BGE 87 I 163
87 I 163
27. Urteil vom 12. Juli 1961 i.S. X. gegen Basel-Landschaft, Kanton und
Verwaltungsgericht. Regeste
Staatsrechtliche Beschwerde gegen einen Steuerentscheid wegen
Verletzung des in einem Niederlassungsvertrag mit dem Ausland enthaltenen
Gundsatzes der Gleichbehandlung. Zuständigkeit und Überprüfungsbefugnis
des Bundesgerichts (Erw. 1 und 3).
Kantonales Steuerrecht. Willkür. Kantonale Bestimmung, wonach die
Erbschaftssteuer für die nach ZGB mit Standesfolge anerkannten Kinder 1%
und für Adoptivkinder 4% beträgt. Welcher Satz gilt für aussereheliche
Kinder, welche ein deutscher Staatsangehöriger nach deutschem Recht
adoptiert hat, weil die Legitimation durch Heirat mit der Mutter sowie
die Anerkennung mit Standesfolge nach Art. 303 ZGB unmöglich waren und die
Ehelichkeitserklärung nach deutschem Recht ausgeschlossen schien? (Erw. 4
und 5.)
Sachverhalt
A.- Nach dem basellandschaftl. Gesetz über die Erbschafts- und
Schenkungssteuer vom 16. Februar 1920 (EStG) unterliegt der Vermögenserwerb
von Todes wegen der Erbschaftssteuer (§ 1). Der Steuersatz ist in §
10 Abs. 1 Ziff. 1-8 nach dem Verwandtschaftsgrad abgestuft und beträgt
für Nachkommen des Erblassers 1% (Ziff. 1), für den Ehegatten neben
ehelichen Nachkommen 1%, sonst 2% (Ziff. 2), für Eltern, Adoptivkinder und
Stiefkinder 4% (Ziff. 3), für gewisse weitere Verwandte 6-12% (Ziff. 4-7)
und für andere Verwandte sowie Nichtverwandte 15% (Ziff. 8) des erworbenen
Vermögensbetrages; ferner bestimmt § 10 Abs. 2:
Die uneheliche Verwandtschaft ist auf der Mutterseite der ehelichen
stets gleichgestellt, auf der Vaterseite dagegen nur, sofern eine
Anerkennung oder Zusprechung mit Standesfolge nach Massgabe der
Bestimmungen des schweizerischen Zivilgesetzbuches stattgefunden hat.
B.- Der im Jahre 1955 an seinem Wohnsitz im Kanton Baselland
verstorbene deutsche (badische) Staatsangehörige X. hinterliess den
grössten Teil seines Vermögens seinen beiden ausserehelichen Töchtern,
die er im Jahre 1933 nach deutschem Recht adoptiert hatte.
Die kantonale Steuerverwaltung berechnete die von den beiden Erbinnen
zu entrichtende Erbschaftssteuer nach dem für Adoptivkinder geltenden
Satz von 4% (§ 10 Ziff. 3 EStG).
Gegen diese Veranlagung führten die beiden Erbinnen Beschwerde mit
dem Begehren um Anwendung des nach § 10 Ziff. 1 EStG für Nachkommen
geltenden Satzes von 1%, indem sie geltend machten: Die Gleichstellung
der unehelichen Verwandtschaft auf der Vaterseite mit der ehelichen
Verwandtschaft setze nach § 10 Abs. 2 EStG die Anerkennung oder Zusprechung
mit Standesfolge nach Massgabe der Bestimmungen des schweizerischen ZGB
voraus, komme also für Ausländer, deren Status sich nach dem Heimatrecht
richte, nicht in Frage. Das sei unsinnig und stelle eine Gesetzeslücke
dar. Auch ein der schweizerischen Anerkennung gleiches oder ähnliches
Rechtsverhältnis sei zu berücksichtigen. X. habe seine ausserehelichen
Töchter nicht durch Heirat legitimieren können, da die Mutter geisteskrank
sei. Als Deutscher habe er sie auch nicht nach schweizerischem Recht
mit Standesfolge anerkennen können. Die Ehelichkeitserklärung gemäss
§§ 1723 ff. BGB werde nur ganz selten bewilligt, da die Adoption
den gleichen Zweck erfülle. X. habe daher seine Töchter adoptiert,
wodurch das der schweizerischen Anerkennung mit Standesfolge am nächsten
kommende Vater-Kind-Verhältnis begründet worden sei, zumal die Adoption
nach deutschem Recht ein noch engeres Verhältnis schaffe als diejenige
nach schweizerischem Recht. Die gegenteilige Auffassung laufe auf eine
Verletzung des in Art. 1 des schweiz.-deutschen Staatsvertrages vom
31. Oktober 1910 aufgestellten Grundsatzes der Gleichbehandlung hinaus.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Basel-Landschaft wies die Beschwerde
durch Urteil vom 8. März 1961 ab, im wesentlichen aus folgenden Gründen:
Die Ordnung in § 10 EStG sei keineswegs lückenhaft, sondern erfasse
jeden Erwerb von Todes wegen, wobei für den Steuersatz auf den Grad
der Verwandtschaft und den Status gemäss schweizerischem Familienrecht
abgestellt werde. Allen ausländischen Rechten habe das EStG nicht Rechnung
tragen können. Es sei aber ganz offensichtlich stillschweigender Sinn der
Regelung, dass Ausländer nach dem Satz für denjenigen schweizerischen
Status zu besteuern seien, der ihrem heimatrechtlichen Status gleich-
oder nahekomme. Die deutschrechtliche Adoption, zu der sich X. im
Jahre 1933 entschieden habe, stimme nach ihren Wirkungen mit der
schweizerischen Adoption nicht völlig überein, stehe dieser aber näher als
der schweizerischen Anerkennung mit Standesfolge. Die Steuerverwaltung
habe daher zu Recht den Steuersatz für Adoptivkinder, d.h. 4% nach §
10 Ziff. 3 EStG, angewendet. Dass dies als gewisse Härte empfunden werde,
sei verständlich. Solche Härten ergäben sich aber auch bei Schweizern in
Fällen, wo die Anerkennung eines ausserehelichen Kindes mit Standesfolge
nach Art. 304 ZGB ausgeschlossen sei, weshalb Art. 1 des schweiz.-deutschen
Staatsvertrages vom 31. Oktober 1910 nicht verletzt sei.
C.- Gegen diesen Entscheid führen die beiden Erbinnen X.
staatsrechtliche Beschwerde. Sie machen Verletzung des schweiz.-deutschen
Staatsvertrages vom 31. Oktober 1910, des schweiz.-badischen
Staatsvertrages vom 6. Dezember 1856 und des Art. 4 BV geltend. Zur
Begründung werden im wesentlichen die im kantonalen Beschwerdeverfahren
erhobenen Rügen wiederholt.
D.- Das Verwaltungsgericht des Kantons Basel-Landschaft hat auf
Gegenbemerkungen verzichtet.
Auszug aus den Erwägungen:
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
Erwägung 1
1.- Die Beschwerdeführerinnen machen in erster Linie eine Verletzung
des Grundsatzes der Gleichbehandlung geltend, der in Art. 3 und 4 des
schweiz.-badischen Staatsvertrages vom 6. Dezember 1856 betreffend
die gegenseitigen Bedingungen über Freizügigkeit usw. (BS 11 S. 611)
und in Art. 1 des schweiz.-deutschen Staatsvertrages vom 31. Oktober
1910 betreffend Regelung von Rechtsverhältnissen der beiderseitigen
Staatsangehörigen usw. (BS 11 S. 621) aufgestellt ist. Zur Beurteilung
dieser Rügen ist das Bundesgericht zuständig. Nach Art. 125 lit. c
OG ist zwar gegenüber letztinstanzlichen kantonalen Entscheiden die
Beschwerde an den Bundesrat unter anderem zulässig wegen Verletzung
derjenigen Staatsvertragsbestimmungen, welche "sich auf Freizügigkeit und
Niederlassung beziehen". Darunter fallen jedoch nur Bestimmungen über die
Freizügigkeit und Niederlassung als solche, weshalb Streitigkeiten über die
Steuerpflicht, selbst wenn dabei Niederlassungsverträge angerufen waren,
jeweils vom Bundesgericht beurteilt worden sind (Verwaltungsentscheide
der Bundesbehörden 1937 Nr. 34 S. 44; vgl. BGE 41 I 84 Erw. 2, 385).
Erwägung 2
2.- (Prozessuales.)
Erwägung 3
3.- Die Beschwerdeführerinnen scheinen davon auszugehen, dass die
Frage, ob der Steuersatz von 1% oder 4% anwendbar sei, die Auslegung
und Anwendung der angerufenen staatsvertraglichen Bestimmungen betreffe
und daher vom Bundesgericht frei und nicht nur aus dem beschränkten
Gesichtswinkel der Willkür zu prüfen sei. Diese Auffassung ist
irrig. Das Bundesgericht überprüft die Auslegung und Anwendung
staatsvertraglicher Bestimmungen zwar frei (BGE 86 I 36 Erw. 1 mit
Verweisungen). Vorliegend geht es jedoch nicht um die Auslegung und
Anwendung von Staatsvertragsrecht. Die in der Beschwerde angerufenen
staatsvertraglichen Bestimmungen enthalten keine Kollisionsnormen
für die Erhebung der Erbschaftssteuer, sondern geben den Angehörigen
des einen Staats im andern Staate Anspruch auf Gleichbehandlung mit
dessen Angehörigen. Dieser Grundsatz ist hier nicht streitig. Der
Umstand, dass der Erblasser und Adoptivvater der Beschwerdeführerinnen
deutscher Staatsangehöriger war, spielte keine Rolle für den angefochtenen
Entscheid. Das Verwaltungsgericht hat den Streitfall nach den für Schweizer
wie für Ausländer geltenden Vorschriften des EStG entschieden. Deren
Auslegung und Anwendung aber kann das Bundesgericht nur unter dem
beschränkten Gesichtswinkel des Art. 4 BV, der Willkür und rechtsungleichen
Behandlung überprüfen. Es kann daher auch dahingestellt bleiben, inwieweit
der schweiz.-badische Staatsvertrag heute noch weiter gilt und anwendbar
ist (vgl. hiezu BGE 81 II 329 Erw. 4-9).
Erwägung 4
4.- § 10 EStG stuft in Abs. 1 Ziff. 1-8 den Satz der Erbschaftssteuer
nach dem Verwandtschaftsgrad ab und bestimmt in Abs. 2, dass die uneheliche
Verwandtschaft auf der Vaterseite dann der ehelichen gleichgestellt sei,
wenn eine Anerkennung oder Zusprechung mit Standesfolge nach Massgabe
der Bestimmungen des schweizerischen ZGB stattgefunden hat.
a) Während der Steuersatz für Nachkommen 1% beträgt (Ziff. 1), ist er
für Adoptivkinder auf 4% festgesetzt (Ziff. 3). Dieser Satz muss, da das
Gesetz keine Ausnahme macht, auch für adoptierte aussereheliche Kinder des
Erblassers gelten. Der Grund dieser Schlechterstellung des adoptierten
gegenüber dem mit Standesfolge anerkannten ausserehelichen Kinde könnte
darin bestehen, dass das adoptierte Kind dafür erbrechtlich besser
gestellt ist als das bloss mit Standesfolge anerkannte (vgl. Art. 461
Abs. 3 und 465 Abs. 1 ZGB). Im Hinblick hierauf ist diese sich aus dem
Wortlaut des Gesetzes ergebende und wohl auch seinem Sinn entsprechende
Schlechterstellung aus dem Gesichtswinkel des Art. 4 BV nicht zu
beanstanden. Die Beschwerde erhebt denn auch nach dieser Richtung keine
Einwendungen, sondern beanstandet ausschliesslich die Folgen, die das
Verwaltungsgericht aus dieser Ordnung für die adoptierten ausserehelichen
Kinder eines deutschen Staatsangehörigen zieht.
b) Nach § 10 Abs. 2 EStG ist die aussereheliche Verwandtschaft auf der
Vaterseite der ehelichen nur dann gleichgestellt, wenn eine Anerkennung
oder Zusprechung mit Standesfolge "nach Massgabe des schweizerischen ZGB"
stattgefunden hat. Da der Familienstand einer Person und insbesondere
die freiwillige Anerkennung oder behördliche Zusprechung Unehelicher
sich nach dem Heimatrecht (des Vaters) bestimmt (Art. 8 NAG), ein
Ausländer also, auch wenn er in der Schweiz wohnt, sein aussereheliches
Kind nicht gemäss Art. 303 ZGB mit Standesfolge anerkennen kann (EGGER,
N. 6 zu Art. 303 ZGB), wäre § 10 Abs. 2 EStG bei wörtlicher Auslegung
auf aussereheliche Verwandte eines Ausländers in keinem Falle anwendbar
und würde für diese stets der für Nichtverwandte aufgestellte höchste
Steuersatz von 15% gelten. Nach der Auffassung des Verwaltungsgerichts
ist dies jedoch nicht der Sinn der Regelung; vielmehr sind Ausländer nach
dem Satz für denjenigen schweizerischen Status zu besteuern, der ihrem
heimatrechtlichen Status gleich- oder nahekommt. Bei der Anwendung dieses
Grundsatzes ist das Verwaltungsgericht vorliegend zum Ergebnis gelangt,
dass die von ihrem ausserehelichen Vater gemäss deutschem Recht adoptierten
Beschwerdeführerinnen nach dem für Adoptivkinder und nicht nach dem für
anerkannte aussereheliche Kinder geltenden Satze zu besteuern seien,
da die deutschrechtliche Adoption der Kindesannahme nach Art. 264 ZGB
näher komme als der Anerkennung gemäss Art. 303 ZGB. Es fragt sich, ob
diese Betrachtungsweise offensichtlich unrichtig, willkürlich ist oder
auf eine rechtsungleiche Behandlung hinausläuft.
Erwägung 5
5.- Die familien- und erbrechtlichen Wirkungen der Adoption sind
im schweizerischen und deutschen Recht im wesentlichen die gleichen
(Art. 268 ZGB, §§ 1757 ff. BGB und die Kommentare zu diesen Bestimmungen);
die von den Beschwerdeführerinnen vertretene und vom Verwaltungsgericht
übernommene Auffassung, dass die Adoption nach schweizerischem Recht
insofern weniger weit gehe, als das Adoptivkind gegenüber dem Adoptivvater
nicht unterstützungspflichtig sei, dürfte fehl gehen (EGGER N. 8 und
SILBERNAGEL N. 13 zu Art. 268 ZGB). Dagegen unterscheidet sich die
Adoption nach deutschem (und schweizerischem) Recht in wesentlichen Punkten
von der Anerkennung mit Standesfolge nach Art. 303 ZGB. Das anerkannte
Kind steht dem Vater insofern näher als das adoptierte, als es auch seine
Heimatangehörigkeit erhält und auch zu den Angehörigen des Vaters in ein
Verwandtschaftsverhältnis tritt (Art. 325 Abs. 1 ZGB); ferner ist die
Anerkennung unwiderruflich und kann nicht, wie die Adoption (Art. 269 ZGB,
§ 1768 BGB), durch Willenseinigung wieder aufgehoben werden. Anderseits
geht die Anerkennung weniger weit als die Adoption, weil sie nicht den
Übergang der elterlichen Gewalt auf den Vater zur Folge hat (vgl. Art. 325
Abs. 3 ZGB) und dem Kind nur ein beschränktes Erbrecht gegenüber dem
Vater verschafft (Art. 461 Abs. 2 und 3 ZGB). Das Verwaltungsgericht hat
daher zutreffend angenommen, dass die Adoption nach deutschem Recht mit
der schweizerischen Adoption im wesentlichen übereinstimme und mit der
Anerkennung nach Art. 303 ZGB nicht zu vergleichen sei. Dann lag es aber
nahe und erscheint nicht als willkürlich, die Beschwerdeführerinnen als
nach deutschem Recht adoptierte Kinder gemäss § 10 Ziff. 3 zu besteuern.
Freilich ist nicht zu übersehen, dass vorliegend in verschiedener
Hinsicht besondere Verhältnisse bestehen. Das deutsche Recht kennt
keine der Anerkennung mit Standesfolge nach Art. 303 ZGB entsprechende
Einrichtung; die Anerkennung der Vaterschaft gemäss § 1718 BGB bedeutet
nur den Verzicht auf die exceptio plurium. Dagegen sieht das BGB in den §§
1723 ff. eine auf Antrag des Vaters durch die Staatsgewalt zu verfügende
Ehelichkeitserklärung vor. Diese geht noch weiter als die Anerkennung
nach Art. 303 ZGB und hat im wesentlichen die gleichen Wirkungen wie die
Adoption, da sie dem Kind die rechtliche Stellung eines ehelichen Kindes
verschafft (§§ 1736 und 1757 BGB). In der Beschwerde wird indessen
behauptet, dass die zuständigen Behörden die Ehelichkeitserklärung
kaum je bewilligen und statt dessen auf die Möglichkeit der Adoption
verweisen. Dass die Ehelichkeitserklärung vorliegend ausgeschlossen
gewesen wäre, ist damit nicht dargetan. Dagegen mag es zutreffen, dass sie
nicht gebräuchlich ist und in der Praxis regelmässig durch die Adoption
ersetzt wird, welche ähnliche Wirkungen hat und daher den gleichen Zweck
erfüllt. Nach den Ausführungen im Testament des X. vom 9. September 1954
erscheint es sodann als glaubhaft, dass er seine beiden ausserehelichen
Töchter 1933 deshalb adoptierte, weil er sie wegen Geisteskrankheit
der Mutter nicht durch Heirat mit dieser legitimieren konnte, er sie
als Deutscher nicht nach Art. 303 ZGB anerkennen konnte und der Weg
der Ehelichkeitserklärung gemäss §§ 1723 ff. BGB als nicht gangbar
erschien. Diese besonderen Umstände hätten es sehr wohl gerechtfertigt,
die Beschwerdeführerinnen im Hinblick auf § 10 EStG gleich wie nach
schweizerischem Recht mit Standesfolge anerkannte aussereheliche Kinder
zu behandeln und den für solche geltenden Steuersatz von 1% auf sie
anzuwenden. Indessen lässt sich auch die Anwendung des für Adoptivkinder
geltenden Steuersatzes von 4% nach dem Gesagten mit sachlichen Gründen
vertreten und kann daher nicht als willkürlich bezeichnet werden. Wenn
das Steuerrecht zivilrechtliche Begriffe verwendet, kann es den Behörden
nicht verwehrt werden, sich an den zivilrechtlichen Tatbestand zu halten
ohne Rücksicht darauf, aus welchen Gründen die Beteiligten gerade
diese und nicht eine andere zivilrechtliche Form gewählt haben. Auch
in der Schweiz kommt es vor, dass ein ausserehelicher Vater, der ein
familienrechtliches Verhältnis zwischen sich und dem Kind begründen
will, dieses adoptiert statt mit Standesfolge anerkennt (EGGER N. 6 zu
Art. 264 ZGB); bei der Beratung des ZGB in der Bundesversammlung hat der
Berichterstatter im Ständerat die Adoption des eigenen unehelichen Kindes
sogar (wie die seitherige Entwicklung zeigt, freilich zu Unrecht) als "den
praktischen Hauptfall der Adoption" bezeichnet (StenBull 1905 S. 1173;
MONNARD, L'adoption dans la pratique juridique suisse, Diss. Lausanne
1943 S. 17/18). Hat ein Schweizer sein aussereheliches Kind adoptiert,
weil er es aus irgend einem Grunde nicht gemäss Art. 303 ZGB anerkennen
wollte oder konnte, so entspricht es, wie in Erw. 4 a ausgeführt wurde,
dem Wortlaut und wohl auch dem Sinn von § 10 EStG, diese Kinder als
Adoptivkinder (Ziff. 3) und nicht als anerkannte aussereheliche Kinder
(Ziff. 1) zu behandeln. Gilt dies aber für die ausserehelichen Nachkommen
eines Schweizers, so ist es weder willkürlich noch rechtsungleich, wenn
auch auf die adoptierten ausserehelichen Kinder eines Ausländers der für
adoptierte Kinder geltende Steuersatz angewendet wird, gleichgültig ob
die Adoption deshalb erfolgte, weil der aussereheliche Vater sie einem
andern, der Anerkennung nach Art. 303 ZGB näherkommenden Rechtsinstitut
aus irgend einem Grunde vorgezogen hat, oder deshalb, weil im massgebenden
ausländischen Rechte ein solches Rechtsinstitut gar nicht bestand oder
seine Anwendung nach den Umständen ausgeschlossen oder mit Schwierigkeiten
verbunden war. Der angefochtene Entscheid ist daher aus dem beschränkten
Gesichtswinkel des Art. 4 BV nicht zu beanstanden und die Beschwerde
abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
Entscheid:
Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden kann.