BGE 124 II 29
124 II 29
4. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
vom 5. Dezember 1997 i.S. Eidgenössische Steuerverwaltung
gegen X. und Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft
(Verwaltungsgerichtsbeschwerde) Regeste
Art. 22 Abs. 1 lit. a BdBSt und Art. 22bis Abs. 1 lit. c BdBSt;
Gewinnungskosten.
Die Abgaben, welche der Inhaber eines politischen Mandats an seine
politische Partei deshalb bezahlt, weil diese ihn für ein bestimmtes, mit
einem Einkommen verbundenes Amt nominiert hat, stellen nicht abzugsfähige
Gewinnungskosten dar (E. 2-5).
Sachverhalt
Dr. iur. X. deklarierte in der Steuererklärung für die direkte
Bundessteuer 1991/92 ein Einkommen von Fr. ... (1989) bzw. Fr. ...
(1990) aus seinen Mandaten als Landrat, Gemeindepräsident sowie
Verwaltungsrat der Kantonalbank und der Gebäudeversicherung. Dabei hatte
er einen Betrag von Fr. ... (für 1989) bzw. Fr. ... (1990) abgezogen
für Mandatssteuern, die er der Partei Y. des Kantons Basel-Landschaft
bezahlte. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft anerkannte
diese Abzüge nicht. Eine dagegen erhobene Einsprache wies die
Steuerverwaltung mit Entscheid vom 16. Dezember 1992 ab. Mit Beschwerde
an die Kantonale Steuerrekurskommission beantragte X., die an die Partei
bezahlten Mandatssteuern als Gewinnungskosten zum Abzug zuzulassen. Die
Steuerrekurskommission hiess die Beschwerde mit Entscheid vom 24. Juni 1994
im hier interessierenden Punkt gut und liess die bezahlten Mandatssteuern
im Umfang von Fr. ... (pro 1989) bzw. Fr. ... (pro 1990) zum Abzug zu.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung erhebt
Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, den Entscheid der
Steuerrekurskommission aufzuheben und den Einspracheentscheid der
kantonalen Steuerverwaltung vom 16. Dezember 1992 zu bestätigen.
Das Bundesgericht heisst die Verwaltungsgerichtsbeschwerde gut,
hebt den Entscheid der Steuerrekurskommission auf und bestätigt den
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung.
Auszug aus den Erwägungen:
Aus den Erwägungen:
Erwägung 2
2.- Streitig ist, ob die vom Inhaber eines politischen bzw. politisch
besetzten Amtes an eine politische Partei bezahlten Mandatssteuern als
Gewinnungskosten abgezogen werden können.
a) Gemäss Art. 22 Abs. 1 lit. a des hier noch anwendbaren
Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die direkte Bundessteuer
(BdBSt) werden vom rohen Einkommen "die zur Erzielung des steuerbaren
Einkommens erforderlichen Gewinnungskosten" abgezogen; nach Art. 22bis
Abs. 1 lit. c BdBSt sind als Gewinnungskosten unter anderem "weitere
Berufsauslagen" abzuziehen. Die streitige Frage ist somit nicht
ausdrücklich geregelt.
b) Die Eidgenössische Steuerverwaltung lässt nach bestehender Praxis
die Mandatssteuer nicht zum Abzug zu, da diese lediglich eine indirekte
Folge des öffentlichen Amtes sei (Gutachten der Abteilung Rechtswesen
der Hauptabteilung Direkte Bundessteuer vom 27. Oktober 1992, zit. in
Henggeler/Pestalozzi/Studer/Noher/Agner, Die Praxis der Bundessteuern,
Die direkte Bundessteuer, Nachtrag 48, Art. 22 Al. 1 lit. a, 29zzz;
Bericht des Bundesrates vom 23. November 1988 über die Unterstützung der
politischen Parteien, BBl 1989 I 125 ff., 179). Das Bundesgericht hatte
die Frage im Rahmen der direkten Bundessteuer bisher nie zu beantworten.
c) Die kantonale Praxis zu den kantonalen Steuern ist nicht einheitlich
(vgl. Übersicht in Bericht des Bundesrates, aaO, S. 226, und bei DANIELLE
YERSIN, Le statut fiscal des partis politiques, de leurs membres et
sympathisants, ASA 58 S. 97-129, 112 f., 125 ff.). Der Kanton Basel-Stadt
verneint die Abzugsfähigkeit mit der Begründung, der Steuerpflichtige
habe das Einkommen erzielt, weil er Inhaber einer Stellung sei, und
nicht primär deshalb, weil er die Parteisteuer auf sich genommen habe
(Felix Escher, Die Gewinnungskosten bei unselbständiger Erwerbstätigkeit
nach baselstädtischem Steuerrecht, BJM 1977 S. 1-18, 5 f., mit Hinweis
auf einen Entscheid der Steuerkommission vom 25. November 1974). Ebenso
lehnte das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau die Abzugsfähigkeit
ab mit der Begründung, der Zusammenhang zwischen dem Einkommen und der
Parteisteuer sei nicht unmittelbar und eng (ZBl 81/1980 S. 443). Eine
dagegen erhobene staatsrechtliche Beschwerde wegen willkürlicher
Gesetzesanwendung wurde vom Bundesgericht abgewiesen (Urteil i.S. L. vom
14. Mai 1981, publiziert in ASA 53 200). Die Steuerrekurskommission des
Kantons Zürich anerkannte den Abzug aus den gleichen Gründen nicht; zudem
erwog sie, weil im kantonalen Recht für Beiträge an politische Parteien ein
betragsmässig limitierter Abzug ausdrücklich gesetzlich vorgesehen sei,
könnten nicht unter anderen Titeln höhere Abzüge vorgenommen werden (StE
1985 B 22.3 Nr. 8). Demgegenüber liess das Verwaltungsgericht des Kantons
Basel-Landschaft die Mandatssteuer als Gewinnungskosten zum Abzug zu,
da das Amt ohne Verpflichtung zur Entrichtung der Mandatssteuer bzw. ohne
deren effektive Bezahlung nicht erreicht und erhalten werden könne (ZBl
80/1979 S. 489).
d) Die Lehre gibt teilweise die Praxis kommentarlos wieder (Ernst Höhn,
Gesetzesauslegung, Rechtsfortbildung, Gesetzesergänzung im Steuerrecht,
ASA 51, S. 385-406, 387; Ernst Känzig, Die eidgenössische Wehrsteuer
[Direkte Bundessteuer], 2. Aufl. Basel 1982, S. 512). Mehrere
Autoren kritisieren die Praxis, welche den Abzug nicht zulässt
(PHILIP FUNK, Der Begriff der Gewinnungskosten nach Schweizerischem
Einkommenssteuerrecht, Diss. St. Gallen 1989, S. 116 f., 253, anders
freilich S. 229; RAOUL STAMPFLI, Die Leistung geheimer Kommissionen
und ihre steuerrechtliche Behandlung, Diss. Bern 1986, S. 78; Studer,
in HENGGELER/PESTALOZZI/STUDER/NOHER/AGNER, aaO, Art. 22 Al. 1 lit. a,
29kk, Bemerkung des Herausgebers; für Abzugsfähigkeit auch PETER HUG, Die
verfassungsrechtliche Problematik der Parteienfinanzierung, Diss. Zürich
1970, S. 169 f.). Yersin kritisiert umgekehrt die genannte Entscheidung
des basel-landschaftlichen Verwaltungsgerichts (YERSIN, aaO, S. 115 f.).
Erwägung 3
3.- a) Gewinnungskosten im Sinne von Art. 22 Abs. 1 lit. a BdBSt sind
Aufwendungen, die unmittelbar zur Gewinnung des Einkommens gemacht werden
und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (BGE 113 Ib
114 E. 2a S. 117; 100 Ib 480 E. 3a S. 481; ASA 64 232 E. 2; ASA 62 403
E. 2; ASA 60 356 E. 2a; ASA 53 200 E. 1c; FUNK, aaO, S. 67; ERNST HÖHN,
Steuerrecht, 7. Aufl. Bern 1993, S. 205 f.; HEINZ MASSHARDT, Kommentar
zur direkten Bundessteuer, 2. Aufl. Zürich 1985, S. 182).
Dabei ist der Begriff der Erforderlichkeit in einem weiten Sinne
auszulegen (BGE 113 Ib 114 E. 2c S. 119; StR 44/1989 350 E. 2a; JEAN-MARC
BARILIER, Les frais d'acquisition du revenu des simples particuliers,
thèse Lausanne 1970, S. 18 ff.; FUNK, aaO, S. 69 ff.; PHILIP FUNK,
Gewinnungskosten als Ursache von Einkommen - Einkommen als Ursache
von Gewinnungskosten, ASA 58 [1990] S. 305-341, 309 ff.; KÄNZIG, aaO,
S. 494 f.). Das Bundesgericht verlangt nicht, dass der Pflichtige das
Erwerbseinkommen ohne die streitige Auslage überhaupt nicht hätte erzielen
können (BGE 113 Ib 114 E. 2d S. 119). Es ist nach der Praxis auch nicht
notwendig, dass eine rechtliche Pflicht zur Bezahlung der entsprechenden
Aufwendungen besteht, sondern es genügt, dass die Aufwendungen nach
wirtschaftlichem Ermessen als der Gewinnung des Einkommens förderlich
erachtet werden können und dass die Vermeidung dem Steuerpflichtigen
nicht zumutbar war (BGE 100 Ib 480 E. 3a S. 481; StR 48/1993 181 E. 3a;
StR 44/1989 S. 350 E. 2a; ASA 21 82 E. 3 S. 85; FUNK, aaO [1989],
S. 71; KÄNZIG, a.a.O, S. 494). Als Gewinnungskosten gelten somit jene
Aufwendungen, die für die Erzielung des Einkommens nützlich sind und nach
der Verkehrsauffassung im Rahmen des Üblichen liegen (FUNK, aaO [1990],
S. 310; KÄNZIG, aaO, S. 495).
b) Bei Selbständigerwerbenden gelten Aufwendungen als abzugsfähig,
wenn sie geschäftsmässig begründet sind, wobei es keine Rolle spielt,
ob der Aufwand zweckmässig war; es ist nicht Sache der Steuerbehörden,
die Angemessenheit einer geschäftlichen Aufwendung zu überprüfen (BGE
113 Ib 114 E. 2c S. 118 f.; BARILIER, aaO, S. 19; BLUMENSTEIN/LOCHER,
System des Steuerrechts, 5. Aufl. Zürich 1995, S. 225; FUNK, aaO [1990],
S. 319 f.). Bei Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit werden
jene Kosten zugelassen, die objektiv notwendig sind, um die betreffenden
Einkünfte zu erzielen (HÖHN, aaO, S. 190; ERNST HÖHN/ROBERT WALDBURGER,
Steuerrecht, Bd. 1, Grundlagen, Grundbegriffe, Steuerarten, 8. Aufl., Bern
1997, S. 343). Im Lichte der Rechtsgleichheit sind zwar unselbständig und
selbständig Erwerbende nicht grundsätzlich unterschiedlich zu behandeln,
zumal der Gesetzgeber bewusst die Abzugsmöglichkeiten der unselbständig
Erwerbenden denjenigen der selbständig Erwerbenden angleichen wollte
(BGE 113 Ib 114 E. 1b S. 116; FUNK, aaO [1989], S. 145 ff., [1990],
S. 316 ff., 320; vgl. auch BLUMENSTEIN/LOCHER, aaO, S. 224; KÄNZIG,
aaO, S. 512 f.). Trotzdem ist zu berücksichtigen, dass für unselbständig
Erwerbende Gewinnungskosten nur im Rahmen der gesetzlichen Umschreibung von
Art. 22bis BdBSt abgezogen werden können. Auch nach Art. 26 Abs. 1 lit. a-c
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer
(DBG; SR 642.11) sind bei unselbständiger Erwerbstätigkeit - abgesehen
von den Weiterbildungs- und Umschulungskosten - nur die "notwendigen" bzw.
"erforderlichen" Kosten abziehbar.
c) Aufgrund dieser Kriterien werden in Lehre und Praxis zum Beispiel
als Gewinnungskosten anerkannt:
-Weiterbildungskosten, die objektiv mit dem gegenwärtigen Beruf des
Steuerpflichtigen im Zusammenhang stehen und die der Steuerpflichtige zur
Erhaltung seiner beruflichen Chancen für angezeigt hält, auch wenn die
Auslage nicht absolut unerlässlich ist, um die gegenwärtige berufliche
Stellung nicht einzubüssen (BGE 113 Ib 114 E. 2e S. 119; ASA 62 403 E. 2;
FUNK, aaO [1989], S. 95 ff.; KÄNZIG, aaO, S. 501);
- unter bestimmten Umständen die Kosten für ein Arbeitszimmer in
der privaten Wohnung, welches der Steuerpflichtige für seine berufliche
Tätigkeit benützt (ASA 60 341 E. 2; nicht publiziertes Urteil des
Bundesgerichts i.S. H. vom 9. Juni 1995, E. 3), sowie die Kosten für die
Anschaffung von privaten Arbeitsgeräten wie Computern (ASA 62 403 E. 2);
- Schadenersatzleistungen, sofern ein enger Zusammenhang mit
der beruflichen Tätigkeit besteht und die Schadenersatzpflicht nicht
grobfahrlässig oder vorsätzlich verursacht wurde (ASA 64 232 E. 3a/b;
BLUMENSTEIN/LOCHER, aaO, S. 224);
- Aufwendungen, die einem Angestellten daraus erwachsen, dass er
Kunden des Arbeitgebers aus geschäftlichen Gründen in sein Haus einlädt
(ASA 21 82 E. 3 S. 85 f.).
Ebenso betrachtet die Eidgenössische Steuerverwaltung Beiträge an
Berufsverbände und Gewerkschaften als Berufskosten im Sinne von Art. 26 DBG
(Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 22. September
1995: Abzug von Berufskosten der unselbständigen Erwerbstätigkeit, ASA
64 692 ff., 695; anders freilich früher zu Art. 22 Abs. 1 lit. a BdBSt,
ASA 61 143).
Nach ständiger Praxis werden auch effektiv bezahlte Schmiergelder bzw.
verdeckte Kommissionen als Gewinnungskosten zum Abzug zugelassen (ASA 15
219; Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 8. November
1946, ASA 15 141 f.; BARILIER, aaO, S. 109; BLUMENSTEIN/LOCHER, aaO,
S. 225; KÄNZIG, aaO, S. 544; MASSHARDT, aaO, S. 184; PETER MEYER, Die
steuerfreien Abzüge vom Erwerbseinkommen unselbständig Erwerbender, Diss.
Zürich 1949, S. 195 ff.; STAMPFLI, aaO, S. 77 ff.). Zwar verlangte eine
parlamentarische Initiative, welche zurzeit hängig ist, dass Schmier-
und Bestechungsgelder künftig nicht mehr als Gewinnungskosten abgezogen
werden können, doch ist vorgesehen, dass darunter nur Bestechungsgelder
an Personen fallen, die mit öffentlichen Aufgaben betraut sind (vgl. AB
1995 N 550 ff.; BBl 1997 II 1037 ff., 1050, IV 1336 ff.).
d) Keine Gewinnungskosten stellen die Aufwendungen für den Unterhalt
des Steuerpflichtigen dar. Dazu gehören unter anderem auch die sogenannten
Standesauslagen, das heisst der infolge einer gehobenen beruflichen
Stellung des Steuerpflichtigen getätigte Privataufwand (BGE 100 Ib 480
E. 3a S. 482; 78 I 145 E. 1 S. 149 f.; ASA 41 26 E. 3; BLUMENSTEIN/LOCHER,
aaO, S. 222; KÄNZIG, aaO, S. 500).
Nach der herrschenden Lehre und Praxis im Bund und in der Mehrzahl der
Kantone können insbesondere auch Beiträge an politische Parteien nicht
abgezogen werden (Bericht des Bundesrates, aaO, S. 225 f.; YERSIN, aaO,
S. 110 ff., 125 ff.).
Ebensowenig können Aufwendungen abgezogen werden, die nicht zur
Erzielung eines ganz bestimmten Einkommens, sondern zur Erreichung oder
Erhaltung der Erwerbsfähigkeit schlechthin getätigt werden (Felix Richner,
Abzugsfähigkeit von Kinderbetreuungskosten, Zürcher Steuerpraxis 4/1995
S. 255-276, 262 ff.). Dazu gehören die Kosten für die allgemeine Erhaltung
oder Verbesserung der Arbeitskraft bzw. der Gesundheit (ASA 34 55 E. 2a;
KÄNZIG, aaO, S. 499 f.; MASSHARDT, aaO, S. 183) oder die Kinderbetreuung
während der Arbeitszeit (StR 48/1993 181 E. 3b-e; StE 1987 B 22.3 16,
E. 2/3; HÖHN, aaO, S. 214; KÄNZIG, aaO, S. 497 f.; MASSHARDT, aaO, S. 183;
RICHNER, aaO, S. 263 ff.; a.A. ein Entscheid der Steuerrekurskommission III
des Kantons Zürich vom 9. Juni 1993, zitiert bei ENRICA PESCIALLO-BIANCHI,
Deducibilità dei costi per personale domestico e per la cura dei figli:
indispensabile un intervento a livello legislativo, RDAT 1995 II
S. 529-556,
540 ff.).
Schliesslich stellen Anlagekosten keine Gewinnungskosten dar, das
heisst Aufwendungen zur Schaffung, Erweiterung oder Verbesserung einer
Einkommensquelle; dazu gehören namentlich Ausgaben, welche getätigt
werden, um in Zukunft eine höhere berufliche Stellung zu erreichen oder
einen anderen Beruf ausüben zu können (BGE 113 Ib 114 E. 3a S. 120 f.;
ASA 60 356 E. 2b/c; BLUMENSTEIN/LOCHER, aaO, S. 222; KÄNZIG, aaO, S. 501
ff.). Abzugsfähig sind demgegenüber Auslagen, die getätigt werden, um eine
bestehende Einkommensquelle zu erhalten oder den weiteren Einkommensbezug
zu sichern (ASA 44 48 E. 2a; KÄNZIG, aaO, S. 495; MASSHARDT, aaO, 182;
MASSHARDT/TATTI, Imposta federale diretta, Commentario, 1985, S. 167;
JEAN-MARC RIVIER, Droit fiscal suisse. L'imposition du revenu et de la
fortune, Neuchâtel 1980, S. 116).
Erwägung 4
4.- a) Vorliegend ist nicht bestritten, dass sich der Beschwerdegegner
bei der Nomination für seine politischen Ämter aufgrund der Statuten seiner
Partei verpflichten musste, auf den entsprechenden Bezügen eine sogenannte
Mandatssteuer zu entrichten. Die Beschwerdeführerin wendet hingegen ein,
diese Entrichtung sei nicht unabdingbare Voraussetzung für die Ausübung
des entsprechenden Amtes. Es bestehe kein unmittelbarer Zusammenhang, da
der Beschwerdegegner nicht durch seine Partei gewählt werde. Die Auslage
sei deshalb lediglich eine untergeordnete indirekte Folge des öffentlichen
Amtes und stehe nicht in einem direkten ursächlichen Zusammenhang mit
der Einkommenserzielung.
b) Der Beschwerdegegner und die Vorinstanz bringen demgegenüber vor,
die Bezahlung der Mandatssteuer stehe in einem direkten ursächlichen
Zusammenhang zu den aus der Ausübung des Amtes resultierenden Einnahmen,
da kein Kandidat gewählt oder wiedergewählt werde, der keine Mandatssteuer
bezahle. Ferner seien der aufgrund der öffentlichen Ämter erlittene
Einnahmenausfall aus der beruflichen Tätigkeit und die fehlende berufliche
Vorsorge zu berücksichtigen.
c) Was das zuletzt genannte Vorbringen betrifft, so kann dies nicht
berücksichtigt werden. Ein steuerlicher Abzug kann nicht schon deshalb
zugelassen werden, weil der Steuerpflichtige durch die Ausübung seiner
Erwerbstätigkeit daran gehindert wird, eine andere, einträglichere
Tätigkeit auszuüben.
d) Die Ausübung eines politischen Amtes ist steuerrechtlich als
unselbständige Erwerbstätigkeit zu qualifizieren. Massgebend sind somit
die dafür geltenden Voraussetzungen (vorne E. 3b). Es ist zu prüfen, ob
die Zahlung einer Mandatssteuer im Sinne der dargestellten Rechtsprechung
eher den Gewinnungskosten oder eher den Lebenshaltungs- oder Anlagekosten
gleichzustellen ist.
Erwägung 5
5.- a) Es mag zutreffen, dass die Wahlchancen eines Kandidaten
erheblich vergrössert werden, wenn er durch eine politische Partei
vorgeschlagen und unterstützt wird. Rechtlich wurde der Beschwerdegegner
indessen nicht durch seine Partei, sondern durch das Volk bzw. durch
politische Behörden in seine Ämter gewählt. Die Zahlung von Mandatssteuern
an eine Partei ist jedenfalls rechtlich nicht Voraussetzung, um ein
entsprechendes Amt erringen zu können. Es ist denn auch notorisch,
dass die Praxis in den verschiedenen politischen Parteien sowohl
hinsichtlich der Höhe derartiger Mandatsbeiträge als auch hinsichtlich des
Freiwilligkeitsgrades sehr unterschiedlich ist (Bericht des Bundesrates,
aaO, S. 227 ff.; FELIX MATTER, Der Richter und seine Auswahl, Diss. Zürich
1978, S. 132 ff.; KURT WEIGELT, Staatliche Parteienfinanzierung: zu
den Möglichkeiten einer staatlichen Parteienfinanzierung in der Schweiz
unter vergleichender Berücksichtigung der Gesetzgebung in Frankreich,
der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika,
Diss. Bern 1987, S. 32). Es kommt auch vor, dass Mandatsinhaber entweder
überhaupt ohne Unterstützung durch eine Partei gewählt werden oder aber
sich weigern, ihrer Partei eine Abgabe zu entrichten. Die Ausübung des
Amtes ist auch nicht an die Entrichtung der Mandatssteuer gebunden;
verweigert der Amtsinhaber die Bezahlung, so verletzt er allenfalls eine
(rechtliche oder auch nur moralische) Verpflichtung gegenüber seiner
Partei, verliert aber deswegen jedenfalls nicht sein Amt. Es wäre mit
der verfassungsrechtlich verankerten Unabhängigkeit der Mandatsinhaber
(vgl. im Bund Art. 91 BV; im Kanton Basel-Landschaft § 62 KV-BL) nicht
vereinbar, die Mandatsausübung eines vom Volk oder einer politischen
Behörde gewählten Amtsinhabers vom Willen einer politischen Partei
abhängen zu lassen. Auch die Wiederwahl des Amtsinhabers nach Ablauf der
Amtsdauer ist nicht an die Bezahlung einer Mandatssteuer gebunden; wird
der Amtsinhaber infolge der Nichtbezahlung von seiner Partei nicht mehr
vorgeschlagen, so bleibt es ihm unbenommen, als parteiunabhängiger Bewerber
zu kandidieren. Erfahrungsgemäss werden bisherige Amtsinhaber, die sich
im Urteil der Stimmbürger in ihrem Amt bewährt haben, manchmal auch dann
wiedergewählt, wenn ihnen ihre bisherige Partei die Unterstützung entzieht.
b) Gesamthaft weist die Mandatssteuer einen gemischten Charakter
auf: Es ist nicht zu verkennen, dass sie in einer gewissen Beziehung zum
öffentlichen Amt bzw. indirekt zum dadurch erzielten Erwerbseinkommen
steht. Sie lässt sich aber nicht leicht von freiwilligen Beiträgen an
eine politische Partei abgrenzen, welche nicht abziehbar sind, ausser
das Gesetz sehe die Abzugsmöglichkeit vor (vorne E. 3d). Sie weist
sodann auch Elemente von Standesausgaben auf, indem sie dazu dient,
die guten Beziehungen zwischen dem Mandatsinhaber und seiner Partei
zu pflegen. Schliesslich kann sie in einem gewissen Sinne auch den
Anlagekosten gleichgestellt werden, soweit die Verpflichtung, eine Abgabe
zu bezahlen, dazu dient, ein bezahltes Amt zu erringen. Insoweit wäre
die Mandatssteuer von vornherein nicht zu den Gewinnungskosten zu zählen.
c) Die Zulassung der Abzugsfähigkeit als Gewinnungskosten würde zudem
verschiedene Fragen aufwerfen, welche Ausdruck davon sind, dass es sich
dabei in Wirklichkeit nicht um einen organischen Abzug handeln würde:
aa) Zunächst würde sich fragen, ob die Mandatssteuer in beliebiger Höhe
abzugsfähig wäre. Die Abzugsfähigkeit stellt eine Form der indirekten
Subventionierung dar. Angesichts der in den verschiedenen Parteien
notorisch sehr unterschiedlichen Beitragshöhen hätte eine unbeschränkte
Abzugsfähigkeit den Charakter einer je nach Partei unterschiedlich hohen
Subventionierung, was zum Gebot der parteipolitischen Neutralität des
Staates im Gegensatz stehen könnte. Es darf nicht Sache des Staates
sein, mit der Ausgestaltung des Steuerrechts bestimmte politische
Parteien zu bevorzugen oder zu benachteiligen. Aus diesem Grund wird
aus verfassungsrechtlicher Sicht eine unbegrenzte Abzugsfähigkeit
von Zuwendungen an politische Parteien kritisch beurteilt (Bericht des
Bundesrates, aaO, S. 180; HUG, aaO, S. 171 ff.; GERHARD SCHMID, POLITISCHE
PARTEIEN, VERFASSUNG UND GESETZ, BASEL 1981, S. 127 F.; WEIGELT, aaO,
S. 182 f.; YERSIN, aaO, S. 117 f.). Würden Mandatssteuern zum Abzug
zugelassen, ergäbe sich eine Ungleichbehandlung zwischen Parteien,
die sich hauptsächlich durch solche Abgaben finanzieren, und solchen,
die vornehmlich durch rein freiwillige und daher nicht abzugsfähige
Zuwendungen gespiesen werden.
bb) Sodann sind die politischen Parteien nicht die einzigen
Vereinigungen, welche zur Wahl von Amtsträgern beitragen; auch Verbände
und andere Organisationen können gewisse Kandidaten mit Wahlpropaganda
oder -empfehlungen unterstützen. Es würde sich die Frage stellen, ob
auch Beiträge, welche ein Kandidat an derartige Organisationen leistet,
als Gewinnungskosten zu betrachten wären.
cc) Die Beantwortung dieser Fragen hängt von politischen Bewertungen
ab, die zu treffen in erster Linie dem Gesetzgeber zusteht. Nachdem
dieser darauf verzichtet hat, einen entsprechenden Abzug ausdrücklich
vorzusehen und die sich stellenden Fragen zu beantworten, kann es nicht
Sache des Bundesgerichts sein, in Auslegung des Gesetzes eine solche
Regelung aufzustellen.
d) Die Abgaben, welche ein Mandatsinhaber an seine politische Partei
deshalb bezahlt, weil diese ihn für ein bestimmtes, mit einem Einkommen
verbundenen Amt nominiert hat, stehen nach dem Gesagten nicht in einem
notwendigen, direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit dem aus dem Amt
erzielten Einkommen und stellen daher nicht abzugsfähige Gewinnungskosten
im Sinne von Art. 22 Abs. 1 lit. a BdBSt dar.