BGE 126 II 275
126 II 275
30. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 22.
Juni 2000 i.S. Z. gegen Wehrpflichtersatzverwaltung der Kantons Bern und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Verwaltungsgerichtsbeschwerde)
Regeste
Art. 4 Abs. 1 lit. a sowie Art. 13 WPEG; Wehrpflichtersatz;
Ersatzbefreiung wegen erheblicher körperlicher oder geistiger Behinderung
und hälftige Kürzung der Ersatzabgabe.
Es ist zulässig, die Erheblichkeit der Behinderung aufgrund eines
schematischen, auf objektiven Kriterien beruhenden Massstabes zu
beurteilen, unter Vorbehalt einer eingehenderen Prüfung im Einzelfall,
wenn für die entsprechende Notwendigkeit besondere Anhaltspunkte bestehen
(Bestätigung und Weiterentwicklung von BGE 124 II 241 und ASA 67 S. 318;
E. 3 und 4).
Die hälftige Kürzung der Ersatzabgabe setzt ebenfalls eine erhebliche
Behinderung voraus (E. 5).
Sachverhalt
Z. leidet seit seiner Geburt an einer Klinodaktylie an der linken Hand,
d.h. einer kongenitalen Schiefstellung der Finger(glieder), verbunden
mit einem stark verkleinerten Mittelfinger und dem Fehlen mehrerer Finger.
Bei der militärischen Aushebung am 30. Juni 1976 wurde Z. für
dienstuntauglich erklärt. Seit 1977 untersteht er der Ersatzpflicht.
Mit Veranlagungsverfügung vom 13. Oktober 1998 schätzte die
Wehrpflichtersatzverwaltung des Kantons Bern Z. für das Jahr 1997
für eine Ersatzabgabe im Betrag von Fr. X. ein. Dabei ging sie unter
anderem von einem Ersatzabgabe-Satz von 2% aus. Am 9. April 1999 wies
die Wehrpflichtersatzverwaltung eine dagegen erhobene Einsprache ab. Eine
Beschwerde bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern blieb ebenfalls
erfolglos.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde vom 7. Februar 2000 an das
Bundesgericht stellt Z. im Wesentlichen den Antrag, das Urteil der
Steuerrekurskommission vom 14. Dezember 1999 und die Verpflichtung zur
Leistung von Wehrpflichtersatz für das Jahr 1997 und für die künftigen
Jahre aufzuheben; eventuell sei die ihm auferlegte Ersatzabgabe auf die
Hälfte herabzusetzen.
Zur Begründung führt Z. im Wesentlichen aus, beim Entscheid darüber,
ob eine erhebliche Behinderung gegeben sei, dürfe nicht ausschliesslich
schematisch darauf abgestellt werden, ob ein Integritätsschaden von
zumindest 40% vorliege. Er selber sei trotz eines Integritätsschadens von
ca. 35% erheblich behindert und deshalb von der Ersatzpflicht auszunehmen.
Die Wehrpflichtersatzverwaltung und die Steuerrekurskommission des
Kantons Bern sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen Abweisung
der Beschwerde.
Auszug aus den Erwägungen:
Aus den Erwägungen:
Erwägung 3
3.- a) Strittig sind im vorliegenden Fall die Ersatzabgaben der Jahre
1997 und danach. Der einschlägige Art. 4 des Bundesgesetzes vom 12.
Juni 1959 über den Wehrpflichtersatz (WPEG; SR 661) wurde am 17. Juni
1994 mit erstmaliger Anwendbarkeit für das Ersatzjahr 1995 (Art. 1 der
Verordnung vom 9. November 1994 über die Inkraftsetzung der Änderung
des Bundesgesetzes über den Militärpflichtersatz; SR 661.0) sowie am
6. Oktober 1995 mit erstmaliger Anwendbarkeit für das Ersatzjahr 1997
(Bundesratsbeschluss vom 8. Mai 1996 [AS 1996 1464] zum Bundesgesetz
vom 6. Oktober 1995 über den zivilen Ersatzdienst, Anhang Ziff. 9 [SR
824.0]) revidiert. Die geänderten Fassungen (dazu auch WALTER SIGRIST,
Vom Militärpflichtersatz zum Wehrpflichtersatz, in Steuer Revue 1997,
S. 493 ff.) finden somit im vorliegenden Fall Anwendung.
b) Mit der Novelle vom 17. Juni 1994 hat der Gesetzgeber Art. 4
Abs. 1 lit. a WPEG neu formuliert und gleichzeitig in Abs. 1 zwei neue
Ersatzbefreiungstatbestände als lit. abis und ater eingefügt. Art. 4
Abs. 1, lit. a-a-ter, WPEG lautet nun wie folgt:
"1 Von der Ersatzpflicht ist befreit, wer im Ersatzjahr:
a. wegen erheblicher körperlicher oder geistiger Behinderung ein
taxpflichtiges Einkommen erzielt, das nach nochmaligem Abzug von
Versicherungsleistungen gemäss Art. 12 Absatz 1 Buchstabe c sowie von
behinderungsbedingten Lebenshaltungskosten sein betreibungsrechtliches
Existenzminimum um nicht mehr als 100 Prozent übersteigt;
abis. wegen einer erheblichen Behinderung als dienstuntauglich
gilt sowie
eine Rente oder eine Hilflosenentschädigung der Eidgenössischen
Invalidenversicherung oder der Unfallversicherung bezieht;
ater. wegen einer erheblichen Behinderung als dienstuntauglich
gilt und
keine Hilflosenentschädigung bezieht, aber dennoch eine der zwei mindestens
erforderlichen Voraussetzungen für eine Hilflosenentschädigung erfüllt;
..."
c) Im vorliegenden Fall ist nicht umstritten, dass Art. 4 Abs. 1
lit. abis und ater WPEG keine Anwendung finden. Strittig ist einzig der
Begriff der erheblichen Behinderung nach Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG.
d) In Art. 1 Abs. 1 der Verordnung vom 30. August 1995 über den
Wehrpflichtersatz (WPEV ; SR 661.1) hat der Bundesrat Art. 4 Abs. 1 lit. a
WPEG wie folgt konkretisiert:
"Als erheblich im Sinne von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe a des
Gesetzes gilt eine Behinderung, wenn sie den für die Ausrichtung einer
Rente der Eidgenössischen Invalidenversicherung massgebenden
Mindestgrad
an Invalidität aufweist."
Diese - an sich erstmals für das Ersatzjahr 1995 geltende (Art. 59
WPEV) - Bestimmung wurde vom Bundesgericht insoweit als gesetzwidrig
und nicht anwendbar erklärt, als sie auf den Invaliditätsgrad der
Eidgenössischen Invalidenversicherung abstellt. Der Begriff der
erheblichen körperlichen oder geistigen Behinderung darf danach nicht im
invalidenversicherungsrechtlichen Sinn ausgelegt werden, sondern ist im
medizinischen Sinn zu verstehen (BGE 124 II 241 E. 4; ASA 67 S. 318 E. 4).
Erwägung 4
4.- a) Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG stellt drei Voraussetzungen für die
Ersatzbefreiung auf: Erstens die erhebliche körperliche oder geistige
Behinderung, sodann ein bestimmtes taxpflichtiges Einkommen, gekürzt um
bestimmte Abzüge, das einen bestimmten Betrag nicht überschreiten darf,
sowie, drittens, einen Kausalzusammenhang zwischen beiden. Es ist klar,
dass der Behinderung eine gewisse Schwere zukommen oder sie mit anderen
Worten ernsthaft ins Gewicht fallen muss, damit sie als ursächlich für
die Bedürftigkeit bezeichnet werden kann. Das Gesetz spricht denn auch
von einer "erheblichen" körperlichen oder geistigen Behinderung (vgl. BGE
124 II 241 E. 4b; ASA 67 S. 318 E. 4b).
Dem Wortlaut von Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG lässt sich nicht
entnehmen, welchen Grad die Behinderung aufweisen muss, damit eine
Ersatzbefreiung in Betracht fallen kann. Das Gesetz spricht von einer
"erheblichen" Behinderung (handicap "majeur", "notevole menomazione"),
ohne den Begriff näher zu definieren. Teleologisch zielt Art. 4 Abs. 1
lit. a WPEG darauf ab, den Wehrpflichtigen, dessen Einkommen wegen der
Behinderung einen bestimmten Mindestbetrag nicht übersteigt, von der
Ersatzpflicht zu befreien. Aufgrund der Materialien steht fest, dass
der Gesetzgeber keine generelle Befreiung der Behinderten wollte. Es
muss deshalb darauf geachtet werden, dass der Kreis der ersatzbefreiten
Personen nicht über Gebühr ausgedehnt wird. Der Begriff der erheblichen
Behinderung ist folglich im Sinne des Gesetzes, das heisst restriktiv
auszulegen. Anderseits darf jedoch der Kreis der wirklich Bedürftigen,
die Hilfe nötig haben und auf die Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG abzielt,
nicht zu sehr eingeengt werden (vgl. dazu BGE 124 II 241 E. 4).
b) Das Bundesgericht hat in BGE 124 II 241 bei einem Forstarbeiter den
Verlust eines Beines im Kniegelenk als erhebliche Behinderung bezeichnet,
die Anspruch auf Befreiung vom Wehrpflichtersatz gibt. Im Übrigen hat es
festgehalten, die Abgrenzung der erheblichen von einer leichten Behinderung
werfe Fragen auf, die nicht einfach zu beantworten seien; es müsse aber der
Verwaltungspraxis überlassen bleiben, ob das Ausmass der Beeinträchtigung
jeweils im Einzelfall durch Spezialärzte abzuklären sei oder anhand von
Tabellen oder auf andere Weise bemessen werde (BGE 124 II 241 E. 4f). In
der Folge hat eine Arbeitsgruppe unter Leitung der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, welcher Vertreter des Bundesamts für Justiz, des
Bundesamts für Sozialversicherung und einer Behindertenorganisation
angehörten, festgestellt, dass die Integritätsschäden-Tabellen der SUVA zur
Beurteilung der Erheblichkeit einer Behinderung geeignet seien. Weiter hat
diese Arbeitsgruppe die Grenze von 40% als anwendbaren Massstab anerkannt,
da der Verlust eines Beines, wie er in BGE 124 II 241 zu beurteilen war,
einem 40-prozentigen Integritätsschaden gemäss Anhang 3 der Verordnung
vom 20. Dezember 1982 über die Unfallversicherung (UVV; SR 832.202)
entspreche. Die Eidgenössische Steuerverwaltung erliess daraufhin zur
Gewährleistung einer rechtsgleichen Praxis aufgrund eines objektiven
Massstabes Richtlinien, welche die genannten Integritätsschäden-Tabellen
der SUVA mit Ausnahme von Grenz- und unklaren Fällen als für die Frage der
Ersatzbefreiung anwendbar erklären (Wegleitung Nr. 2 der Eidgenössischen
Steuerverwaltung vom Januar 1999 betreffend Ersatzbefreiung wegen
erheblicher körperlicher oder geistiger Behinderung).
c) Die Vorinstanz macht praktische Gründe für die getroffene Lösung
geltend. In der Tat erlaubt eine schematische Vorgehensweise eine
gewisse objektiv begründete, rechtsgleiche Praxis und vermeidet einen
unverhältnismässigen Aufwand in jedem Einzelfall. Aus der bisherigen
Rechtsprechung des Bundesgerichts kann aber einzig geschlossen werden,
dass eine Behinderung, welche einer Beeinträchtigung von 40% gemäss
den Integritätsschäden-Tabellen der Unfallversicherung entspricht, eine
erhebliche Behinderung im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG darstellen
kann bzw. allenfalls in der Regel eine solche bildet. Weder hat das
Bundesgericht jedoch festgestellt, dass dies in jedem Einzelfall zwingend
zu gelten hat, noch hat es entschieden, eine geringfügigere Behinderung
sei von vornherein nicht erheblich.
Die Zulassung eines schematischen, auf objektiven Kriterien beruhenden
Massstabes drängt sich aus Praktikabilitätsgründen im Hinblick auf
die effiziente und möglichst rechtsgleiche Erledigung einer hohen
Anzahl Fälle in den Kantonen auf. Insoweit ist die Erarbeitung von
entsprechenden Richtlinien rechtlich nicht in Frage zu stellen. Das
grundsätzliche Abstellen auf die Integritätsschäden-Tabellen der SUVA
erscheint sodann nicht als sachfremd; auch der Beschwerdeführer bringt
jedenfalls keine entsprechenden Argumente vor. Allerdings kommt internen
Verwaltungsweisungen grundsätzlich keine Gesetzeskraft zu. Auch wenn
sie dazu dienen und beitragen, dass eine einheitliche und rechtsgleiche
Praxis befolgt wird, binden sie jedenfalls weder die privaten Betroffenen
noch das Bundesgericht (vgl. BGE 119 Ib 33 E. 3d). Den im vorliegenden
Zusammenhang fraglichen Richtlinien der genannten Arbeitsgruppe kann daher
nicht - wovon die Vorinstanz aber auszugehen scheint - zwingende und für
die kantonalen Behörden ohne weiteres verbindliche Geltung zukommen.
Die gegenläufigen Interessen einer effizienten und rechtsgleichen
Verwaltungspraxis einerseits und einer sachgerechten Beurteilung des
Einzelfalles andererseits lassen sich freilich in Einklang bringen, indem
den fraglichen, auf den Integritätsschäden-Tabellen der SUVA beruhenden
Richtlinien die Wirkung einer rechtlichen Vermutung zuerkannt wird. Die
Behörden dürfen ihren Entscheid somit auf die Richtlinien abstützen,
soweit keine massgeblichen Anhaltspunkte dafür bestehen bzw. glaubhaft
gemacht werden, dass die fraglichen Richtlinien für sich allein nicht
bzw. nicht genügend aussagekräftig sind. Gibt es solche Indizien, sind die
Behörden zu einer eingehenderen Prüfung des Einzelfalles verpflichtet. Die
Widerlegung der Vermutung kann sich dabei im Übrigen in beide Richtungen,
d.h. zulasten oder zugunsten des Ersatzpflichtigen, auswirken.
In diesem Sinne sieht denn auch die fragliche Wegleitung selber vor,
dass Fälle, die aufgrund der Integritätsschäden-Tabellen der SUVA nicht
abschliessend beurteilt werden können, oder Grenzfälle der Eidgenössischen
Steuerverwaltung zur Begutachtung vorzulegen sind (Ziff. 215 der
Wegleitung). Diese holt gegebenenfalls ein ärztliches Gutachten ein.
d) Der Beschwerdeführer leidet an einer Deformation der linken
Hand; einzelne Finger sind verkürzt bzw. schief gestellt, andere
fehlen ganz. Gemäss ärztlichem Zeugnis vom 4. September 1998 hat
er Mühe mit der Greiffunktion und beim Heben schwerer Lasten. Er
benötigt besondere Werkzeuge am Arbeitsplatz sowie Spezialgriffe für
Transportfahrzeuge. Der Beschwerdeführer ist aber zu 100% arbeitsfähig
und ins Erwerbsleben integriert. Gemäss den Integritätsschäden-Tabellen
der SUVA handelt es sich bei der Beeinträchtigung um eine Behinderung
von rund 35%. Dies bestreitet auch der Beschwerdeführer nicht. Er macht
einzig geltend, es dürfe nicht schematisch darauf abgestellt werden,
ob ein Integritätsschaden von zumindest 40% vorliege. Aufgrund seiner
Einschränkung in den alltäglichen Lebensverrichtungen müsse davon
ausgegangen werden, dass er in medizinischem Sinne erheblich behindert sei.
Was der Beschwerdeführer vorbringt, genügt nicht, um auf
die Unzulässigkeit der schematischen Beurteilung seines Falles zu
schliessen. Im Wesentlichen wendet er sich einzig gegen die Anwendung
der fraglichen Wegleitung auf seinen Fall als solche. Weder macht
er massgebliche Anhaltspunkte geltend, die ein Abweichen von diesen
Richtlinien rechtfertigen könnten und daher zur Notwendigkeit einer
eingehenderen Prüfung seines Falles führen müssten, noch sind solche
Indizien sonst wie ersichtlich. Unter diesen Umständen durfte die
Vorinstanz auf die entsprechenden Richtlinien abstellen und das Vorliegen
einer erheblichen Behinderung bereits aufgrund einer schematischen
Prüfung des Falles verneinen. Damit braucht nicht geprüft zu werden,
ob die übrigen Voraussetzungen einer Ersatzbefreiung in Anwendung von
Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG erfüllt sind.
Erwägung 5
5.- a) Nach Art. 13 Abs. 1 WPEG beträgt die Ersatzabgabe 2 Franken je
100 Franken des taxpflichtigen Einkommens, mindestens aber Fr. 150.-. Für
ersatzpflichtige Behinderte, die nach Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG nicht
von der Ersatzpflicht befreit sind, wird die Ersatzabgabe gemäss Art. 13
Abs. 2 WPEG um die Hälfte herabgesetzt.
Der Beschwerdeführer beantragt in seinem Eventualbegehren, die ihm
auferlegte Abgabe sei in Anwendung von Art. 13 Abs. 2 WPEG hälftig zu
kürzen. Er begründet diesen Antrag allerdings nicht. Ob das Begehren über
die erforderliche sachbezogene Begründung verfügt und darauf überhaupt
einzutreten ist (vgl. Art. 108 Abs. 2 OG), kann aber offen bleiben,
da es ohnehin abgewiesen werden muss.
b) Die Vorinstanz geht ohne nähere Begründung davon aus, auch
die Herabsetzung um die Hälfte käme nur dann in Betracht, wenn der
Beschwerdeführer an einer erheblichen Behinderung im Sinne von Art. 4
Abs. 1 lit. a WPEG litte. Diese Beurteilung entspricht einer restriktiven,
am Gesetzeszweck ausgerichteten Auslegung der Ausnahmebestimmung von
Art. 13 Abs. 2 WPEG. Ziel derselben ist es, die Ersatzabgabe dann
um die Hälfte herabzusetzen, wenn eine Ersatzbefreiung ausbleibt,
weil das massgebende Einkommen (unter Berücksichtigung der Abzüge nach
Art. 4 Abs. 1 lit. a in Verbindung mit Art. 12 Abs. 1 lit. c WPEG) das
betreibungsrechtliche Existenzminimum um mehr als 100% übersteigt. Es soll
also eine Erleichterung bringen in Fällen, in denen nicht das Fehlen einer
massgeblichen Behinderung, sondern die Höhe des erzielten Einkommens eine
Ersatzbefreiung verhindert. Voraussetzung bleibt aber, dass eine erhebliche
Behinderung vorliegt (vgl. auch BGE 124 II 241 E. 5). Auch der Wortlaut -
aller Sprachfassungen des Gesetzes - steht dieser Auslegung nicht entgegen.
Sodann hat der Bundesrat in seiner Botschaft vom 12. Mai 1993 zur
hälftigen Herabsetzung gemäss Art. 13 Abs. 2 WPEG festgehalten (BBl
1993 733):
"Im weitern schlagen wir zusätzlich vor, dass für diejenigen
Behinderten, die trotz der heraufgesetzten Limite ersatzpflichtig
bleiben,
die Ersatzabgabe um die Hälfte herabgesetzt wird."
Auch diese Aussage stützt die Auslegung der Vorinstanz, wonach die
Herabsetzung dann greift, wenn die Ersatzbefreiung lediglich am Erfordernis
gemäss Art. 4 Abs. 1 lit. a WPEG scheitert, nicht mehr als ein Einkommen
von einer bestimmten Höhe zu erzielen. In der Bundesversammlung führte
die Revision von Art. 13 Abs. 2 WPEG zu keinen Diskussionen (vgl. AB 1993
S 775 ff., insbes. 783; AB 1994 N 128 ff., insbes. 136). Namentlich stand
nie eine Änderung des Wortlauts von Art. 13 Abs. 2 WPEG der bundesrätlichen
Vorlage zur Debatte.
Im Übrigen würde eine andere Auslegung bedeuten, dass jede Behinderung,
die zu Dienstuntauglichkeit und damit zur theoretischen Ersatzpflicht
führt, unabhängig von ihrer Schwere als Herabsetzungstatbestand in
Frage käme. Das kann aber der Gesetzgeber mit der in Art. 13 Abs. 2
WPEG zusätzlich vorgesehenen Erleichterung für bestimmte Behinderte
nicht gemeint haben, hätte er doch sonst generell festlegen müssen, alle
Dienstbefreiungen wegen Behinderung führten zu einer hälftigen Reduktion
der Ersatzabgabe.
c) Demnach verletzt der angefochtene Entscheid auch insofern
Bundesrecht nicht, als damit die dem Beschwerdeführer auferlegte
Ersatzabgabe nicht hälftig gekürzt wird.