II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2A.78/2002
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2A.78/2002 /bie
Urteil vom 30. Juli 2003
II. Öffentlichrechtliche Abteilung
Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin, Bundesrichter Merkli,
Gerichtsschreiber Wyssmann.
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Beschwerdeführerin,
gegen
X.________ S.A., Beschwerdegegnerin,
vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,
St. Jakobs-Strasse 25, 4002 Basel,
Eidgenössische Steuerrekurskommission,
Avenue Tissot 8, 1006 Lausanne.
Mehrwertsteuer (Steuerausnahme; Postregal; Beförderung von Brief- und
Paketpost),
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Eidgenössischen
Steuerrekurskommission vom
10. Januar 2002.
Sachverhalt:
A.
Die X.________ S.A. mit Sitz in P.________ ist ein Unternehmen der
Y.________, die sich auf die Eilbeförderung von Paketen und Briefen zwischen
den wichtigsten internationalen Geschäftszentren spezialisiert hat. Sie
bietet folgende Arten von Leistungen an:
a)Beförderung von Sendungen von der Schweiz ins Ausland;
b)Beförderung von Sendungen vom Ausland in die Schweiz;
c)Beförderung von Sendungen über 5 kg innerhalb der Schweiz;
d)Beförderung von Sendungen im Ausland.
Gemäss der bis Ende 1997 in Kraft gewesenen Postverkehrsgesetzgebung
(Postverkehrsgesetz vom 2. Oktober 1924, Verordnung (1) zum
Postverkehrsgesetz vom 1. September 1967) hatten die PTT-Betriebe das
ausschliessliche Recht, adressierte Briefe, Karten und andere adressierte
Sendungen bis 5 kg zu befördern, doch konnten sie für die gewerbsmässige
internationale Beförderung von regalpflichtigen Sendungen Konzessionen
erteilen. Gestützt darauf verlieh die Generaldirektion PTT der X.________
S.A. am 21. Dezember 1988 die Konzession für den gewerbsmässigen Transport
von internationalen Sendungen. Art. 1 der Konzessionsurkunde räumt der
Konzessionärin das Recht ein, dem Postregal unterstehende Sendungen
unmittelbar vor dem Export oder unmittelbar nach dem Import gegen Entrichtung
der Konzessionsgebühr in der Schweiz zu befördern.
Aufgrund dieser Konzession war die X.________ S.A. somit berechtigt, folgende
Leistungen anzubieten:
a)Beförderung von für das Ausland bestimmter adressierter Post bis 5 kg
innerhalb der Schweiz bis an die Grenze;
b)Beförderung von aus dem Ausland kommender adressierter Post bis 5 kg von
der Schweizer Grenze bis zum inländischen Bestimmungsort;
c)Beförderung von adressierter oder nichtadressierter Post über 5 kg (nicht
konzessionspflichtig) im Inland, vom Inland ins Ausland und vom Ausland ins
Inland.
Für die Berechnung der Konzessionsgebühr wurde zwischen der X.________ S.A.
und den PTT-Betrieben festgelegt, dass die von der X.________ S.A. erbrachten
Beförderungsleistungen zu 92 % konzessionspflichtige und zu 8 % nicht
konzessionspflichtige Leistungen umfassen.
B.
Im Hinblick auf die Einführung der Mehrwertsteuer auf den 1. Januar 1995
unterbreitete die X.________ S.A. am 30. August 1994 und am 16. Dezember 1994
der Eidgenössischen Steuerverwaltung eine Aufstellung der steuerbaren und der
von der Steuer ausgenommenen Leistungen mit der Bitte, diese Liste zu prüfen.
Sie äusserte die Ansicht, dass die dem Postregal unterliegenden
Beförderungsleistungen (Sendungen bis 5 kg) im Binnenverkehr und im
internationalen Verkehr von der Steuer ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug
ausgenommen seien. Es gehe um das Befördern von Gegenständen, welches unter
das Postregal falle und gemäss Art. 14 Ziff. 1 der Verordnung vom 22. Juni
1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, SR 641.201) ohne Berechtigung zum Abzug
der Vorsteuern von der Steuer ausgenommen sei. Mit Schreiben vom 29. November
1994 und 11. Mai 1995 bestätigte die Eidgenössische Steuerverwaltung der
Steuerpflichtigen, dass gegen diese steuerrechtliche Beurteilung nichts
einzuwenden sei.
In der Folge rechnete die Steuerpflichtige für die Steuerperioden 1. Quartal
1995 - 3. Quartal 1997 in der vorgeschriebenen Weise ab. Gestützt auf den mit
der Generaldirektion PTT vereinbarten Verteilschlüssel unterteilte die
X.________ S.A. ihre Umsätze in 8 % steuerpflichtige Umsätze
(Beförderungsleistungen über 5 kg) und 92 % von der Steuer ausgenommene
Umsätze (Beförderungsleistungen unter 5 kg) und machte gemäss diesem
Schlüssel für 8 % des Umsatzes den Vorsteuerabzug geltend.
C.
Mit Schreiben vom 2. Februar 1998 gelangte die X.________ S.A. erneut an die
Eidgenössische Steuerverwaltung. Sie machte geltend, nach dem am 1. Januar
1998 in Kraft getretenen neuen Postgesetz vom 30. April 1997 (PG; SR 783.0)
unterlägen alle ihre Beförderungsleistungen ab 1998 der Mehrwertsteuer zum
Satz von 0 % oder 6,5 %, da sie ausschliesslich Schnellpostsendungen abwickle
und Sendungen dieser Art von den reservierten Diensten der Post ausgenommen
seien (Art. 3 Abs. 2 PG).
Was die Mehrwertsteuer für die Jahre 1995, 1996 und 1997 betrifft, vertrat
die X.________ S.A. den Standpunkt, dass sämtliche Umsätze rückwirkend der
Steuer unterstellt werden müssten. Sie beruft sich darauf, dass die
Eidgenössische Steuerverwaltung in diesen Jahren gegenüber anderen
Transportunternehmen die Auffassung vertreten habe, Art. 14 Ziff. 1 MWSTV
finde keine Anwendung auf die konzessionierten privaten Transportunternehmen,
sondern ausschliesslich auf die Post. Diese Unternehmen seien mit Anspruch
auf Vorsteuerabzug für den Gesamtumsatz der Steuer unterstellt worden. Um
eine offensichtliche Ungleichbehandlung zu vermeiden müssten rückwirkend alle
ihre Umsätze der Steuer unterstellt werden. Sie habe folglich Anspruch auf
Abzug der Vorsteuern im Betrag von Fr.________, die sie bisher nicht habe
geltend machen können, da ihre Beförderungsleistungen von der Steuer
ausgenommen gewesen seien. Die bereits versteuerten Umsätze (8 % des
Gesamtumsatzes) seien bei der Berechnung des Betrages von Fr.________
berücksichtigt worden.
In der neuen Steuerabrechnung für das 4. Quartal 1997 rechnete die X.________
S.A. nach der neuen Methode ab, wobei sie den vollen Vorsteuerabzug ab 1.
Januar 1995 geltend machte. In einer weiteren Eingabe vom 11. Juni 1998
bekräftigte die X.________ S.A. ihre Ansicht.
Mit Schreiben vom 30. Oktober 1998 hielt die Eidgenössische Steuerverwaltung
fest, dass konzessionspflichtige Beförderungsleistungen der X.________ S.A.
ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug von der Steuer ausgenommen seien. Sie räumte
aber ein, dass gegenüber einer anderen Transportfirma irrtümlich eine andere
Auffassung vertreten worden sei.
Nach weiterer Bestreitung durch die X.________ S.A. erliess die
Eidgenössische Steuerverwaltung am 10. Mai 1999 einen förmlichen Entscheid,
worin sie an ihrer Auffassung festhielt und die geltend gemachte Forderung
für zurückzuerstattende Steuern im Betrag von Fr.________ abwies. Sie führte
aus, ein Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht bestünde nur, wenn direkte
Konkurrenten der X.________ S.A. weiterhin mehrwertsteuerrechtlich einem
anderen Regime unterstellt würden. Das sei nicht der Fall, zumal die
Eidgenössische Steuerverwaltung alle notwendigen Massnahmen für die richtige
Anwendung der Steuer ergreifen werde. Auch das Vertrauensprinzip sei nicht
verletzt worden, nachdem die Eidgenössische Steuerverwaltung gegenüber der
X.________ S.A. seit dem Schreiben vom 29. November 1994 immer die gleiche
Ansicht vertreten habe.
Mit Einspracheentscheid vom 1. Februar 2001 bestätigte die Eidgenössische
Steuerverwaltung ihren Entscheid vom 10. Mai 1999 und setzte die für das 4.
Quartal 1997 noch abzuziehende Vorsteuer auf Fr.________ fest.
D.
Die X.________ S.A. führte Beschwerde bei der Eidgenössischen
Steuerrekurskommission. Mit Entscheid vom 10. Januar 2002 hiess diese die
Beschwerde im Sinne der Erwägungen gut, hob den Einspracheentscheid auf und
wies die Sache an die Eidgenössische Steuerverwaltung zurück. Die
Steuerrekurskommission stützt ihren Entscheid im Wesentlichen auf Art. 15
Abs. 1 und 2 lit. d MWSTV, wonach das im Zusammenhang mit einem Export oder
Import von Gegenständen stehende Befördern oder Versenden von Gegenständen
über die Grenze und alle damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen von der
Steuer befreit sind. Sie betrachtet Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV als Regel,
die der Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips diene und dem Art. 14
Ziff. 1 MWSTV vorgehe. Auf ihre ausführliche Begründung wird im Rahmen der
Erwägungen einzugehen sein. Die Rückweisung erfolgte, damit die Verwaltung
über die Frage der genauen Höhe der abzuziehenden Vorsteuern noch entscheide.
E.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung führt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit
dem Antrag, der Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 10.
Januar 2002 sei aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 1. Februar 2001
sei zu bestätigen.
Die X.________ S.A. beantragt, die Verwaltungsgerichtsbeschwerde sei
abzuweisen; zudem erneuert sie vorsorglich die im vorinstanzlichen Begehren
gestellten Anträge (Besteuerung zum Nullsatz, Auszahlung bzw. Anrechnung der
Vorsteuer). Die Eidgenössische Steuerrekurskommission verzichtete auf eine
Stellungnahme.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Bevor über den Anspruch der Beschwerdegegnerin, sie sei rechtsgleich wie ihre
direkten Konkurrenten zu behandeln, befunden werden kann, ist die Steuerfrage
zu entscheiden. Das heisst, es ist zu prüfen, ob für die Zeit vom 1. Januar
1995 bis 31. Dezember 1997 die Beförderungsleistungen, welche die
Beschwerdegegnerin aufgrund ihrer Konzession im grenzüberschreitenden Verkehr
erbrachte, der Mehrwertsteuer unterliegen oder von dieser Steuer ausgenommen
sind.
1.1 Bis Ende 1997 galt noch das alte Postverkehrsgesetz vom 2. Oktober 1924
(aPVG, BS 7,754) sowie die Verordnung (1) vom 1. September 1976 zum
Postverkehrsgesetz (PVV 1, SR 783.01). In Frage steht die Beförderung von
konzessionspflichtigen Sendungen - adressierte Briefe, Karten und andere
adressierte Sendungen - unter 5 kg auf schweizerischem Gebiet, die für das
Ausland bestimmt sind oder aus dem Ausland in die Schweiz gelangen. Diese
Beförderungen unterstanden dem Postregal, das heisst, die PTT-Betriebe hatten
das alleinige Recht, Briefe, Karten und andere Sendungen bis 5 kg zu
befördern (Art. 1 Abs. 1 lit. b aPVG). Doch konnten die PTT-Betriebe für die
internationale gewerbsmässige Beförderung regalpflichtiger Sendungen
Konzessionen verleihen (Art. 5 PVV 1, Fassung vom 20. Januar 1988, AS 1988
370). So auch im Falle der Beschwerdegegnerin.
1.2 Gemäss Art. 12 Abs. 2 lit. b der hier noch anwendbaren Verordnung vom 22.
Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV; SR 641.201) werden
Beförderungsleistungen in dem Land erbracht, in welchem die zurückgelegte
Strecke liegt. Es geht um den so genannten Ort der Dienstleistung, der im
Inland liegen muss, damit die Beförderungsleistung besteuert werden darf
(Art. 4 lit. b MWSTV). Soweit die Beförderungsleistungen der
Beschwerdegegnerin für Post ins Ausland oder aus dem Ausland in die Schweiz
auf die im Inland zurückgelegten Streckenanteile entfallen, sind daher die
weiteren Voraussetzungen der Steuerbarkeit und Steuerbefreiung abzuklären
(vgl. Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Muri/Bern 2000,
N. 1 zu Art. 14).
Art. 15 Abs. 2 lit. c und d MWSTV befreit gewisse mit dem Export und Import
von Gegenständen stehende Beförderungsleistungen von der Steuer. Sofern auf
die fraglichen Beförderungsleistungen der Beschwerdegegnerin diese Vorschrift
Anwendung findet, sind diese von der Steuer befreit. Es geht um die so
genannte echte Steuerbefreiung (oder auch Besteuerung zum Nullsatz), weil die
Vorsteuer abgezogen werden kann (Art. 15 Abs. 1 MWSTV). In diesem Fall würde
die Beschwerdegegnerin gemäss ihren Ausführungen gleich behandelt wie ihre
direkten Konkurrenten. Die Frage der Gleichbehandlung würde sich nicht
stellen.
Sind hingegen diese Beförderungsleistungen als unter das Postregal fallendes
Befördern von Gegenständen nach Art. 14 Ziff. 1 MWSTV von der Steuer
ausgenommen, so unterlägen sie der Mehrwertsteuer nicht, doch besteht dann
auch kein Anspruch auf Vorsteuerabzug. Art. 13 MWSTV schliesst aus, dass die
Steuer auf den Lieferungen und Dienstleistungen, welche für von der Steuer
ausgenommene Umsätze verwendet werden, als Vorsteuer abgezogen werden. Der
Einwand der Beschwerdegegnerin, sie werde gegenüber ihren direkten
Konkurrenten benachteiligt, wäre dann zu prüfen.
2.
2.1 Art. 14 Ziff. 1 MWSTV lautet wie folgt:
"Von der Steuer sind ausgenommen:
1. die Beförderung von Gegenständen, welche unter das Postregal im Sinne der
Postverkehrsgesetzgebung fallen".
Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts sind die Vorschriften der
Mehrwertsteuerverordnung und der ihr zugrunde liegenden
Verfassungsbestimmungen nach den gleichen Regeln wie die Normen des einfachen
Gesetzesrechts auszulegen. Ziel der Auslegung ist die Ermittlung des
Sinngehalts der Bestimmung. Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut,
doch kann dieser nicht allein massgebend sein. Vom Wortlaut kann abgewichen
werden, wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass er nicht den
wahren Sinn der Vorschrift wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der
Entstehungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang
mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben (vgl. BGE 124 II 193 E. 5a, 372 E. 5
S. 376; ASA 69 S. 658 E. 4). Der Wortlaut von Art. 14 Ziff. 1 MWSTV ist klar.
Er erfasst die unter das Postregal fallenden Sendungen. Die Bestimmung
beschränkt sich nicht auf die Beförderungen durch die Post. Sie erfasst
folglich auch Sendungen, die von Dritten aufgrund einer ihnen eingeräumten
Konzession befördert werden. Art. 14 Ziff. 1 MWSTV ist auf die von der
Beschwerdegegnerin beim Befördern von adressierter Post ins Ausland und vom
Ausland in die Schweiz erbrachten Beförderungsleistungen anwendbar.
2.2 Art. 14 Ziff. 1 MWSTV stützt sich auf Art. 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 1 der
Übergangsbestimmungen zur alten Bundesverfassung (Üb.Best.aBV). Danach sind
"die von den Schweizerischen PTT-Betrieben erbrachten Leistungen mit Ausnahme
der Personenbeförderung und des Fernmeldewesens" ohne Anspruch auf
Vorsteuerabzug von der Steuer ausgenommen.
Der Verordnungsgeber hat sich allerdings nicht streng an die
verfassungsrechtliche Vorgabe gehalten. Er hat die Steuerausnahme nicht auf
die von den "Schweizerischen PTT-Betrieben erbrachten Leistungen" beschränkt,
sondern sie auf alle "Beförderung(en) von Gegenständen, welche unter das
Postregal" fallen, ausgedehnt. Er hat nicht an das Steuersubjekt, sondern an
das Steuerobjekt angeknüpft. Das ist aber für die Gleichbehandlung aller mit
konzessionierten Postbeförderungen betrauten privaten Speditionsfirmen
notwendig (vgl. auch Camenzind/Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer,
Bern/Stuttgart/Wien 1995, Rz. 439). Jedenfalls kann nicht gesagt werden, der
Bundesrat habe dadurch, dass er die Steuerausnahme für solche Beförderungen
nicht strikt auf die PTT-Betriebe beschränkte, sich nicht an die Verfassung
gehalten.
2.3 Die Beschwerdegegnerin wendet ein, der Bundesrat sei auf eine wörtliche
Interpretation der Verfassung zu verpflichten, wenn die grammatikalische
Auslegung keine Zweifel offen lasse. Diese Auffassung bedarf der
Präzisierung: Richtig ist, dass das Bundesgericht bei der Auslegung von Art.
14 MWSTV stets eine auf den Normsinn beschränkte, restriktive Praxis
vertreten hat, weil Ausnahmen von der Steuer bei einer allgemeinen
Verbrauchssteuer systemwidrig sind (vgl. BGE 124 II 193 E. 5e S. 202, 372 E.
6a S. 377; ASA 69 S. 658 E. 6a). Der Bundesrat hatte indes - wie das
Bundesgericht wiederholt entschieden hat - auch die Aufgabe, eine
vollständige und den verfassungsrechtlichen Prinzipien entsprechende
Mehrwertsteuerverordnung zu schaffen, was voraussetzt, dass er nötigenfalls
in der Verfassung nicht vorgesehene Steuerausnahmen einführt oder vorgesehene
Steuerausnahmen erweitert (vgl. Urteil 2A.416/1999 vom 22. Februar 2001 in:
RDAF 2001 II 112 E. 8a, für Art. 14 Ziff. 20 MWSTV; Urteil 2A.85/1999 vom 28.
Januar 2000 in: Pra 2000 Nr. 116 S. 679 E. 3b, für Art. 14 Ziff. 21 MWSTV).
Dem Bundesrat stand bei der Umsetzung der verfassungsrechtlichen Vorgaben im
Rahmen der Mehrwertsteuerverordnung gundsätzlich der gleiche politische
Entscheidungsspielraum zu wie dem Gesetzgeber (grundlegend dazu BGE 125 II
326 E. 3a S. 331; 123 II 295 E. 3a S. 298 f.). Wenn daher der Bundesrat aus
Gründen der Gleichbehandlung für die Steuerausnahme an die Art der Leistung
(regalpflichtige Beförderungen) und nicht an die Person des
Leistungserbringers (PTT-Betriebe) anknüpfte, ist das nicht zu beanstanden.
2.4 Die Beschwerdegegnerin beruft sich auf das europäische Richtlinienrecht.
Sie macht geltend, Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. a der Richtlinie 77/388/EWG des
Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Amtsblatt der Europäischen
Gemeinschaften [Abl.], 1977, L 145, S. 1) befreie nur die von den
"öffentlichen Posteinrichtungen ausgeführten Dienstleistungen" von der Steuer
und nicht auch die Leistungen konzessionierter Privatanbieter.
In der Tat liess sich der Verfassungsgeber bei der Ausgestaltung der
Mehrwertsteuer von Prinzipien leiten, die auch in das europäische
Verbrauchssteuersystem Eingang gefunden haben (zur Bedeutung des europäischen
Richtlinienrechts für die schweizerische Mehrwertsteuer, vgl. BGE 125 II 480
E. 7a; 124 II 193 E. 6a S. 203, 372 E. 7b S. 380). Die Auffassung der
Beschwerdegegnerin trifft aber bereits im Ansatz nicht zu. Dem Begriff der
"öffentlichen Posteinrichtungen" in Art. 13 der Richtlinie kann nicht die
Bedeutung beigemessen werden, dass nur Postdienstleistungen
öffentlichrechtlicher Einrichtungen von der Steuer ausgenommen sind.
Andernfalls müssten die heutigen privatrechtlichen Nachfolgeunternehmen der
öffentlichen Postbetriebe besteuert werden, was nicht dem Sinn der Richtlinie
entsprechen kann (so auch Rau/Dürrwächter Kommentar zum Umsatzsteuergesetz,
8. Aufl. Köln, N. 12 ff. zu § 4 Nr. 11b, am Beispiel der Deutschen Post AG).
Massgebend ist vielmehr, dass die Postdienstleistungen dem Gemeinwohl dienen,
das heisst einen öffentlichen Auftrag erfüllen, und dass die Richtliniennorm
unter diesem Gesichtswinkel zu interpretieren ist. Daher können im
europäischen Recht auch private Anbieter von Postdienstleistungen von der
Umsatzsteuer befreit werden. Die schweizerische Lösung widerspricht dem
keineswegs.
Nichts anderes folgt aus dem von der Beschwerdegegnerin zitierten Urteil des
Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften vom 11. Juli 1985 in der
Rechtssache 107/84 (Sammlung der Rechtsprechung des Gerichtshofes [Slg.]
1985, 2655). In Frage standen die Beförderungsunternehmer, welche Leistungen
für Rechnung der Deutschen Bundespost erbrachten. Der Gerichtshof lehnte es
ab, die Steuerbefreiung auf diese Unternehmer auszudehnen. Anders verhält es
sich aber, wenn ein Mitgliedstaat die postalischen Tätigkeiten durch
Konzession einer privaten Unternehmung überträgt, wie der Gerichtshof
ebenfalls erkannte. Für diesen Fall behalte Art. 13 der Richtlinie seine
volle Bedeutung bei und blieben die postalischen Tätigkeiten befreit. Auf
diese Weise soll erreicht werden, dass die postalische Organisation der
Mitgliedstaaten durch das Gemeinschaftsrecht nicht beeinflusst werden kann
(vgl. Urteil, a.a.O., Rz. 11 ff., bes. Rz. 16). Das zeigt, dass Art. 14 Ziff.
1 MWSTV dem Recht der Europäischen Gemeinschaften nicht widerspricht, sondern
durch dieses vielmehr bestätigt wird.
3.
Gegen Art. 14 Ziff. 1 MWSTV und dessen Auslegung durch die Beschwerdeführerin
lässt sich nach dem Gesagten schwerlich einwenden, die Norm sei
verfassungswidrig oder die Auslegung entspreche nicht dem Wortlaut und Sinn
der Vorschrift. Jedenfalls vermögen die Vorbringen der Beschwerdegegnerin
diesbezüglich keine Bedenken zu wecken. Es ist daher nicht ersichtlich,
weshalb der Bundesrat gegen die Verfassung verstossen haben soll, wenn er die
privaten (konzessionierten) Anbieter von unter das Postregal fallenden
Beförderungsleistungen gleich behandelt wie die PTT-Betriebe selbst.
Es ist im Übrigen unbestritten, dass die Beschwerdegegnerin aufgrund der ihr
von den PTT-Betrieben erteilten Konzession im fraglichen Zeitraum berechtigt
war, vom Ausland kommende und für das Ausland bestimmte Post zu befördern.
Nicht nachvollziehbar ist ihre schon im vorinstanzlichen Verfahren erhobene
Behauptung, es handle sich nicht um Beförderungsleistungen, die im Sinne von
Art. 14 Ziff. 1 MWSTV dem Postregal unterstünden. Gemäss Art. 1 Abs. 1 lit. b
aPVG stand der Postverwaltung das ausschliessliche Recht zu "offene und
verschlossene Briefe, Karten mit schriftlichen Mitteilungen und andere
verschlossene Sendungen bis 5 kg zu befördern". Die regalpflichtige
Beförderung von Sachen wurde grundsätzlich nicht konzessionsmässig
abgetreten, das heisst, die PTT-Betriebe übten das Regal aus, auch wenn sie
sich in bestimmten Fällen privater Personen und Transportunternehmen
bedienten (vgl. Vicente Tuason/Meinrad Romanens, Das Recht der
schweizerischen PTT-Betriebe, 3. Aufl. Bern 1980, S. 26). Eine Ausnahme galt
indes gemäss Art. 5 PVV 1 in der Fassung vom 20. Januar 1988 für die
gewerbsmässige internationale Beförderung von regalpflichtigen Sendungen im
Sinne von Art. 1 Abs. 1 lit. b aPVG. Hierfür konnten die PTT-Betriebe
Konzessionen erteilen. Die von den PTT-Betrieben der Beschwerdegegnerin am
21. Dezember 1988 unter Berufung auf diese Vorschriften erteilte Konzession
unterstellt denn auch die Beschwerdegegnerin dem Regal und verpflichtet sie,
die einschlägigen postalischen Vorschriften zu beachten (Art. 2 der
Konzessionsurkunde). Es handelt sich klarerweise um Beförderungsleistungen,
die dem Postregal unterstehen und auf die Art. 14 Ziff. 1 MWSTV anwendbar
ist.
Zwischen den Parteien unbestritten ist dagegen, dass Transporte von
adressierter oder nichtadressierter Briefpost, Karten und anderer
adressierter Post über 5 kg im Inland, vom Inland ins Ausland und vom Ausland
ins Inland dem Postregal nicht unterstehen und nicht konzessionspflichtig
sind. Art. 14 Ziff. 1 MWSTV gilt für solche Sendungen nicht.
4.
Die Vorinstanz hat in ihrem Entscheid Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV angewendet.
Sie ist der Ansicht, diese Vorschrift gehe als spezielleres Recht Art. 14
Ziff. 1 MWSTV vor. Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV lautet:
"Von der Steuer sind befreit:
d. das im Zusammenhang mit einem Export oder Import von Gegenständen stehende
Befördern oder Versenden von Gegenständen über die Grenze und alle damit
zusammenhängenden sonstigen Leistungen."
Art. 15 Abs. 2 lit. c MWSTV befreit zudem das Befördern und Versenden von
Gegenständen ins Ausland auch dann, wenn es sich nicht um eine
Ausfuhrlieferung handelt. Die Steuer auf den Gegenständen und
Dienstleistungen, die für diese Tätigkeiten verwendet werden, kann als
Vorsteuer abgezogen werden (Art. 15 Abs. 1 MWSTV).
4.1 Die Vorinstanz begründet ihre Ansicht folgendermassen:
Beim Export gehe es um die Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips und in
diesem Zusammenhang um die Entlastung der ausgeführten Gegenstände von der
Steuer (Vorsteuerabzug). Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV setze die Vorschrift der
Verfassung um, welche für die Ausfuhr und Durchfuhr von Gegenständen die
echte Steuerbefreiung ausdrücklich vorsehe (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 lit. c
Ziff. 2 BV, bzw. Art. 8 Abs. 2 lit. c Ziff. 2 Üb.Best.aBV). Die Kosten der
Beförderung würden entweder bei der Kalkulation des Verkaufspreises des
auszuführenden Gegenstandes berücksichtigt oder vom ausländischen Abnehmer
direkt übernommen. Da sie mit dem Export der Gegenstände unmittelbar
zusammenhängen, seien sie als Teil der Ausfuhr von der Steuer echt befreit.
Beim Import sei der Preis für die Beförderung der importierten Gegenstände
Teil des Entgelts, auf dem die Einfuhrsteuer erhoben werde (Art. 69 Abs. 2
lit. b MWSTV). Aus diesen Gründen sei gemäss Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV
sowohl beim Export wie auch beim Import von Gegenständen auf eine nochmalige
Besteuerung der damit im Zusammenhang stehenden Beförderungsleistungen zu
verzichten. Die Beförderungen der X.________ S.A. seien zwingend mit dem
Export oder Import von Gegenständen verknüpft, weshalb die damit
zusammenhängenden Dienstleistungen mit Anspruch auf Vorsteuerabzug von der
Steuer echt befreit seien.
Was das Verhältnis zu Art. 14 Ziff. 1 MWSTV betrifft, erwog die Vorinstanz,
dass Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV das steuerliche Schicksal sämtlicher
Beförderungsleistungen mit internationalem Bezug regle. Die Vorschrift nehme
keine Rücksicht darauf, ob die entsprechenden Beförderungen im Inland einem
Monopol unterlägen oder nicht. Die Anwendbarkeit von Art. 14 Ziff. 1 MWSTV
sei daher aufgrund der Sonderbestimmung von Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV auf
reine Inlandsendungen beschränkt. Die Einfuhrsteuer sei zudem im drittel
Titel der Mehrwertsteuerverordnung (Art. 65 ff.) abschliessend geregelt,
weshalb Art. 14 Ziff. 1 MWSTV bereits aus diesem Grund bei Importsendungen
nicht zur Anwendung gelange.
Diese Begründung bedarf der näheren Prüfung.
4.2 Im Gegensatz zu den in Art. 14 MWSTV geregelten Steuerausnahmen, die
keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug geben, kann bei den
Steuerbefreiungstatbeständen des Art. 15 MWSTV auch die Vorsteuer geltend
gemacht werden. Es geht um die echte Steuerbefreiung oder auch Besteuerung
zum Nullsatz, weil nicht nur der Umsatz von der Steuer befreit ist, sondern
überdies der Vorsteuerabzug für alle Gegenstände und Dienstleistungen, die
für die Bewirkung solcher Umsätze benötigt werden, besteht (Kommentar des
Eidg. Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni
1994, ad Art. 15 Abs. 1). Befreit sind nach Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV das
im Zusammenhang mit dem Export und Import von Gegenständen stehende Befördern
oder Versenden von Gegenständen über die Grenze und alle damit verbundenen
sonstigen Leistungen. Diese Befreiung steht im Zusammenhang mit dem
Bestimmungslandprinzip, welches verlangt, dass Exporte von der Steuer
auszunehmen, Importe dagegen mit der Steuer zu belasten sind (vgl. Metzger,
a.a.O., N. 1 zu Art. 72). Da der Export von Gegenständen mit Anspruch auf
Vorsteuerabzug von der Steuer befreit ist (vgl. Art. 15 Abs. 2 lit. a MWSTV),
ist auch das damit im Zusammenhang stehende Befördern von der Steuer zu
befreien. Bei der Einfuhr von Waren wird die Einfuhrsteuer auf dem Preis oder
Wert der Ware, einschliesslich der darin enthaltenen oder separat
fakturierten Beförderungskosten erhoben (Art. 69 Abs. 2 lit. b MWSTV). Daher
ist die Steuerbefreiung nach Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV auch bei der Einfuhr
nötig. - Insoweit ist den Ausführungen der Vorinstanz im angefochtenen
Entscheid zuzustimmen.
4.3 Fraglich ist indes, ob Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV auch dann Anwendung
findet, wenn der betreffende Umsatz im Inland nach Art. 14 MWSTV von Steuer
ausgenommen, also unecht befreit ist, wie die Vorinstanz angenommen hat.
Art. 14 MWSTV nimmt Umsätze aus, die normalerweise besteuert werden (vgl.
Art. 4 lit. a und b MWSTV), die sich aber aufgrund eines gesetzgeberischen
Entscheides aus sozialpolitischen, kulturellen oder wirtschaftlichen Gründen
der Besteuerung entziehen (Pascal Mollard, in: Kommentar zum Bundesgesetz
über die Mehrwertsteuer, Basel/ Genf/München 2000, N. 2 zu Art. 17). Diese
Umsätze sind nicht zu versteuern, doch ist andererseits auch der
Vorsteuerabzug nicht zulässig (Art. 13 MWSTV). Sie werden gleich behandelt
wie diejenigen einer nicht steuerpflichtigen Person. Art. 15 MWSTV unterwirft
somit der Steuer unterliegende Umsätze der Nullsatzbesteuerung, während die
Art. 13 und 14 MWSTV bestimmte Umsätze aus sozialpolitischen, kulturellen
oder wirtschaftlichen Gründen der Steuer überhaupt nicht unterstellen, aber
auch den Vorsteuerabzug nicht zulassen. Daher ist bei den Umsätzen nach Art.
14 MWSTV der Vorsteuerabzug selbst dann nicht zulässig, wenn der Umsatz im
Ausland bewirkt wird, wie Art. 13 MWSTV ausdrücklich festhält. Mit dieser
Regelung hat der Bundesrat die verfassungsrechtliche Vorgabe umgesetzt,
wonach der Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn "er die
ihm gelieferten Gegenstände und die ihm erbrachten Dienstleistungen für
steuerbare Umsätze im In- oder im Ausland (verwendet)" (Art. 196 Ziff. 14
Abs. 1 lit. h BV). Das ist auch bei der Auslegung von Art. 15 Abs. 2 lit. d
MWSTV zu beachten in dem Sinne, dass von der Steuer ausgenommene
Beförderungen (Art. 14 Ziff. 1 MWSTV) keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug
einräumen.
4.4 Diese Lösung ergibt sich bereits aus Art. 29 MWSTV. Gemäss Art. 29 Abs. 1
MWSTV kann der Steuerpflichtige die ihm für Lieferungen und Dienstleistungen
in Rechnung gestellten Vorsteuern abziehen, wenn er die bezogenen Gegenstände
oder Leistungen für einen steuerbaren Zweck verwendet. Die steuerbaren Zwecke
sind in Art. 29 Abs. 2 MWSTV aufgeführt. Darunter fallen namentlich die
steuerbaren Lieferungen und die steuerbaren Dienstleistungen sowie Umsätze,
für deren Versteuerung optiert wurde. Zum Vorsteuerabzug berechtigen auch
Ausfuhrumsätze und sogar Umsätze im Ausland, dies aber nur, wenn sie
steuerbar wären, wenn sie in der Schweiz bewirkt werden (Art. 29 Abs. 3
MWSTV). Die von der Steuer ausgenommenen Umsätze geben daher kein Recht auf
Abzug der Vorsteuer. Aus Bankenkreisen wurde im Rahmen des
Vernehmlassungsverfahrens zum Verordnungsentwurf über die Mehrwertsteuer
verlangt, dass der Vorsteuerabzug gewährt wird, wenn die Umsätze im Geld- und
Kapitalverkehr erzielt werden (Eidg. Finanzdepartement, Bericht über das
Vernehmlassungsverfahren zum Verordnungsentwurf über die Mehrwertsteuer vom
28. Oktober 1993, ad Art. 31 Abs. 2). Inlandumsätze im Bereich des Geld- und
Kapitalverkehrs sind von der Steuer mehrheitlich ausgenommen (vgl. Art. 14
Ziff. 15 MWSTV). Art. 29 Abs. 3 MWSTV stellt nun klar, dass der
Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit Exportdienstleistungen nur gewährt wird,
wenn die Leistungen steuerbar wären, wenn sie in der Schweiz bewirkt werden
(Camenzind/Honauer, a.a.O., S. 245 Rz. 901). Es ist daher nicht möglich, für
die Beförderung ins Ausland den Vorsteuerabzug zu erwirken, wenn die Leistung
im Inland der Steuer nicht untersteht.
4.5 Das gilt auch nach dem Inkrafttreten des Bundesgesetzes vom 2. September
1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20). Art. 29 Abs. 3 MWSTV wurde
wörtlich in das neue Recht übernommen (Art. 38 Abs. 3 MWSTG). Es besteht
somit auch unter dem Mehrwertsteuergesetz keine Grundlage, um für
Exportdienstleistungen oder Dienstleistungen im Ausland, die im Inland von
der Steuer ausgenommen sind, den Vorsteuerabzug geltend zu machen. Das ist in
der Doktrin anerkannt (Ivo P. Baumgartner, in: Kommentar zum Bundesgesetz
über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, N. 54 zu Art. 38; Metzger,
a.a.O., N. 7 zu Art. 38; so wohl auch Camenzind/Honauer/ Vallender, Handbuch
zum Mehrwertsteuergesetz, Bern/Stuttgart/Wien 2000, S. 381 Rz. 1111).
4.6 Entgegen der Ansicht der Vorinstanz sind deshalb die echten
Steuerbefreiungen oder Nullsatzbesteuerungen nach Art. 15 Abs. 2 lit. d MWST
nicht lex specialis zu Art. 14 MWSTV. Vielmehr verhält es sich gerade
umgekehrt und statuiert Art. 14 MWSTV eine Ausnahme zum allgemeinen
Grundsatz, wonach Umsätze steuerbar (oder von der Steuer echt befreit) sind.
Diesen Gesichtspunkten hat die Vorinstanz zu wenig Rechnung getragen, wenn
sie Art. 15 Abs. 2 lit. d MWSTV als Sondervorschrift zu Art. 14 MWSTV
bezeichnet und die Steuerbefreiung (Nullsatz) im Falle der regalpflichtigen
Beförderungen der Beschwerdegegnerin im grenzüberschreitenden Verkehr
angewendet hat. Vielmehr bleiben Beförderungsleistungen nach Art. 14 Ziff. 1
MWSTV von der Steuer ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug auch dann ausgenommen,
wenn sie im Zusammenhang mit dem Export oder Import von Gegenständen stehen.
5.
Nach der Ordnung, wie sie der Mehrwertsteuerverordnung zu Grunde liegt, hat
die Beschwerdegegnerin für ihre regalpflichtigen Beförderungen somit im
internationalen, grenzüberschreitenden Verkehr keinen Anspruch auf
Vorsteuerabzug. Zu prüfen bleibt aber, ob die Beschwerdegegnerin unter dem
Gesichtswinkel der Gleichbehandlung im Unrecht Anspruch erheben kann, zum
Nullsatz mit Recht auf Vorsteuerabzug besteuert zu werden.
5.1 Die Beschwerdegegnerin macht zunächst geltend, dass die Eidgenössische
Steuerverwaltung in ihren offiziellen Mitteilungen den Eindruck erweckt habe,
die Steuerausnahme von Art. 14 Ziff. 1 MWSTV finde nur auf PTT-Betriebe
Anwendung. Das trifft nicht zu. Im Kommentar des Eidg. Finanzdepartements zur
Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (ad Art. 14 Ziff. 1) ist
wohl von den PTT-Betrieben die Rede, und auch die Wegleitungen 1994 und 1997
für Mehrwertsteuerpflichtige (je Randziffer 585) erwähnen die
"schweizerischen PTT-Betriebe". Im Kontext ist jedoch klarerweise die Rede
von der Beförderung von "Gegenständen, die unter das Postregal fallen"
(ebenso Branchenbroschüre Nr. 21, Transportwesen, vom Oktober 1994, S. 8).
Wohl wird der Fall, wo ein Privater gestützt auf eine Konzession der
PTT-Betriebe solche Gegenstände befördert, nicht erwähnt. Daraus kann
indessen nicht geschlossen werden, dass für diesen die ordentliche
Besteuerung gelte. Die Frage blieb in den offiziellen Verlautbarungen der
Steuerverwaltung vielmehr unbeachtet und wurde deshalb nicht ausdrücklich
geregelt.
5.2 Eine andere Frage ist indessen, ob tatsächlich eine Verwaltungspraxis
bestand, wonach Unternehmen wie die Beschwerdegegnerin, die im
grenzüberschreitenden Verkehr regalpflichtige Beförderungen ausführten, von
der Steuer mit Anspruch auf Vorsteuerabzug befreit waren. Sollte eine solche
Praxis bestanden haben, wäre zu prüfen, welche Folgen sich daraus für die
Beschwerdegegnerin ergäben.
Die Beschwerdegegnerin machte bereits mit Schreiben vom 2. Februar 1998 und
seither wiederholt gegenüber der Beschwerdeführerin geltend, sie werde anders
behandelt als ihre direkten Konkurrenten. Sie habe im Gespräch mit einem
Beamten der Eidgenössischen Steuerverwaltung erfahren, dass gegenüber anderen
Transportunternehmen die Auffassung vertreten werde, Art. 14 Ziff. 1 MWSTV
finde ausschliesslich Anwendung auf die Post; für konzessionierte private
Anbieter gelte für die Beförderung regalpflichtiger Gegenstände im
grenzüberschreitenden Verkehr die Regel, dass diese mit Anspruch auf
Vorsteuerabzug von der Steuer befreit seien. Sie habe folglich für die Jahre
1995 - 1997 ebenfalls Anspruch, zum Nullsatz besteuert zu werden (mit
Anspruch auf den Vorsteuerabzug).
5.3 Die Beschwerdeführerin reagierte auf diese Vorhaltungen der
Beschwerdegegnerin widersprüchlich: Mit Schreiben vom 30. Oktober 1998 teilte
sie der Beschwerdegegnerin mit, Art. 14 Ziff. 1 MWSTV finde Anwendung sowohl
auf die PTT-Betriebe wie auch die privaten Unternehmen, welche
regalpflichtige Beförderungen ausführten. Sollte das nicht der Fall sein,
würde sie alle notwendigen Massnahmen treffen ("L'AFC prendra à cet égard
toutes les mesures qui s'imposent"). Im förmlichen Entscheid gemäss Art. 51
MWSTV vom 10. Mai 1999 sowie im Einspracheentscheid vom 1. Februar 2001
bekräftigte die Beschwerdeführerin ihre Auffassung.
In der Vernehmlassung an die Eidgenössische Steuerrekurskommission vom 11.
Mai 2001 berief sich die Eidgenössische Steuerverwaltung auf den Vorrang des
Gesetzes. Sofern in vergleichbaren Fällen Art. 14 Ziff. 1 MWSTV nicht richtig
angewendet worden sein sollte, könne daraus nicht geschlossen werden, dass
die Beschwerdegegnerin ebenfalls Anspruch habe, gesetzwidrig begünstigt zu
werden. Nur wenn die Behörde nicht bereit sei, ihre rechtswidrige Praxis
aufzugeben, könne der Steuerpflichtige verlangen, dass das Gesetz auf ihn
nicht angewendet werde.
Gleichentags versandte die Eidgenössische Steuerverwaltung jedoch drei
Schreiben an die A.________, die B.________ sowie an die C.________, worin
sie festhielt, dass sie hinsichtlich der mehrwertsteuerrechtlichen Behandlung
der Beförderung von Gegenständen, die unter das Postregal fallen, eine
Auskunft erteilt habe, die nicht richtig sei. Diese Beförderungen seien
gemäss Art. 14 Ziff. 1 MWSTV von der Mehrwertsteuer ausgenommen, wobei der
Vorsteuerabzug nicht geltend gemacht werden könne. Aufgrund dieser Auskunft
allenfalls zuviel abgezogene Vorsteuern müssten für den Zeitraum bis 31.
Dezember 2000 nicht berichtigt werden. Hingegen dürfe ab 1. Januar 2001 für
regalpflichtige Beförderungen keine Vorsteuer geltend gemacht werden.
Diese Schreiben blieben im vorinstanzlichen Verfahren unerwähnt, obschon die
Beschwerdegegnerin (damalige Beschwerdeführerin) im Verfahren ausdrücklich
verlangt hatte, dass in Bezug auf ihre direkten Konkurrenten, welche
ebenfalls Eilbeförderungen ausführen, abgeklärt werde, wie diese besteuert
würden. Die Beschwerdegegnerin erwähnte die A.________, die B.________ sowie
die D.________ ausdrücklich.
Die Beschwerdeführerin reichte die Schreiben vom 11. Mai 2001 samt den
seinerzeitigen falschen Auskünften erst im bundesgerichtlichen Verfahren ein,
nachdem sie aufgefordert worden war, zum Einwand der Beschwerdegegnerin
Stellung zu nehmen. In ihrer Eingabe vom 8. April 2002 machte sie geltend,
dass ausser der A.________, von welcher die Beschwerdegegnerin eine Kopie des
Schreibens vom 11. Mai 2001 vorgelegt habe, noch zwei weitere Unternehmen
gleich lautende Schreiben erhalten hätten. Da der Steuerpflichtige in das
berechtigte Vertrauen in - auch falsche - behördliche Auskünfte geschützt
werden müsse, sei von diesen Unternehmen für den Zeitraum bis 31. Dezember
2000 keine Steuerberichtigung verlangt worden. Die übrigen direkten
Konkurrenten der Beschwerdegegnerin hätten gemäss Kenntnisstand der
Beschwerdeführerin die Beförderungen von regalpflichtigen Gegenständen von
der Steuer ausgenommen (Art. 14 Ziff. 1 MWSTV)
5.4 Aus den Akten und den Ausführungen der Beschwerdeführerin geht somit
hervor, dass den direkten Konkurrenten der Beschwerdegegnerin, nämlich
A.________, B.________ sowie C.________ falsche Auskünfte erteilt wurden. Es
dürfte auch zutreffen, dass diese Unternehmen in ihren Abrechnungen die
Steuer für die grenzüberschreitenden konzessionierten (regalpflichtigen)
Beförderungen falsch, das heisst zum Nullsatz unter Abzug der Vorsteuer,
berechnet haben. Dieser Sachverhalt ist hinreichend erstellt, ohne dass es
der Einvernahme weiterer Personen zu diesem Thema bedarf, wie die
Beschwerdegegnerin beantragt.
Es stellt sich daher die Frage, ob die Beschwerdegegnerin Anspruch hat, für
die Jahre 1995 bis 1997 - nur diese sind Verfahrensgegenstand - zum Nullsatz
unter Abzug der Vorsteuer besteuert zu werden.
6.
Der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung geht in der Regel der
Rücksicht auf die gleichmässige Rechtsanwendung vor. Hat eine Behörde in
einem Fall eine vom Gesetz abweichende Entscheidung getroffen, so gibt dies
dem Bürger, der sich in der gleichen Lage befindet, grundsätzlich keinen
Anspruch darauf, ebenfalls abweichend von der Norm behandelt zu werden. Nur
wenn die Behörde nicht nur in einem einzelnen oder in einigen Fällen, sondern
in ständiger Praxis vom Gesetz abweicht und zu erkennen gibt, dass sie auch
in Zukunft nicht gesetzeskonform entscheiden werde, kann der Einzelne
verlangen, gleich behandelt, d.h. ebenfalls gesetzwidrig begünstigt zu werden
(BGE 122 II 446 E. 4 S. 451 f.; 112 Ib 381 E. 6 S. 387, für Steuern;
grundlegend BGE 90 I 159 E. 3 S. 167 ff.). Nur unter diesen Umständen kann
das Interesse an der Gleichbehandlung des Betroffenen vorgehen, soweit dies
nicht andere legitime Interessen insbesondere von weiteren Betroffenen
verletzt (BGE 126 V 390 E. 6a S. 392 f.; 116 V 231 E. 4b S. 238; s. auch G.
Müller in: Kommentar BV, N. 47 zu Art. 4).
Im vorliegenden Fall ist die Schlechterstellung der Beschwerdegegnerin
erhärtet. Sie hat - anders als ihre direkten Konkurrenten - aufgrund der ihr
gegebenen Auskünfte den Vorsteuerabzug nicht geltend gemacht. Das entspricht
der anwendbaren Norm, aber nicht dem, was die Beschwerdeführerin gegenüber
den Konkurrenten der Beschwerdegegnerin verlauten liess. Ein Anspruch der
Beschwerdegegnerin, gesetzwidrig begünstigt zu werden, bestünde indessen nur,
wenn die Verwaltung nicht bereit ist, ihre rechtswidrige Praxis aufzugeben.
Inzwischen hat jedoch die Beschwerdeführerin ihre Praxis geändert und
behandelt regalpflichtige Sendungen (bzw. solche, die im Sinne der heute
geltenden Postgesetzgebung unter die reservierten Dienste der Post fallen)
als gemäss Art. 14 Ziff. 1 MWSTV von der Steuer ausgenommen. Es ist nach
heutigem Erkenntnisstand zwar nicht nachvollziehbar, weshalb die
Beschwerdeführerin erst am 11. Mai 2001 reagierte und die richtige
Besteuerung bei den Konkurrenten der Beschwerdegegnerin durchzusetzen begann,
obschon sie bereits im Jahre 1998 von der Beschwerdegegnerin auf die
Ungleichbehandlung aufmerksam gemacht worden war. In Frage stehen hier
indessen nur die Steuerperioden bis und mit 4. Quartal 1997. Bis zu diesem
Zeitpunkt hatte die Eidgenössische Steuerverwaltung nicht zu erkennen
gegeben, dass sie an ihrer rechtswidrigen Praxis festhalten wolle. Unter
diesen Umständen besteht kein Anspruch der Beschwerdegegnerin auf
Gleichbehandlung im Unrecht. Wie es sich für die Steuerperioden ab dem Jahre
1998 verhält, braucht hier nicht entschieden zu werden, da diese nicht
Verfahrensgegenstand sind.
7.
Die Beschwerde ist nach dem Gesagten begründet. Der angefochtene Entscheid
ist aufzuheben und der Einspracheentscheid der Eidgenössischen
Steuerverwaltung vom 1. Februar 2001 zu bestätigen. Als unterliegende Partei
hat die Beschwerdegegnerin die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu
tragen (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Anspruch auf
eine Parteientschädigung besteht nicht (Art. 159 Abs. 2 OG). Über die Kosten
des vorinstanzlichen Verfahrens wird die Eidgenössische
Steuerrekurskommission in einem Zusatzentscheid zu diesem Entscheid befinden
müssen.
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird gutgeheissen, der angefochtene
Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 10. Januar 2002 wird
aufgehoben und der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung
vom 1. Februar 2001 bestätigt.
2.
Die Gerichtsgebühr für das bundesgerichtliche Verfahren von Fr. 25'000.--
wird der X.________ S.A. auferlegt.
3.
Über die Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens wird die Eidgenössische
Steuerrekurskommission in einem Zusatzentscheid zu diesem Urteil befinden
müssen.
4.
Dieses Urteil wird den Parteien sowie der Eidgenössischen
Steuerrekurskommission schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 30. Juli 2003
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: