2'000.-- geltend.
Die Veranlagungsbehörde anerkannte die geltend gemachten Unterhaltsbeiträge
und die Kinderbetreuungskosten nicht. Eine Einsprache wies sie am 4. März
2004 ab. Sie erwog, bei unverheirateten, im gemeinsamen Haushalt lebenden
Eltern könnten die von einem Elternteil geleisteten Unterhaltsbeiträge für
das gemeinsame Kind nur anerkannt werden, wenn der entsprechende
Unterhaltsvertrag durch die Vormundschaftsbehörde genehmigt worden sei. Das
sei hier nicht der Fall. Auch die Abzüge für Kinderbetreuungskosten seien
nicht zulässig, da die elterliche Sorge für die Tochter B.________ der Mutter
des Kindes obliege und der Sohn C.________ am Ende der Steuerperiode das 17.
Altersjahr bereits erreicht habe.
B.
Gegen den Einspracheentscheid führte der Steuerpflichtige Rekurs beim
Steuergericht des Kantons Solothurn. Dieses nahm die Eingabe als Beschwerde
für die direkte Bundessteuer und als Rekurs betreffend die Staatssteuer
entgegen. Mit Entscheid vom 26. September 2005 wies das Steuergericht Rekurs
und Beschwerde ab.
C.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde vom 20. Januar 2006 beantragt der
Steuerpflichtige, der Entscheid des Steuergerichts des Kantons Solothurn vom
26. September 2005 sei aufzuheben und es sei ihm der Abzug des
Unterhaltsbeitrages für die Tochter B.________ in der Höhe von Fr. 18'000.-
für die direkte Bundessteuer und die Staatssteuer zu gewähren. Nicht mehr
geltend gemacht wird der Abzug für die Kosten der Kinderbetreuung.
Das Steueramt des Kantons Solothurn und das Steuergericht des Kantons
Solothurn beantragen, die Beschwerde sei abzuweisen, soweit darauf
einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf Antrag
und Stellungnahme zum konkreten Fall und beschränkte sich auf allgemeine
Bemerkungen.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Hinsichtlich der direkten Bundessteuer und der Staatsteuer steht gegen den
Entscheid des kantonalen Steuergerichts die Verwaltungsgerichtsbeschwerde
offen (Art. 146 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14.
Dezember 1990, DBG, SR 642.11; Art. 73 des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14.
Dezember 1990, StHG, SR 642.14). Es kann mit der Beschwerde die Verletzung
von Bundesrecht gerügt werden (Art. 104 lit. a OG). Im Falle der Staatssteuer
kann das Bundesgericht bei Gutheissung der Beschwerde den angefochtenen
Entscheid allerdings nur kassieren, nicht an Stelle der kantonalen Behörde
neu entscheiden (Art. 73 Abs. 3 StHG). Für die direkte Bundessteuer ist Art.
114 OG zu beachten. Danach kann das Bundesgericht in der Sache entscheiden
und gegebenenfalls auch über die Anträge der Parteien hinausgehen
(ausführlich dazu BGE 130 II 509 E. 8.3, 131 II 553 E. 4.2). An die
Sachverhaltsfeststellung im angefochtenen Entscheid ist das Bundesgericht
nach Art. 105 Abs. 2 OG gebunden, wenn - wie hier - eine richterliche Behörde
als Vorinstanz entschieden hat.
I. Direkte Bundessteuer
2.
Der Sachverhalt, wie er im angefochtenen Entscheid dargestellt und in der
Verwaltungsgerichtsbeschwerde zum Teil ergänzt worden ist, ist unbestritten.
Danach lebt der Beschwerdeführer seit 1995 mit A.________ im Konkubinat. Am
27. September 2000 wurde die gemeinsame Tochter B.________ geboren. Die
Vaterschaftsanerkennung für die Tochter B.________ wurde bereits vor deren
Geburt beglaubigt. Die elterliche Sorge obliegt der Mutter. Gemäss
Konkubinatsvertrag vom Dezember 2000 hat der Beschwerdeführer seiner
Partnerin für die Tochter einen monatlichen Unterhaltsbeitrag von
Fr. 1'500.-- zu bezahlen. Dieser Konkubinatsvertrag wurde durch die
Vormundschaftsbehörde am 13. August 2004 genehmigt. Die Bestätigung der
Vormundschaftsbehörde wurde dem Steuergericht am 30. August 2004 eingereicht.
Das kantonale Steueramt bestritt auch nicht, dass die Mutter des Kindes die
vom Beschwerdeführer für die gemeinsame Tochter bezahlten Unterhaltsbeiträge
als Einkommen versteuert. Insoweit ist der Sachverhalt durch den
angefochtenen Entscheid und die Parteivorbringen erhärtet und für das
Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 2 OG).
Streitig ist einzig, ob die vom Beschwerdeführer im Jahre 2002 für die
gemeinsame Tochter bezahlten Unterhaltsbeiträge von seinen Einkünften
abzuziehen sind.
3.
3.1 Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG werden von den Einkünften abgezogen:
c. Die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich
getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil
für die unter dessen elterlicher Gewalt stehenden Kinder, nicht jedoch
Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder
Unterstützungspflichten.
Die Vorinstanz verweigerte den Abzug für die vom Beschwerdeführer an den
Unterhalt der gemeinsamen Tochter B.________ bezahlten Unterhaltsbeiträge von
den Einkünften. Sie erwog, dass der Beschwerdeführer und seine
Lebenspartnerin durch ihr Zusammenleben die elterliche Sorge über die
gemeinsame Tochter B.________ faktisch gemeinsam ausüben. Unter diesen
Umständen könnten Aufwendungen für den Unterhalt der Familie wie bei
verheirateten Ehegatten im System der Familienbesteuerung vom steuerbaren
Einkommen nicht abgezogen werden. Die Vorinstanz beruft sich hierfür auf das
Kreisschreiben Nr. 7 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 20. Januar 2000
(ASA 68 S. 570). Sie verwarf auch das Argument der Einsprachebehörde, welche
für die Abzugsfähigkeit der fraglichen Unterhaltsbeiträge auf das Kriterium
eines von der Vormundschaftsbehörde genehmigten Unterhaltsvertrages abstellen
will.
3.2 Von den Einkünften werden gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG u.a.
abgezogen: "die Unterhaltsbeiträge ... an einen Elternteil für die unter
dessen elterlicher Gewalt stehenden Kinder". Der Begriff "elterliche Gewalt"
- seit 1. Januar 2000 "elterliche Sorge" - ist ein zivilrechtlicher (vgl.
Art. 296 ff. ZGB). Das Steuerrecht knüpft hier an die zivilrechtlichen
Bestimmungen an, schafft also keine Disparitäten. Die Eltern des Kindes
B.________ üben daher die elterliche Sorge nicht gemeinsam aus; diese obliegt
vielmehr ausschliesslich der Mutter. Das hat die kantonale Steuerverwaltung
zu Recht hervorgehoben. Der Gesetzeswortlaut ist in dieser Beziehung klar und
nicht interpretationsbedürftig. Die Vorschrift nimmt auch nicht Rücksicht auf
das Haushaltsverhältnis, das heisst, es ist unerheblich ob die Eltern im
gemeinsamen Haushalt leben oder nicht. Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG, wonach die
Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlicher
Gewalt stehenden Kindern abgezogen werden können, kommt daher zur Anwendung.
Das Kreisschreiben Nr. 7 vom 20. Januar 2000, auf welches sich das
Steuergericht beruft, lässt keinen anderen Schluss zu. Dieses findet auf
Fälle wie den vorliegenden keine Anwendung. Das Kreisschreiben regelt nur den
Fall, wo die elterliche Sorge auf die unverheirateten Eltern gemeinsam
übertragen wird, wie das seit der Änderung des Zivilrechts durch das
Bundesgesetz vom 26. Juni 1998 möglich ist (vgl. Art. 298a ZGB). Für diesen
Fall sieht das Kreisschreiben vor, dass kein Abzug und auch keine Besteuerung
der Unterhaltsbeiträge zu erfolgen habe (Kreisschreiben, a.a.O., Ziff. 3/I).
Diese Lösung ist zwar kritisiert worden. Es wird geltend gemacht, dass auch
in diesem Fall der Abzug beim verpflichteten Elternteil und die Besteuerung
beim berechtigten Elternteil zu erfolgen habe (vgl. Peter Locher, Kommentar
zum DBG, N 45 zu Art. 33 DBG). Zu dieser Kritik ist hier indessen nicht
Stellung zu nehmen, nachdem das Kreisschreiben nur den Fall betrifft, wo die
elterliche Sorge den beiden Eltern gemeinsam zusteht.
Mit der von der Vorinstanz vertretenen Begründung, dass die nicht
verheirateten Eltern einen gemeinsamen Haushalt führen, kann dem
Beschwerdeführer der Abzug der gemachte Kinderunterhaltsbeiträge daher nicht
verwehrt werden.
3.3 Zu prüfen bleibt die von der Einsprachebehörde gegebene Begründung. Diese
verlangte für die Anerkennung der Abzugsfähigkeit der vorliegend bezahlten
Kinderunterhaltsbeiträge, dass der Beschwerdeführer eine schriftliche und von
der Vormundschaftsbehörde genehmigte Abmachung der Eltern vorlege.
Die Abzugsfähigkeit von Unterhaltsbeiträgen für minderjährige Kinder gilt nur
für Unterhaltsbeiträge, die familienrechtlich geschuldet sind, und nicht für
freiwillige Beiträge (s. auch Locher, a.a.O., N 44 zu Art. 33 DBG). Hat ein
Vater nach Art. 260 ff. ZGB sein Kind anerkannt, so ist er gemäss Art. 276
zum Unterhalt verpflichtet. Die Höhe der Unterhaltsbeiträge können in einem
gerichtlichen Urteil oder in einer Vereinbarung festgelegt werden. Für das
Kind ist der Unterhaltsvertrag allerdings erst verbindlich und durchsetzbar,
wenn er durch die Vormundschaftsbehörde rechtskräftig genehmigt worden ist
(Art. 287 Abs. 1 ZGB; BGE 126 III 49 E.3a/cc S. 57 f.; vgl. Hegnauer, Berner
Kommentar, N 69 ff. zu Art. 287/288 ZGB). In der Regel werden
Unterhaltsbeiträge aufgrund einer schriftlichen Vereinbarung bezahlt. Ein
Teil der Doktrin vertritt die Auffassung, dass auch Unterhaltsbeiträge, die
ohne solche Vereinbarung geleistet werden, beim Verpflichteten abziehbar und
beim Empfänger steuerbar sind (Locher, a.a.O., N 28 zu Art. 35 DBG;
Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, N 58 zu Art. 23 und N 53 zu
Art. 33 DBG; so wohl auch Gerhard Hauser, Zu den steuerlichen Folgen des
neuen Scheidungsrechts, insbesondere zur gemeinsamen elterlichen Sorge, ASA
68 S. 359). Nach anderer Ansicht braucht es hingegen einen genehmigten
Vertrag, müsste doch sonst von fiktiven Beiträgen ausgegangen werden
(Bosshard/ Bosshard/Lüdin, Sozialabzüge und Steuertarife im schweizerischen
Steuerrecht, Zürich 2000, S. 151 f.). Diese Frage muss hier nicht definitiv
entschieden werden, weil die Beschwerde bereits aus einem anderen Grund
gutzuheissen ist.
3.4 Der Beschwerdeführer legte im Verfahren vor dem Steuergericht einen
Konkubinatsvertrag vom Dezember 2000 vor, der auch die Unterhaltspflicht
gegenüber seiner von ihm anerkannten Tochter regelt und der in diesem Punkt
von der Vormundschaftsbehörde genehmigt worden ist. Unbegründet ist der
Einwand der Steuerverwaltung, dass die Genehmigung durch die
Vormundschaftsbehörde erst am 13. August 2004 erfolgte und keine Auswirkungen
für die Steuerveranlagung 2002 haben könne. Mit der Rechtskraft der
Genehmigung wurde diese Vereinbarung auch für das Kind verbindlich und zwar
rückwirkend auf den Zeitpunkt des Abschlusses (BGE 126 III 49 E. 3a/cc S. 58;
Hegnauer, a.a.O., N 73 zu Art. 287/288 ZGB). Die von der
Vormundschaftsbehörde genehmigte Unterhaltsvereinbarung muss daher
berücksichtigt werden. Die vom Beschwerdeführer für die gemeinsame Tochter
bezahlten Unterhaltsbeiträge sind somit von seinen Einkünften abzuziehen. Die
Beschwerde ist hinsichtlich der direkten Bundessteuer gutzuheissen.
II. Staatssteuer
4.
§ 41 Abs. 1 lit. f des Steuergesetzes des Kantons Solothurn vom 1. Dezember
1985 (StG/SO), in der Fassung vom 30. Juni 1999, regelt die Voraussetzungen
für den Abzug für die Unterhaltsbeiträge an den anderen Elternteil für die
unter dessen elterlicher Sorge stehenden Kinder gleich wie das
Steuerharmonisierungsgesetz (Art. 9 Abs. 2 lit. c StHG). Die beiden
Vorschriften sind zudem mit der Vorschrift für die direkte Bundessteuer (Art.
33 Abs. 1 lit. c DBG) praktisch identisch. Bei dieser gesetzlichen
Ausgangslage rechtfertigt es sich nicht, der Bestimmung in Art. 9 Abs. 2 lit.
c StHG einen anderen Sinn beizulegen als der entsprechenden
bundessteuerrechtlichen Vorschrift des Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG. Etwas
anderes liesse sich mit dem Harmonisierungsauftrag (Art. 129 Abs. 1 und 2 BV)
nicht vereinbaren. Die Unterhaltszahlungen sind daher auch für die
Staatssteuer zu anerkennen. Die Beschwerde ist hinsichtlich der Staatssteuer
begründet.
5.
Nach dem Gesagten ist die Verwaltungsgerichtsbeschwerde hinsichtlich der
direkten Bundessteuer und der Staatssteuer gutzuheissen. Der angefochtene
Entscheid ist aufzuheben und die Sache zu neuem Entscheid an die Vorinstanz
zurückzuweisen (Art. 114 Abs. 2 OG; Art. 73 Abs. 3 StHG).
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens sind dem Kanton Solothurn,
welcher unterliegt, aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 OG). Dieser hat den
Beschwerdeführer für das bundesgerichtliche Verfahren zudem angemessen zu
entschädigen (Art. 159 Abs. 1 und 2 OG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird hinsichtlich der direkten Bundessteuer
gutgeheissen, der angefochtene Entscheid des Steuergerichts des Kantons
Solothurn vom 26. September 2005 aufgehoben und die Sache zu neuem Entscheid
an die Vorinstanz zurückgewiesen.
2.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird hinsichtlich der Staatssteuer
gutgeheissen, der angefochtene Entscheid des Steuergerichts des Kantons
Solothurn vom 26. September 2005 aufgehoben und die Sache zu neuem Entscheid
an die Vorinstanz zurückgewiesen.
3.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 1'500.-- wird dem Kanton Solothurn auferlegt.
4.
Der Kanton Solothurn hat den Beschwerdeführer für das bundesgerichtliche
Verfahren mit Fr. 1'500.-- zu entschädigen.
5.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem Steueramt des Kantons Solothurn,
dem Kantonalen Steuergericht Solothurn sowie der Eidgenössischen
Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 1. September 2006
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: