BGE 117 IA 516
117 Ia 516
80. Estratto della sentenza 19 aprile 1991 della II Corte di diritto
pubblico nella causa Z.X. AG e litisconsorti contro Camera di diritto
tributario del Tribunale di appello del Cantone Ticino, Ufficio dei
registri del Distretto di Lugano e Amministrazione cantonale delle
contribuzioni (ricorso di diritto pubblico). Regeste
Art. 46 Abs. 2 BV, Art. 4 BV; kantonale Stempelsteuer auf einer
öffentlichen Urkunde.
1. Insofern ein Rechtsgeschäft sich auf ein Grundstück bezieht, kann
die entsprechend dem Wert der Urkunde erhobene Stempelsteuer auch dann nur
von dem Kanton erhoben werden, in dem das Grundstück liegt, selbst wenn
die öffentliche Urkunde in einem andern Kanton errichtet worden ist (E. 2;
Präzisierung der in BGE 109 Ia 304 ff. veröffentlichten Rechtsprechung).
2. Der Grundsatz rechtsgleicher Behandlung wird nicht dadurch verletzt,
dass die kantonale Gesetzgebung eine weniger hohe Stempelsteuer für den
Mobiliarerwerb vorsieht (E. 3).
Sachverhalt
A.- Il 16 marzo 1988 i notai Y., con sede nel Distretto di Lugano, e
W., con sede in quello di Locarno, hanno rogato insieme a Zurigo-Oerlikon,
nella forma del pubblico istromento, un contratto di compravendita
concernente l'immobile n. ... RFD di Ascona. Il fondo è stato venduto
da B. di Muri e da C. di Ginevra alla Z.X. AG di Kloten al prezzo di
fr. 27'400'000.--. Una copia dell'atto originale è stata depositata presso
l'Archivio notarile del Distretto di Lugano.
Su esplicita richiesta del notaio Y., l'archivista notarile ha emanato
una formale decisione di tassazione il 15 aprile 1988. Considerando che
non vi erano motivi di esenzione, egli ha stabilito che l'imposta di
bollo dovuta ammontava al 3 %o del valore del contratto di compravendita,
ossia a fr. 82'200.--.
La tassazione è stata confermata con decisione su reclamo del 2
agosto 1988. Respingendo l'obiezione dedotta dalla sentenza del Tribunale
federale nella causa Usego S.A. c. Camera di diritto tributario del
Tribunale di appello e Dipartimento delle finanze del Cantone Ticino,
pubblicata in DTF 109 Ia 304 segg. - secondo cui l'imposta di bollo
non era dovuta poiché l'atto è stato redatto e firmato fuori Cantone -
l'archivista ha precisato che l'imposta litigiosa non colpisce l'originale
dell'atto bensì la copia destinata all'Archivio notarile.
Adita dalle parti e dal notaio Y. il 2 settembre 1988, la Camera
di diritto tributario del Tribunale di appello del Cantone Ticino
ha respinto il gravame con decisione del 20 agosto 1990. I giudici
cantonali hanno rilevato, in sintesi, che oggetto dell'imposta di
bollo non è l'originale dell'atto notarile rogato a Zurigo-Oerlikon,
ma la copia autentica depositata all'Archivio notarile. Hanno osservato
poi che l'imposizione differenziata dei contratti notarili (3 %o) e di
quelli aventi per oggetto cose mobili (1 %o) non implica una disparità
di trattamento, poiché vengono imposti in modo differente documenti di
contenuto e di natura dissimili tra di loro.
Il 1o ottobre 1990 la Z.X. AG, B., C. e Y. hanno presentato al
Tribunale federale un ricorso di diritto pubblico, con cui chiedono che la
sentenza impugnata sia annullata e che venga accertato che la compravendita
immobiliare non è soggetta all'imposta di bollo. Affermano che la tesi
adottata dalla corte cantonale disattende l'art. 46 cpv. 2 Cost. e che il
prelievo di un'imposta del 3 %o proporzionale al valore dell'atto viola
il principio della parità di trattamento garantito dall'art. 4 Cost.
La Camera di diritto tributario ha rinunciato a formulare osservazioni.
L'Ufficio dei registri del Distretto di Lugano e l'Amministrazione
cantonale delle contribuzioni, quest'ultima riferendosi alla sentenza
impugnata, hanno postulato il rigetto del gravame.
Auszug aus den Erwägungen:
Dai considerandi:
Erwägung 2
2.- Il divieto della doppia imposizione (art. 46 cpv. 2 Cost.) osta a
che un contribuente sia tassato da due o più Cantoni sullo stesso oggetto
per il medesimo periodo di tempo (doppia imposizione attuale), oppure che
un Cantone ecceda i limiti della propria sovranità fiscale e, violando
norme che regolano casi di conflitto, riscuota un'imposta che solo un
altro Cantone è competente a percepire (doppia imposizione virtuale). La
giurisprudenza ha dedotto inoltre dall'art. 46 cpv. 2 Cost. il principio
secondo cui un Cantone non può tassare in maggior misura un contribuente
per il fatto che questi non soggiaccia interamente alla sua sovranità
fiscale, ma sia soggetto all'imposta anche in un altro Cantone (DTF 116
Ia 130 consid. 2a, 115 Ia 163 consid. 3 e rispettivi richiami).
a) A parere dei ricorrenti la corte cantonale, confermando il prelievo
dell'imposta di bollo sulla copia dell'istromento pubblico depositata
presso l'Archivio notarile, ha disatteso l'art. 46 cpv. 2 Cost. Essi
affermano - citando la prassi del Tribunale federale, segnatamente la
sentenza pubblicata in DTF 109 Ia 304 segg., ed estratti del Messaggio
13 luglio 1964 del Consiglio di Stato ticinese concernente la legge
sull'imposta di bollo del 16 giugno 1966 e di quello 15 gennaio 1986
relativo alla nuova legge sull'imposta di bollo del 20 ottobre 1986 -
che il documento determinante per il prelievo dell'imposta litigiosa
può essere solo l'atto originale, poiché è questo che crea il rapporto
giuridico tassato attraverso il documento. Nel caso concreto, il contratto
di compravendita, rogato nella forma del pubblico istromento, è stato
redatto e firmato dalle parti a Zurigo: esso non è, quindi, soggetto
all'imposta di bollo ticinese, e solo le competenti autorità zurighesi
potrebbero, eventualmente, riscuotere un'imposta. Riguardo alla copia
depositata presso l'Archivio notarile, i ricorrenti asseriscono che sulla
stessa può essere riscossa, tutto al più, la tassa prevista dall'art. 20
cpv. 2 LB per la rimunerazione del servizio di archiviazione.
b) Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, confermata con la
sentenza pubblicata in DTF 109 Ia 304 segg., l'esazione di diritti di bollo
commisurati al valore dell'atto da parte di un Cantone è considerata una
vera e propria imposta sul documento, che colpisce la confezione dell'atto.
L'applicazione del bollo non dipende quindi dal rapporto giuridico
sostanziale su cui si fonda l'atto, ma dalla forma che il rapporto
giuridico assume. L'imposta costituisce un tributo prettamente formale,
svincolato dalle cause e dai motivi che hanno indotto le parti a redigere
il documento, dallo scopo che esse intendono conseguire con quest'ultimo
o dagli effetti che ne scaturiscono. Gli svariati documenti relativi
a uno stesso rapporto giuridico possono quindi eventualmente cadere
sotto sovranità fiscali di Cantoni diversi. Anche per il diritto ticinese
l'imposta di bollo raffigura un'autentica imposta sul documento. Infine, il
Tribunale federale ha ripetutamente stabilito che il diritto di percepire
l'imposta nasce con la confezione dell'atto e che la facoltà di procedere
alla tassazione del documento compete solo al Cantone sul cui territorio
il documento è stato allestito, cioè redatto e - ove occorra - firmato
per ultimo (DTF 109 Ia 309 consid. 4b e 5a con rinvii).
Senonché, detta giurisprudenza dev'essere precisata. È vero che
il contratto di compravendita è stato redatto e firmato nel Cantone
di Zurigo. Nel caso concreto, è tuttavia determinante il fatto che il
negozio giuridico in questione si riferisce alla compravendita di un
immobile situato nel Cantone Ticino. In proposito può ricordarsi che solo
un notaio ammesso all'esercizio nel Cantone Ticino può rogare gli atti
in forma autentica riguardanti diritti reali relativi a fondi siti in
questo Cantone (cfr. art. 2 cpv. 2 della legge ticinese sul notariato,
LN). Va rilevato poi che è nel Cantone Ticino che il notaio (il quale,
conformemente all'art. 65 cpv. 2 LN, non può spossessarsi dell'originale
dell'istromento ricevuto), o una delle parti, dovrà produrre una copia
autentica dell'atto originale affinché, mediante l'iscrizione del negozio
giuridico nel registro fondiario, avvenga il trapasso di proprietà. Ne
discende che, poiché il negozio giuridico concerne un immobile, il
documento essenziale per poter procedere all'iscrizione nel registro
fondiario e, quindi, effettuare il trapasso di proprietà, è rappresentato
dalla copia autentica. È inoltre rilevante che nel Cantone ove è stato
allestito l'atto originale, questo non è necessario e non viene, quindi,
tassato. Vista la connessione preponderante del contratto di compravendita
con il Cantone di situazione dell'immobile, si giustifica di sottoporre il
rogito unicamente all'imposta di bollo ticinese, la quale è prelevata su
di una copia autentica (mentre l'originale, come già menzionato, rimane
in possesso del notaio). In tali circostanze, non si può considerare
che l'esazione di un'imposta di bollo proporzionale al valore dell'atto
da parte della competente autorità ticinese - unica a poter riscuotere
un'imposta simile quando il negozio giuridico riguarda un immobile -
disattenda l'art. 46 cpv. 2 Cost. Su questo punto, il ricorso dev'essere
respinto.
Erwägung 3
3.- In via subordinata, i ricorrenti fanno valere che all'imposta
di bollo, pari al 3 %o del valore dell'atto, si somma un'imposta-tassa
pari al 10 %o del valore dell'atto pagata per la trascrizione nel registro
fondiario; si giunge così a un'imposta globale del 13 %o, mentre i trapassi
mobiliari sono sottoposti soltanto a un'imposta di bollo del 1 %o del
valore dell'atto. Ciò implica una violazione del principio della parità di
trattamento, garantito dall'art. 4 Cost. Affermano poi che il fatto che la
legge sull'imposta di bollo e sugli spettacoli cinematografici, come anche
il decreto legislativo che stabilisce la tariffa per le operazioni nel
registro fondiario, prevedono il prelievo di un'imposta proporzionale al
valore dell'atto, ossia senza un limite massimo, disattende il principio
secondo cui disposizioni cantonali non devono rendere impossibile o
eccessivamente gravoso un istituto di diritto federale, in concreto la
stipulazione di un contratto di compravendita immobiliare.
Tale argomentazione non può essere condivisa. Come ben rileva la Camera
di diritto tributario nella sentenza impugnata, la circostanza che la
legge sull'imposta di bollo e sugli spettacoli cinematografici colpisca
in modo diverso i vari atti elencati all'art. 1 cpv. 2 non costituisce
una disparità di trattamento vietata dall'art. 4 Cost., visto che vengono
tassati in modo differente documenti il cui contenuto e la cui natura sono
diversi. In altre parole, non si può considerare che - trattandosi di due
materie diverse - la normativa ticinese faccia distinzioni inammissibili,
non sorrette cioè dalla diversità delle fattispecie che essa intende
regolare, oppure, all'opposto, ometta di fare distinzioni imposte dalla
diversità delle circostanze rilevanti, dando così luogo a una parificazione
inammissibile. A tale proposito, il ricorso è infondato. Per quanto
concerne il fatto che l'imposta riscossa sia proporzionale al valore
dell'atto, può ricordarsi anzitutto che oggetto dell'attuale vertenza è
unicamente il prelievo dell'imposta di bollo ticinese. Orbene, essendo
questa limitata al 3 %o del valore dell'atto, non si può ritenere che
sia eccessivamente gravosa. Anche su questo punto, il ricorso è infondato.