II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2A.509/1998
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2A.509/1998
II C O R T E D I D I R I T T O P U B B L I C O
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28 febbraio 2000
Composizione della Corte: giudici federali Wurzburger, pre-
sidente, Hartmann, Hungerbühler, Müller e Yersin.
Cancelliere: Cassina.
__________
Visto il ricorso di diritto amministrativo presentato il 14
ottobre 1998 dall'Amministrazione federale delle contribu-
zioni, Berna, contro la decisione emessa l'8 settembre 1998
dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
del Cantone Ticino nella causa, in materia di imposta fede-
rale diretta 1993/1994 e 1995/1996, che oppone A.________,
Paradiso, rappresentata dal signor Cristiano Botta, Lugano,
alla Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino;
R i t e n u t o i n f a t t o :
A.- Il 28 luglio 1971, B.________, cittadino tede-
sco domiciliato a Coblenza (D), si accordava con il socio
C.________ in merito alla vendita a quest'ultimo della sua
partecipazione nella società in nome collettivo X.________
& Y.________, con sede a Coblenza, dietro versamento di una
rendita a vita di DM 4503.35 al mese. Al momento del deces-
so di B.________ - avvenuto il 14 marzo 1986 -, la titola-
rità della rendita, ridotta a DM 2916.65 al mese, è passata
a sua moglie A.________, come da contratto. Quest'ultima,
pure lei cittadina tedesca, ha preso domicilio in Svizzera
il 13 dicembre 1993, stabilendosi nel Comune di Paradiso.
Il 12 maggio 1997 l'Ufficio circondariale di tassa-
zione di Lugano-Città ha notificato ad A.________ la tassa-
zione relativa all'imposta federale diretta e all'imposta
cantonale 1993/1994, esponendo, tra le altre cose, quale
reddito la pensione di fr. 63'220.-- che quest'ultima aveva
percepito da fonte germanica durante il periodo di computo
determinante. Analogo importo è stato poi esposto dal fisco
ticinese nella tassazione del 19 maggio 1997 relativa al
biennio 1995/1996. Entrambe le decisioni sono state confe-
rmate in sede di reclamo mediante due separati giudizi del
17 e del 21 luglio 1997.
B.- L'11 agosto 1997 A.________ è insorta contro
tali pronunce davanti alla Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello del Cantone Ticino, chiedendo lo stral-
cio della citata rendita da entrambe le tassazioni, in
quanto già imposta in Germania. Con sentenza del 14 novem-
bre 1997, la Corte cantonale ha accolto il gravame rinvian-
do gli atti all'autorità fiscale per ulteriori accertamen-
ti. Il 18 e il 25 maggio 1998, quest'ultima si è nuovamente
pronunciata sulla questione confermando l'imposizione in
Svizzera della pensione in oggetto. Adita nuovamente da
A.________, la Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello ticinese ha annullato le predette decisioni me-
diante giudizio dell'8 settembre 1998. I giudici cantonali
hanno escluso l'imponibilità in Svizzera della rendita li-
tigiosa. A tale proposito essi hanno considerato che la
medesima non doveva essere trattata come una rendita previ-
denziale, quanto piuttosto alla stregua di una rendita
aziendale da alienazione, soggetta all'imposta tedesca in
virtù di quanto prescritto dall'art. 13 cpv. 2 della Con-
venzione dell'11 agosto 1971 tra la Confederazione svizzera
e la Repubblica federale di Germania per evitare la doppia
imposizione in materia di imposte sul reddito e sulla so-
stanza (CDI-D; RS 0.672.913.62).
C.- Il 14 ottobre 1998 l'Amministrazione federale
delle contribuzioni ha inoltrato dinanzi al Tribunale fede-
rale un ricorso di diritto amministrativo con cui chiede
l'annullamento della citata sentenza cantonale per quanto
la stessa concerne l'imposta federale diretta. Domanda
inoltre che la rendita percepita dalla contribuente sia
tassata limitatamente al 60% del suo valore e che, even-
tualmente, gli atti di causa siano ritornati all'autorità
fiscale ticinese per una nuova decisione.
Chiamata ad esprimersi, A.________ ha rinunciato a
presentare delle osservazioni, mentre che la Divisione
delle contribuzioni del Cantone Ticino ha domandato che il
gravame sia accolto e che la rendita in oggetto venga tas-
sata interamente.
D.- Mediante decreto dell'8 giugno 1999, il Tribu-
nale federale ha deciso di sospendere la procedura di ri-
corso, visto che, su richiesta di A.________, il 2 luglio
1998 l'Amministrazione federale delle contribuzioni aveva
dato avvio alla procedura di conciliazione prevista dall'
art. 26 CDI-D, onde trovare un'intesa con il Ministero
delle finanze tedesco circa l'imposizione della rendita
litigiosa.
Il 24 giugno 1999 le autorità svizzere e quelle te-
desche hanno trovato un accordo in merito alla tassazione
delle rendite derivanti dall'alienazione di un'azienda, in
virtù del quale lo Stato in cui ha sede quest'ultima detie-
ne il diritto d'imporre le prestazioni percepite dal cre-
ditore della rendita sino a concorrenza del valore capita-
lizzato della stessa, mentre che lo Stato nel quale è do-
miciliato il beneficiario di una simile prestazione ha il
diritto di tassare gli introiti che superano l'utile d'
alienazione aziendale.
Con uno scritto del 15 novembre 1999 A.________ ha
dichiarato di essere d'accordo con questo genere di solu-
zione. Ella ha quindi riconosciuto che le rendite percepite
successivamente alla sua entrata in Svizzera, avvenuta il
13 dicembre 1993, soddisfano tutte le condizioni per essere
imposte in quest'ultimo Paese. Postula pertanto che le
stesse vengano tassate al 60%, come richiesto dall'Ammini-
strazione federale delle contribuzioni nel suo gravame.
Preso atto di ciò, con decreto del 3 dicembre 1999
il Tribunale federale ha riattivato la procedura di ricorso
di diritto amministrativo relativa alla causa in parola.
C o n s i d e r a n d o i n d i r i t t o :
1.- a) Nella misura in cui concerne l'applicazione
del diritto pubblico federale, il ricorso di diritto ammi-
nistrativo, presentato in tempo utile contro una decisione
in materia fiscale che emana da un'autorità di ultima i-
stanza cantonale (art. 4 cpv. 6 del regolamento ticinese di
applicazione della legge federale sull'imposta federale di-
retta, del 18 ottobre 1994, e art. 8 del precedente decreto
esecutivo istituente gli organi di tassazione, di istanza
cantonale di ricorso e riscossione dell'imposta federale
diretta, del 26 gennaio 1983), è, in linea di principio,
ammissibile in virtù dell'art. 112 cpv. 1 del decreto con-
cernente la riscossione di un'imposta federale diretta, del
9 dicembre 1940 (DIFD), sostituito a partire dal 1° gennaio
1995 dall'art. 146 della legge federale sull'imposta fede-
rale diretta del 14 dicembre 1990 (LIFD, RS 642.11). La le-
gittimazione ricorsuale dell'Amministrazione federale delle
contribuzioni è pacifica e non dà adito a dubbi (art. 103
lett. b OG e art. 112 cpv. 2 DIFD; cfr. Agner/Jung/Stein-
mann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer,
Zurigo 1995, n. 4 ad art. 146).
b) Con questo rimedio, la ricorrente può censurare
la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o
l'abuso del potere di apprezzamento, come pure può fare va-
lere che l'accertamento dei fatti da parte della precedente
istanza di giudizio è manifestamente inesatto, incompleto o
è avvenuto violando norme essenziali di procedura (art. 104
lett. a e b, 105 cpv. 2 OG). Giusta l'art. 114 cpv. 1 OG,
il Tribunale federale, quale organo della giustizia ammini-
strativa, esamina d'ufficio l'applicazione del diritto fe-
derale, senza essere vincolato dai considerandi della de-
cisione impugnata o dai motivi invocati dalle parti. In
materia di contribuzioni pubbliche esso può scostarsi dalle
conclusioni delle parti, sia a loro vantaggio che a loro
pregiudizio.
2.- a) Nel suo gravame la ricorrente rimprovera ai
giudici cantonali di avere applicato in modo errato la Con-
venzione di doppia imposizione con la Germania, escludendo
l'imponibilità in Svizzera della pensione da fonte tedesca
percepita da A.________. Già si è detto in narrativa di co-
me tale questione sia stata pure al centro della procedura
di conciliazione che l'Amministrazione federale delle con-
tribuzioni aveva avviato, sulla base dell'art. 26 CDI-D,
con le autorità tedesche nel mese di luglio del 1998, al-
lorquando a livello giudiziario la vertenza tra le parti
era già pendente davanti alla Camera di diritto tributario
ticinese. Ora, su questo particolare punto, il 24 giugno
1999 il fisco elvetico e quello tedesco hanno trovato un
accordo, il quale è poi stato accettato il 15 novembre 1999
da A.________. Si tratta quindi di determinare quale ri-
levanza abbia quest'ultima circostanza sull'esito del pre-
sente procedimento.
b) L'art. 26 cpv. 1 CDI-D sancisce il principio
dell'indipendenza della procedura di conciliazione da quel-
la ricorsuale prevista dagli ordinamenti interni dei Paesi
contraenti. Ciò significa in sostanza che l'avvio di un si-
mile procedimento d'intesa non presuppone l'esaurimento
delle istanze di ricorso interne, né tantomeno impedisce
alle parti interessate di far uso dei normali rimedi di di-
ritto previsti dalla legislazione nazionale per impugnare
una decisione di tassazione (cfr. Flick/Wassmeyer/Win-
gert/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-
Schweiz, Colonia 1981, ad art. 26 n. 17). Detto principio
non stabilisce però ancora in che misura le autorità ammi-
nistrative e giudiziarie elvetiche debbano tenere conto di
un eventuale accordo raggiunto nell'ambito della procedura
di conciliazione. A tale proposito va detto che, in termini
generali, questo genere d'intese sono da considerare come
dei contratti amministrativi di diritto pubblico interna-
zionale (völkerrechtliches Verwaltungsabkommen) conclusi
sulla base di un trattato bilaterale preesistente in mate-
ria di doppia imposizione (Markus Reich, Das Verständi-
gungsverfahren nach den internationalen Doppelbesteuerungs-
abkommen der Schweiz, tesi, Zurigo 1976, pag. 118-119; Lo-
cher/Meier/von Siebenthal/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen
Schweiz-Deutschland 1971 und 1978, Therwil, Vol. 5, B 26.1
Nr. 14 e B 26.2 Nr. 5.1): in questo senso esse costituisco-
no delle regolamentazioni di diritto federale vincolanti
per ogni autorità svizzera competente ad applicare il di-
ritto (cfr. art. 113 cpv. 3 vCost. e art. 191 della nuova
Costituzione federale del 18 aprile 1999 [Cost.]; cfr.
Reich, op. cit., pag. 118 e 119 con un'indicazione delle
dottrina contraria alle note 10 e 11 a pag. 118; Peter Lo-
cher, Einführung in das internationale Steuerrecht der
Schweiz, Berna 1996, pag. 540). Ciò vale di massima anche
quando attraverso simili pattuizioni vengono stabilite -
come nel caso in esame - delle regole di portata astratta e
generale, applicabili ad un numero indefinito di fattispe-
cie (Reich, op. cit., pag. 132). Occorre poi ancora rileva-
re che, per prassi costante, l'accordo raggiunto nel conte-
sto di un procedimento di conciliazione costituisce un
motivo di revisione di un'eventuale decisione interna già
cresciuta in giudicato (Locher/Meier/von Siebenthal/Kolb,
op. cit., B 26.1 Nr. 10 e 14; Reich, op. cit., pag. 126).
c) Per quanto attiene all'evasione del ricorso in
esame, visto quanto precede, a codesta Corte non resta dun-
que altro che prendere atto del citato accordo del 24 giu-
gno 1999, mediante il quale il fisco svizzero e il Mini-
stero delle finanze tedesco, agendo nel quadro delle compe-
tenze e delle procedure stabilite dall'art. 26 CDI-D, hanno
sostanzialmente convenuto una soluzione che, se rapportata
al caso concreto, prevede di considerare le rendite ecce-
denti l'utile da alienazione della quota societaria ceduta
nel 1971 dal marito della contribuente imponibili nello
Stato di domicilio di quest'ultima, vale a dire in Sviz-
zera. Ora, nel fornire la propria adesione a questa intesa,
A.________ ha dichiarato che, al momento in cui il 13 di-
cembre 1993 si è stabilita a Paradiso, le somme da lei per-
cepite a titolo di rendita superavano abbondantemente l'
utile derivante dall'alienazione della citata interessenza
societaria a C.________. Ne consegue che, per ammissione
della sua stessa beneficiaria, la pensione in oggetto ap-
pare dunque imponibile nel nostro Paese per quanto attiene
all'imposta federale diretta 1993/1994 e 1995/1996. Di con-
seguenza, la decisione con cui i giudici cantonali hanno
escluso nel caso concreto la sovranità fiscale della Sviz-
zera deve essere annullata in quanto in contrasto con i
termini del citato accordo internazionale, così come accet-
tato da A.________. Si pone però a questo punto il quesito
di sapere in che misura la suddetta rendita debba essere
tassata nel nostro Paese.
3.- a) L'art. 21bis cpv. 1 dell'ormai abrogato de-
creto del Consiglio federale concernente la riscossione di
un'imposta federale diretta, del 9 dicembre 1940 (DIFD) -
ancora applicabile alla fattispecie in esame per quanto
attiene alla tassazione dell'imposta federale 1993/1994 -
stabilisce che le rendite, come pure gli altri redditi ri-
correnti provenienti da assicurazioni e dalla previdenza,
fatta eccezione per quelli della previdenza professionale,
sono soggetti ad imposta in ragione di tre quinti se le
prestazioni (versamenti, quote, premi) su cui si fonda la
pretesa del contribuente, sono state effettuate esclusiva-
mente da quest'ultimo (lett. a), oppure in ragione di quat-
tro quinti, se le prestazioni sono state effettuate solo in
parte dal contribuente, ma almeno nella misura del 20%
(lett. b), oppure interamente negli altri casi (lett. c).
Il cpv. 2 della medesima disposizione specifica poi che
sono parificate alle prestazioni del contribuente, nel
senso sopra esposto del termine, quelle effettuate dai suoi
parenti.
Riprendendo in sostanza i principi sanciti dall'ap-
pena menzionato art. 21bis cpv. 1 lett. a e cpv. 2 DIFD,
l'art. 22 cpv. 3 LIFD, applicabile nel caso concreto alla
tassazione 1995/1996, prevede che i proventi da rendite vi-
talizie e altri proventi periodici da diritti d'abitazione,
usufrutti o vitalizi sono imponibili nella misura del 60%
se le prestazioni su cui poggia la pretesa sono state for-
nite esclusivamente dal contribuente. Alle prestazioni di
questi sono equiparate quelle dei congiunti.
b) Nel proprio gravame, l'Amministrazione federale
delle contribuzioni sostiene che, qualora dovesse essere
ammessa la competenza della Svizzera ad imporre la rendita
percepita dalla signora A.________, la medesima sarebbe
tassabile limitatamente al 60% del suo valore, giusta gli
art. 21bis cpv. 1 lett. a DIFD e 22 LIFD. Dal canto suo, la
Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino afferma
per contro che la pensione in parola non può beneficiare di
nessuna imposizione privilegiata ma va colpita nella sua
integrità. Adduce a questo proposito l'argomento secondo il
quale, nella misura in cui le rendite incassate dall'inte-
ressata successivamente alla sua entrata in Svizzera sono
qualificabili essenzialmente come delle prestazioni previ-
denziali di genere aziendale, le stesse non risultano esse-
re state finanziate da B.________ mediante la vendita della
sua partecipazione societaria, bensì da terzi, ossia dalla
ditta X.________ & Y.________ stessa.
c) La questione inerente al grado d'imposizione
della rendita litigiosa impone innanzitutto di procedere ad
una qualifica della medesima. Su questo punto più tesi sono
state avanzate dalle parti e dalle varie autorità interve-
nute in causa nel corso di procedura. Senza che si renda
necessario in questa sede riassumere le diverse posizioni
che sono state assunte in proposito, occorre rilevare che
l'accordo raggiunto tra le autorità svizzere e quelle tede-
sche il 24 giugno 1999 si basa sul presupposto che la pen-
sione percepita dalla signora A.________ sia da considerare
sul piano giuridico come una rendita da alienazione socie-
taria (Veräusserungsrente). In simili circostanze, si deve
per forza di cose ritenere che la medesima è stata intera-
mente finanziata dal marito di quest'ultima con la vendita
nel 1971 della sua quota di partecipazione nella ditta
X.________ & Y.________ di Coblenza al socio C.________. Da
questo punto di vista appaiono dunque date le condizioni,
previste dagli art. 21bis cpv. 1 lett. a DIFD e dall'art.
22 cpv. 3 LIFD per tassare, ai fini dell'imposta federale
diretta 1993/ 1994 e 1995/1996, la rendita in oggetto al
60% del suo valore, così come richiesto dalla ricorrente.
4.- a) Stante quanto precede il ricorso deve esse-
re accolto e la decisione impugnata annullata. Di conse-
guenza gli atti sono rinviati all'Ufficio di tassazione di
Lugano-Città, affinché questo provveda ad allestire le
nuove notifiche di tassazione relative all'imposta federale
1993/1994 e 1995/1996, tenendo conto dei considerandi posti
alla base del presente giudizio (art. 114 cpv. 2 in fine
OG).
b) Viste le particolari circostanze del caso, si
rinuncia a prelevare la tassa di giustizia (art. 156 cpv.
1, 153 OG). Non si assegnano ripetibili ad autorità vincen-
ti (art. 159 cpv. 2 OG).
Per questi motivi
i l T r i b u n a l e f e d e r a l e
p r o n u n c i a :
1. Il ricorso è accolto e la decisione impugnata è
annullata. Di conseguenza gli atti sono rinviati all'Uffi-
cio circondariale di tassazione di Lugano-Città per una
nuova decisione.
2. Non si preleva tassa di giustizia e non si ac-
cordano ripetibili per la sede federale.
3. Comunicazione alla ricorrente, al rappresentan-
te di A.________, alla Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello e alla Divisione delle contribuzioni
del Cantone Ticino.
Losanna, 28 febbraio 2000
MDE
In nome della II Corte di diritto pubblico
del TRIBUNALE FEDERALE SVIZZERO:
Il Presidente,
Il Cancelliere,