Sozialrechtliche Abteilungen H 304/2003
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H 304/03 Urteil vom 6. Januar 2005 II. Kammer Präsident Borella, Bundesrichter Schön und Frésard; Gerichtsschreiber Flückiger Z.________, 1921, Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Urs Bölsterli, Asylstrasse 77, 8032 Zürich, gegen Ausgleichskasse des Kantons Zürich, Röntgenstrasse 17, 8005 Zürich, Beschwerdegegnerin Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, Winterthur (Entscheid vom 19. September 2003) Sachverhalt: A. Mit Verfügungen vom 11. November 1991 verpflichtete die Ausgleichskasse des Kantons Zürich Z.________ zur Bezahlung von AHV/ IV/EO-Beiträgen auf Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit für die Jahre 1988 und 1989 in Höhe von je Fr. 518'417.40 (einschliesslich Verwaltungskosten), basierend auf einem durchschnittlichen jährlichen Einkommen von Fr. 5'415'765.- und einem im Betrieb investierten Eigenkapital von Fr. 15'000.-. Das durchschnittliche Einkommen setzte sich zusammen aus einem beim Verkauf einer Liegenschaft im Jahr 1986 erzielten Gewinn von Fr. 10'851'420.-, übrigem Einkommen von 1986 und einem Verlust von 1985. Auf Beschwerde hin bestätigte die damalige AHV-Rekurskommission des Kantons Zürich am 10. März 1994 die Beitragspflichtigkeit des Liegenschaftsgewinns, wies die Sache jedoch zur Neufestsetzung des Eigenkapitals an die Ausgleichskasse zurück. Die dagegen erhobene Verwaltungsgerichtsbeschwerde wies das Eidgenössische Versicherungsgericht ab (Urteil vom 13. Dezember 1994 [H 110/94]). Neue Verfügungen vom 20. April 1995 hob das Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich mit Entscheid vom 13. Oktober 1995 wiederum auf und wies die Sache nochmals an die Ausgleichskasse zurück, damit diese ergänzende Abklärungen treffe und das Eigenkapital neu bestimme. Mit Verfügungen vom 6. April 2000 setzte die Ausgleichskasse die umstrittenen Beiträge neu fest. Dabei wurden das durchschnittliche Einkommen und das Eigenkapital ebenso beziffert wie in den ursprünglichen Verfügungen vom 11. November 1991. Zur Begründung machte die Kasse geltend (Schreiben vom 24. Februar 2000), auf Grund einer korrigierten Steuermeldung vom 30. April 1996 seien die während der Jahre 1985 und 1986 (bis zur Veräusserung) angefallenen Nettomieterträge auf der erwähnten Liegenschaft in die Berechnung einzubeziehen. Damit ergäben sich auch nach Abzug des Zinses auf dem nunmehr mit Fr. 1'726'000.- bezifferten Eigenkapital höhere Beiträge als die ursprünglich festgesetzten. Wegen zwischenzeitlich eingetretener Verwirkung sei der Bezug der Beiträge jedoch auf den bereits verfügten Umfang beschränkt. B. In teilweiser Gutheissung der dagegen erhobenen Beschwerde hob das Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich die Verfügungen vom 6. April 2000 auf und wies die Sache an die Ausgleichskasse zurück, damit diese nach erfolgter Abklärung im Sinne der Erwägungen über die persönlichen Beiträge des Beschwerdeführers für die Jahre 1988 und 1989 neu verfüge (Entscheid vom 19. September 2003). In den Erwägungen hielt das Gericht fest, die Ausgleichskasse habe gestützt auf die rektifizierte Steuermeldung zu Recht eine Neubestimmung des massgebenden Erwerbseinkommens (unter Einbezug der Mieterträge) vorgenommen; es bestehe jedoch nach wie vor keine hinreichende Grundlage für die Festsetzung des im Betrieb investierten Eigenkapitals. C. Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde lässt Z.________ das Rechtsbegehren stellen, es sei der kantonale Entscheid aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung und Festsetzung seiner persönlichen Beiträge für die Beitragsjahre 1988 und 1989 an die Vorinstanz zurückzuweisen. Die Ausgleichskasse des Kantons Zürich - unter Hinweis auf ihre Stellungnahme im kantonalen Verfahren - und das Bundesamt für Sozialversicherung verzichten auf eine Vernehmlassung. Das Eidg. Versicherungsgericht zieht in Erwägung: 1. Da keine Versicherungsleistungen streitig sind, hat das Eidgenössische Versicherungsgericht nur zu prüfen, ob der vorinstanzliche Entscheid Bundesrecht verletzt, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, oder ob der rechtserhebliche Sachverhalt offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt worden ist (Art. 132 in Verbindung mit Art. 104 lit. a und b sowie Art. 105 Abs. 2 OG). Ferner ist Art. 114 Abs. 1 OG zu beachten, wonach das Eidgenössische Versicherungsgericht in Abgabestreitigkeiten an die Parteibegehren nicht gebunden ist, wenn es im Prozess um die Verletzung von Bundesrecht oder um die unrichtige oder unvollständige Feststellung des Sachverhalts geht. 2. Streitig und zu prüfen sind die vom Beschwerdeführer auf Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zu entrichtenden AHV/IV/EO-Beiträge der Jahre 1988 und 1989. Weil in zeitlicher Hinsicht grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend sind, die bei der Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden Tatbestandes Geltung haben (BGE 127 V 467 Erw. 1), hat die Beurteilung gestützt auf die damals gültig gewesenen Normen zu erfolgen, insbesondere Art. 9 AHVG und die Art. 17 ff. AHVV (in der bis 31. Dezember 1994 gültig gewesenen Fassung). Danach sind die Beiträge vom reinen Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit in der Regel für eine mit dem geraden Kalenderjahr beginnende Beitragsperiode von zwei Jahren festzusetzen (Art. 22 Abs. 1 AHVV). Der Jahresbeitrag wird dabei auf Grund des durchschnittlichen Erwerbseinkommens einer zweijährigen Berechnungsperiode bemessen, welche das zweit- und drittletzte Jahr vor der Beitragsperiode umfasst (Art. 22 Abs. 2 AHVV). Die Beiträge der Periode 1988/89 bestimmen sich somit ausgehend vom durchschnittlichen Einkommen der Jahre 1985 und 1986, was denn auch unbestritten ist. 3. 3.1 In formellrechtlicher Hinsicht ist zu beachten, dass die streitigen Beiträge bereits Gegenstand zweier Beschwerdeverfahren bildeten. Diese wurden durch das Urteil des Eidgenössischen Versicherungsgerichts vom 13. Dezember 1994 und den Entscheid des kantonalen Gerichts vom 13. Oktober 1995 rechtskräftig beendet, wobei jeweils eine Rückweisung an die Verwaltung erfolgte. Anfechtbar ist grundsätzlich nur das Dispositiv, nicht aber die Begründung eines Entscheides. Verweist indessen das Dispositiv eines Rückweisungsentscheides ausdrücklich auf die Erwägungen, werden diese zu dessen Bestandteil und haben, soweit sie zum Streitgegenstand gehören, an der formellen Rechtskraft teil. Dementsprechend sind die Motive, auf die das Dispositiv verweist, für die Behörde, an welche die Sache zurückgewiesen wird, verbindlich (BGE 120 V 237 Erw. 1a, 117 V 241 Erw. 2a). Bezüglich der Bundesrechtspflege bestimmt dies das Gesetz für Zivil- und Strafsachen ausdrücklich (Art. 66 OG, Art. 277ter BStP), doch gilt der Grundsatz ebenfalls, wenn über eine verwaltungsrechtliche Streitigkeit zu befinden ist (BGE 117 V 241 Erw. 2a mit Hinweisen). Die genannten Bestimmungen beruhen auf dem Gedanken, dass die betreffende Rechtsfrage für den konkreten Streitfall als endgültig entschieden zu gelten hat, wie dies bei einem letztinstanzlichen Endurteil der Fall ist. Wird der neue Entscheid der unteren Instanz wiederum weitergezogen, so ist das Eidgenössische Versicherungsgericht an die Erwägungen gebunden, mit denen es die Rückweisung begründet hat (RKUV 1999 Nr. U 331 S. 127 Erw. 2 mit Hinweisen). 3.2 Der Beschwerdeführer hatte die ursprünglichen Verfügungen vom 11. November 1991 vollumfänglich angefochten und verlangt, diese seien aufzuheben und es sei festzustellen, dass er für die Beitragsjahre 1988 und 1989 keine Beiträge schulde. Die kantonale Rekurskommission hielt in ihrem Entscheid vom 10. März 1994 fest, die Ausgleichskasse habe die aus dem Verkauf der Liegenschaft zugeflossenen Einkünfte zu Recht als Einkommen erfasst, und in masslicher Hinsicht sei auf den in der Steuermeldung festgesetzten Betrag abzustellen. Diesbezüglich beurteilte sie die Beschwerde somit als unbegründet. Demgegenüber wies sie die Sache zur Neufestsetzung des Eigenkapitals an die Ausgleichskasse zurück und hiess die Beschwerde insoweit teilweise gut. Letztinstanzlich verlangte der Beschwerdeführer damals ebenfalls die Aufhebung des angefochtenen Entscheids und die Feststellung, dass er für die Beitragsjahre 1988 und 1989 keine Beiträge schulde. Er wandte sich somit nicht nur gegen die Rückweisung der Sache an die Verwaltung als solche, sondern auch gegen die damit verbundene Weisung, die Neubeurteilung habe sich auf die Höhe des Eigenkapitals zu beschränken, während das durchschnittliche Einkommen gestützt auf die Steuermeldung korrekt ermittelt worden sei. Der Anfechtungs- und Streitgegenstand des damaligen letztinstanzlichen Verfahrens umfasste damit auch diese Beschränkung des neu zu überprüfenden Sachverhalts (Urteil S. vom 18. Februar 2003, U 287/02, Erw. 2.3). Indem das Eidgenössische Versicherungsgericht die Verwaltungsgerichtsbeschwerde abwies, bestätigte es die entsprechende Anweisung der Vorinstanz an die Verwaltung. Dieser war es deshalb verwehrt, das durchschnittliche Erwerbseinkommen neu festzusetzen. Wenn die Vorinstanz stattdessen argumentiert, das Durchschnittseinkommen 1985/86 sei nur ein Teilfaktor für die Berechnung der Beiträge der Jahre 1988 und 1989, übersieht sie, dass, wie dargelegt, die Motive eines Rückweisungsentscheides, mit Einschluss einer Beschränkung der neu festzusetzenden Faktoren, im Falle einer entsprechenden Grundlage im Dispositiv verbindlich sind. Das Dispositiv des Urteils vom 10. März 1994 enthielt insofern einen Verweis auf die Erwägungen, als die Verwaltung in Ziffer 2 angewiesen wurde, im Sinne von Erwägung II.4b vorzugehen. Unter diesen Umständen bleibt kein Raum für eine erneute Prüfung des der Beitragsberechnung zu Grunde zu legenden durchschnittlichen Einkommens. Im Ergebnis sind damit die hier streitigen Verfügungen vom 6. April 2000, welche das durchschnittliche beitragspflichtige Einkommen auf Fr. 5'415'765.- beziffern, in diesem Punkt korrekt. Die Ausgleichskasse wird im Rahmen der noch vorzunehmenden definitiven Beitragsfestsetzung von diesem Betrag auszugehen haben. 4. Zu prüfen bleibt die Höhe des im Betrieb investierten Eigenkapitals. Massgebend ist diesbezüglich der erste Tag nach Ablauf der Bemessungsperiode (BGE 109 V 162), vorliegend also der 1. Januar 1987. 4.1 Nach Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG (in der während der streitigen Beitragsjahre 1988 und 1989, gültig gewesenen und deshalb vorliegend anwendbaren [vgl. BGE 127 V 467 Erw. 1] Fassung) wird das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit ermittelt, indem vom hiedurch erzielten Roheinkommen u.a. ein Zins des im Betrieb arbeitenden eigenen Kapitals abgezogen wird. Der Zins beträgt 5%; das Eigenkapital wird nach den Vorschriften über die direkte Bundessteuer bewertet und auf die nächsten Fr. 1000.- aufgerundet (Art. 18 Abs. 2 AHVV in der hier anwendbaren, am 1. Januar 1986 in Kraft getretenen Fassung). 4.2 Der Beschwerdeführer hatte die fragliche Liegenschaft am 23. April 1986 verkauft. Wie die AHV-Rekurskommission in ihrem Entscheid vom 10. März 1994 feststellte, handelte es sich dabei spätestens im Zeitpunkt des Verkaufs um Geschäftsvermögen. Nach der Rechtsprechung ist in dieser Konstellation auch während des Zeitraums zwischen der Veräusserung einer Liegenschaft und der Reinvestition des Erlöses in Grundbesitz Eigenkapital im Sinne von Art. 18 Abs. 2 AHVV vorhanden (ZAK 1983 S. 384). Dessen Höhe bemisst sich auf Grund des nach den Vorschriften über die direkte Bundessteuer ermittelten Wertes der Liegenschaft vor der Veräusserung (ZAK 1987 S. 425 Erw. 6a). 4.3 Nach Art. 23 Abs. 1 AHVV obliegt es in der Regel den Steuerbehörden, das für die Berechnung der Beiträge Selbstständigerwerbender massgebende Erwerbseinkommen auf Grund der rechtskräftigen Veranlagung für die direkte Bundessteuer und das im Betrieb investierte Eigenkapital auf Grund der entsprechenden rechtskräftigen kantonalen Veranlagung zu ermitteln. Die Angaben der Steuerbehörden hierüber sind für die Ausgleichskassen verbindlich (Art. 23 Abs. 4 AHVV). Nach der Rechtsprechung begründet jede rechtskräftige Steuerveranlagung die nur mit Tatsachen widerlegbare Vermutung, dass sie der Wirklichkeit entspreche. Da die Ausgleichskassen an die Angaben der Steuerbehörden gebunden sind und das Sozialversicherungsgericht grundsätzlich nur die Kassenverfügung auf ihre Gesetzmässigkeit zu überprüfen hat, darf das Gericht von rechtskräftigen Steuertaxationen bloss dann abweichen, wenn diese klar ausgewiesene Irrtümer enthalten, die ohne weiteres richtig gestellt werden können, oder wenn sachliche Umstände gewürdigt werden müssen, die steuerrechtlich belanglos, sozialversicherungsrechtlich aber bedeutsam sind. Blosse Zweifel an der Richtigkeit einer Steuertaxation genügen hiezu nicht; denn die ordentliche Einkommensermittlung obliegt den Steuerbehörden, in deren Aufgabenkreis das Sozialversicherungsgericht nicht mit eigenen Veranlagungsmassnahmen einzugreifen hat. Die selbstständigerwerbenden Versicherten haben demnach ihre Rechte, auch im Hinblick auf die AHV-rechtliche Beitragspflicht, in erster Linie im Steuerjustizverfahren zu wahren (BGE 110 V 86 Erw. 4 und 370 f., 106 V 130 Erw. 1, 102 V 30 Erw. 3a; AHI 1997 S. 25 Erw. 2b mit Hinweis). Ein Irrtum, welcher ein Abweichen von der Steuermeldung rechtfertigt, liegt bei Grundstücken des Geschäftsvermögens etwa dann vor, wenn die von der Steuerbehörde vorgenommene Schätzung gegen die einschlägigen Bewertungsnormen des Rechts der direkten Bundessteuer verstösst (BGE 98 V 91 f. Erw. 1 am Ende). 4.4 In der (rektifizierten) Steuermeldung vom 30. April 1996 wird das investierte Eigenkapital neu mit Fr. 1'726'000.- beziffert. Dieser Betrag ergibt sich aus dem Wert der Liegenschaft von Fr. 6'951'800.- (mit "Repartitionswert" bezeichnet) nach Abzug der Hypothek von Fr. 5'250'000.-, zuzüglich weitere Mittel von rund Fr. 24'000.-. Wie das Eidgenössische Versicherungsgericht bereits in seinem Urteil vom 13. Dezember 1994 festgehalten hat, ist für die Bewertung der Liegenschaft Art. 31 des bis Ende 1994 in Kraft gestandenen Beschlusses über die direkte Bundessteuer (BdBSt) zu beachten. Danach ist vom kantonalen Steuerwert (amtlicher Wert, Katasterwert) auszugehen, der mit dem von der Eidgenössischen Steuerverwaltung festgesetzten Korrekturkoeffizienten multipliziert wird, was den so genannten Repartitionswert ergibt (vgl. zum Ganzen Känzig, Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], 2. Auflage, I. Teil, Basel 1982, S. 725 ff., Rz. 3 zu Art. 31). In der Steuermeldung vom 30. April 1996 wird wohl ausdrücklich erklärt, beim Betrag von Fr. 6'951'800.- handle es sich um den Repartitionswert für die fragliche Liegenschaft. Nach Lage der Akten dürfte dies jedoch nicht zutreffen: Die AHV-Rekurskommission des Kantons Zürich erwog bereits in ihrem Entscheid vom 10. März 1994, es könne nicht auf den vom Beschwerdeführer (zusätzlich zum anerkannten Betrag von Fr. 24'000.-) geltend gemachten Wert von Fr. 6'951'000.- abgestellt werden, da es sich dabei um den von ihm gegenüber den Steuerbehörden angegebenen Anlage- bzw. Verkehrswert der Liegenschaft per 31. Dezember 1985 handle, welcher (wegen Nichtberücksichtigung des Fremdkapitals) nicht identisch sei mit dem Eigenkapital. Die Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich hatte in ihrem Entscheid vom 3. Juli 1991 festgehalten, die 1973 deklarierten Anlagekosten hätten sich auf Fr. 6'961'800.- belaufen. Der Beschwerdeführer seinerseits liess in der vorinstanzlichen Beschwerdeschrift beantragen, das Eigenkapital von Fr. 15'000.- sei um Fr. 9'289'000.- auf Fr. 9'304'000.- zu erhöhen. Zur Begründung brachte er vor, massgebend sei das Mittel von Verkehrs- und Ertragswert, reduziert um das Fremdkapital, wobei er sich zur Höhe dieser Beträge äusserte. Die Akten lassen unter diesen Umständen den zuverlässigen Schluss zu, dass der in der Steuermeldung vom 30. April 1996 genannte Liegenschaftswert nicht mit dem für die direkte Bundessteuer massgeblichen Repartitionswert übereinstimmen dürfte. Damit sind die von der Rechtsprechung entwickelten Voraussetzungen für ein Abweichen von der Steuermeldung erfüllt. Die Höhe des im Betrieb investierten Eigenkapitals kann unter diesen Umständen nach wie vor nicht zuverlässig beurteilt werden. Hiezu dürfte der Beizug der Steuerakten - allenfalls auch derjenigen des Kantons Zug, wie es der Beschwerdeführer beantragt hat - erforderlich sein. In dieser Konstellation erscheint es als sachgerecht, wenn die notwendigen Abklärungen durch die Vorinstanz vorgenommen werden. Dem Rechtsbegehren des Beschwerdeführers auf Rückweisung an das kantonale Gericht ist deshalb zu entsprechen. 5. Das Verfahren ist kostenpflichtig (Umkehrschluss aus Art. 134 OG), wobei die Gerichtskosten entsprechend dem umstrittenen Teil der Beiträge auf Fr. 4500.- festzusetzen sind. Der obsiegende Beschwerdeführer hat Anspruch auf eine Parteientschädigung (Art. 135 in Verbindung mit Art. 159 Abs. 2 OG). Demnach erkennt das Eidg. Versicherungsgericht: 1. In Gutheissung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde werden Ziffer 1 des Entscheids des Sozialversicherungsgerichts des Kantons Zürich vom 19. September 2003 und die Verfügungen der Ausgleichskasse des Kantons Zürich vom 6. April 2000 aufgehoben, und es wird die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen, damit sie im Sinne der Erwägungen verfahre. 2. Die Gerichtskosten von Fr. 4500.- werden der Ausgleichskasse des Kantons Zürich auferlegt. 3. Der geleistete Kostenvorschuss von Fr. 15'000.- wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet. 4. Die Ausgleichskasse des Kantons Zürich hat dem Beschwerdeführer für das Verfahren vor dem Eidgenössischen Versicherungsgericht eine Parteientschädigung von Fr. 2500.- (einschliesslich Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 5. Dieses Urteil wird den Parteien, dem Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich und dem Bundesamt für Sozialversicherung zugestellt. Luzern, 6. Januar 2005 Im Namen des Eidgenössischen Versicherungsgerichts Der Präsident der II. Kammer: Der Gerichtsschreiber: