BGE 112 IA 240
112 Ia 240
38. Auszug aus dem Urteil der I. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 9.
Dezember 1986 i.S. B. und Mitbeteiligte gegen Grosser Rat des Kantons St.
Gallen (staatsrechtliche Beschwerde) Regeste
Art. 85 lit. a OG; Initiative auf Abschaffung der
Eigenmietwertbesteuerung; Art. 4, 22ter und 34sexies BV.
Eine vollständige und undifferenzierte Abschaffung der Besteuerung
des Eigenmietwertes verstösst gegen das Rechtsgleichheitsgebot (E. 3-5).
Verhältnis der Initiative zu Art. 22ter BV (Eigentumsgarantie) und Art.
34sexies BV (Wohnungs- und Hauseigentumsförderung) (E. 6).
Sachverhalt
A.- Die in Form einer allgemeinen Anregung gehaltene Gesetzesinitiative
"Volksinitiative für breitere Streuung und massvolle Besteuerung von
Wohnungseigentum" umfasst die folgenden Begehren:
1. Sparförderung
Der Kanton fördert eine stärkere Verankerung und breitere Streuung
des selbstgenutzten Wohneigentums, indem er das Sparen zum Zweck des
Erwerbs von Wohneigentum für den Eigenbedarf steuerlich
entlastet. Dadurch
sollen vermehrt einkommensschwächere und jüngere Familien Wohneigentum
erwerben können.
2. Entlastungsmassnahmen
Der Kanton verzichtet darauf, das Wohnen im eigenen Heim mit
Einkommenssteuer zu belasten. Dafür können Schuldzinsen und
Unterhaltskosten nur abgezogen werden, soweit sie einen im Gesetz
festzulegenden Betrag oder Anteil übersteigen.
In den ersten Jahren nach dem Erwerb von Wohnungseigentum für den
Eigenbedarf wird auf die Vermögenssteuer verzichtet, soweit das
Vermögen
einen im Gesetz festzulegenden Betrag nicht übersteigt.
Die Grundsteuer wird aufgehoben.
3. Wohneigentümer im Pensionsalter
Bei der steuerlichen Veranlagung von selbstgenutztem Wohneigentum ist
angemessen Rücksicht zu nehmen auf die persönlichen Verhältnisse von
Eigenheimbesitzern und deren Ehegatten im Pensionsalter.
Der Grosse Rat des Kantons St. Gallen erklärte mit Beschluss vom
7. Mai 1985 das Initiativbegehren wegen Verstosses gegen Art. 4 BV als
rechtswidrig und schrieb es ab.
Verschiedene Stimmbürger erhoben dagegen staatsrechtliche
Beschwerde. Sie sind der Meinung, die Initiative könne in dem zu
erlassenden Gesetz verfassungskonform konkretisiert werden, weshalb
ihre Ungültigerklärung das Stimmrecht der Beschwerdeführer verletze. Das
Bundesgericht weist die staatsrechtliche Beschwerde ab.
Auszug aus den Erwägungen:
Aus den Erwägungen:
Erwägung 3
3.- Umstritten und zu prüfen ist lediglich die Frage, ob der Verzicht
auf die Belastung des Wohnens im eigenen Heim mit der Einkommenssteuer
gemäss Ziffer 2 des Initiativbegehrens die Rechtsgleichheit verletzt und
gegen Art. 4 BV verstösst.
a) Der Regierungsrat führt in seiner Botschaft vom 11. Dezember
1984 dazu aus, der Verzicht auf die Besteuerung des Eigenmietwertes
bedeute eine Begünstigung des Grundeigentümers, der seine Liegenschaft
bewohne. Werde davon ausgegangen, dass die Besteuerung des Eigenmietwertes
der rechtsgleichen Behandlung des Mieters einerseits und des Haus- oder
Wohnungseigentümers, der seine Liegenschaft selber nutze, anderseits diene,
so stelle deren Preisgabe die Allgemeinheit der Steuer, die Besteuerung
nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und die Steuergerechtigkeit
in Frage. Dies bedeute einen einschneidenden Einbruch in das heute in
allen Kantonen verankerte System der Gesamtreineinkommensbesteuerung,
wonach ohne Unterschied, ob das Einkommen dem Steuerpflichtigen in Form
von Geld oder von Naturalien zufliesse, alle Einkünfte der Steuerpflicht
unterstellt seien. Auch die Nutzung von Grundeigentum stelle aber eine
Einkunft dar.
b) Das Bundesgericht hat im Entscheid vom 13. April 1983 i.S. AVLOCA
ausgeführt, die Besteuerung des Eigenmietwertes sei eine Besonderheit,
weil andere Nutzungserträge nicht steuerrechtlich erfasst werden. Der
Mietwert einer Liegenschaft sei jedoch nicht, wie von gewisser Seite
behauptet werde, ein fiktives Einkommen. Der Eigentümer, der seine eigene
Wohnung bewohne, ziehe daraus zwar kein Bareinkommen; er erhalte hingegen
aus seinem Immobiliarvermögen ein Naturaleinkommen, das zu seinen übrigen
Einkünften hinzukomme. Dabei handle es sich um einen Nutzungsertrag, der
einen wirtschaftlichen Wert habe und der dem Mietzins entspreche, den der
Eigentümer bei der Vermietung seiner Liegenschaft an einen Dritten hätte
erzielen können. Mit der Benützung spare der Eigentümer eine unerlässliche
Ausgabe - die Miete -, die jeder andere Steuerpflichtige aufwenden
müsse. Die Besteuerung des Mietwertes stelle so einen integrierenden
Bestandteil der Gesamtreineinkommensbesteuerung dar (Steuer Revue 1984,
S. 139 ff. E. 5).
Diese Ausführungen sind überzeugend, weshalb kein Anlass
besteht, von dieser Beurteilung abzuweichen. Sie entspricht auch der
herrschenden Lehre. Es sei hierfür verwiesen auf folgende Autoren
und Publikationen: ERICH SUTER, Die Besteuerung der Selbstnutzung von
Grundeigentum als Einkommen, Diss. Zürich 1958, namentlich S. 16 ff.,
23 und 25; URS BÖLSTERLI, Die steuerliche Behandlung der Eigennutzung
von Wohnliegenschaften in rechtsvergleichender Sicht, ASA Bd. 48
(1979/80) S. 225 ff.; HEINZ WEIDMANN, Besteuerung des Eigenmietwertes
und Förderung des Wohneigentums, Steuer Revue 1980, S. 342 ff.,
insbesondere S. 345 f. mit Hinweisen auf weitere Autoren wie Höhn und
Reimann/Zuppinger/Schärer; SILVIO GRAF, Einkommenssteuerliche Erfassung der
Nutzung von Wohnraum durch den Eigentümer, ASA Bd. 54 (1985/86) S. 177 ff.;
Gutachten F. Zuppinger von Ende August 1984, erstattet in dieser Sache,
S. 16 ff.; Gutachten Daniel Thürer vom 31. Mai 1985 an die Finanzdirektion
des Kantons Bern zu Volksbegehren für Sparen und Wohneigentum, S. 19 ff.
c) Das St. Galler Steuergesetz steht auf dem in der Schweiz
herrschenden Standpunkt der Gesamtreineinkommensbesteuerung, nach
welchem grundsätzlich alles Einkommen, sei es Bar- oder Naturaleinkommen,
unabhängig von der Quelle, aus welcher es fliesst, der Einkommenssteuer
unterliegt (Art. 20). Mit dem Verzicht auf die Besteuerung des Ertrages
aus dem selbstbenutzten Wohnungseigentum wird in dieses System in
nicht leicht zu nehmender Weise eingebrochen, was zu Ungleichheiten
in der Besteuerung führt. Muss der Haus- oder Wohnungseigentümer den
Nutzen, den er aus dem selbstbewohnten Heim zieht, nicht als Einkommen
versteuern, so bleibt der Ertrag des investierten Eigentums unbelastet
und wird der Eigentümer gegenüber dem Mieter, der seinen Wohnaufwand,
den Mietzins, nicht von Einkommen abziehen kann, begünstigt. Dies gilt
erst recht dann, wenn der Wohnungseigentümer, wie es die Initiative
in Satz 2 von Ziffer 2 vorsieht, Schuldzinsen und Unterhaltskosten,
welche einen bestimmten Betrag oder Anteil übersteigen, vom Einkommen
abziehen darf (Gutachten Zuppinger, S. 18 ff.). Eine Ungleichbehandlung
entsteht aber auch gegenüber dem Einkommen aus vermieteten Liegenschaften,
deren Ertrag versteuert werden muss (Gutachten Thürer, S. 21 f.), ferner
unter den Wohnungseigentümern selbst, je nachdem ob ihre Liegenschaften
mehr oder weniger hypothekarisch belastet sind. Wird das Wohneigentum
durch Eigenkapital und nicht durch Hypotheken finanziert, so entgeht
dieses Eigenkapital der Ertragsbesteuerung, wogegen derjenige, der zur
Finanzierung durch Aufnahme von Hypotheken gezwungen ist, von der Befreiung
nicht profitiert. Der vorgeschlagene Besteuerungsverzicht begünstigt
demnach vor allem den wohlhabenden Hauseigentümer (Gutachten Zuppinger,
S. 18 und 20 mit Beispielen, S. 23 ff., Gutachten Thürer, S. 26 f.).
Erwägung 4
4.- Im Hinblick auf die Beurteilung, ob die aufgezeigten
Ungleichbehandlungen eine Art. 4 BV verletzende Rechtsungleichheit
darstellen, ist auf die Tragweite des Grundsatzes der Rechtsgleichheit
im Steuerrecht einzugehen.
a) Ein Erlass verstösst gegen das Gebot der Rechtsgleichheit, wenn er
rechtliche Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger Grund in den
zu regelnden Verhältnissen nicht ersichtlich ist, oder Unterscheidungen
unterlässt, die sich aufgrund der Verhältnisse aufdrängen, wenn also
Gleiches nicht nach Massgabe seiner Gleichheit gleich und Ungleiches nicht
nach Massgabe seiner Ungleichheit ungleich behandelt wird, wobei sich dies
auf wesentliche Tatsachen beziehen muss. Die Frage, ob für eine rechtliche
Unterscheidung ein vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen
ersichtlich ist, kann zu verschiedenen Zeiten verschieden beantwortet
werden, je nach den herrschenden Anschauungen und Zeitverhältnissen. Dem
Gesetzgeber bleibt damit im Rahmen der aufgeführten Grundsätze ein
weiter Spielraum der Gestaltung, den das Bundesgericht nicht durch eigene
Gestaltungsvorstellungen schmälert (BGE 110 Ia 13 E. 2b mit Hinweisen).
b) Bezüglich der Steuern wird Art. 4 BV konkretisiert durch die
Grundsätze der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung
sowie den Grundsatz der Verhältnismässigkeit der Steuerbelastung nach
der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Auch im Abgaberecht hat der
Gesetzgeber weitgehende Gestaltungsfreiheiten. Er kann bis zu einem
gewissen Grade schematische, auf Durchschnittserfahrungen abstellende
Normen schaffen, die leicht zu handhaben sind (BGE 110 Ia 14 mit
Hinweisen). Nach dem Prinzip der Allgemeinheit der Besteuerung ist aber
eine sachlich unbegründete Ausnahme einzelner Personen oder Personengruppen
von der Besteuerung unzulässig, da der Finanzaufwand des Gemeinwesens für
die allgemeinen öffentlichen Aufgaben grundsätzlich von der Gesamtheit der
Bürger getragen werden soll. Nach den Grundsätzen der Gleichmässigkeit
der Besteuerung und der Verhältnismässigkeit der Belastung nach der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sind Steuerpflichtige bei gleichen
wirtschaftlichen Verhältnissen gleich zu besteuern, wogegen verschiedenen
tatsächlichen Verhältnissen, welche sich auf die wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit auswirken, durch eine unterschiedliche Steuerbelastung
Rechnung zu tragen ist (BGE 110 Ia 14/15; 99 Ia 652 f.). Bezüglich
der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist die Vergleichbarkeit in
vertikaler Richtung, d.h. zwischen Personen in verschiedenen finanziellen
Verhältnissen, geringer als in horizontaler Richtung, d.h. bei Personen
gleicher wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit. Bei den letzteren ist das
Gleichbehandlungsgebot entsprechend zwingender und der Spielraum des
Gesetzgebers enger (BGE 110 Ia 14/15).
Erwägung 5
5.- a) Im Lichte dieser Grundsätze kann nicht zweifelhaft sein,
dass die vollständige und undifferenzierte Abschaffung der Besteuerung
des Eigenmietwertes ohne ausgleichende Massnahmen den Wohnungseigentümer
mit hohem Selbstfinanzierungsgrad gegenüber andern Steuerpflichtigen
mit gleicher finanzieller Leistungsfähigkeit in einer Weise begünstigt,
welche vor Art. 4 BV nicht standzuhalten vermag. Dies wird auch von den
Beschwerdeführern nicht ernsthaft bestritten. Sie räumen ein, dass es
zutreffen möge, dass der Verzicht auf die Belastung des Eigenmietwertes
mit der Einkommenssteuer den Steuerpflichtigen begünstige, der sein
Wohneigentum mit eigenen Mitteln finanziere. Es sei aber dem kantonalen
Gesetzgeber unbenommen, bei der Besteuerung der Mieter Korrekturen
vorzunehmen, soweit er die Begünstigung als zu weitgehend erachte. Auch
stehe es im Ermessen des Gesetzgebers, zu entscheiden, ob und allenfalls in
welcher Höhe Schuldzinsen und Unterhaltskosten abgezogen werden dürften. In
ihrer Beschwerdeergänzung machen die Beschwerdeführer zusätzlich geltend,
bei den Initiativbegehren handle es sich um Anregungen, welche die Anliegen
der Initianten schlagwortartig umschrieben. Der angeregte Verzicht auf
die Einkommensbesteuerung dürfe deshalb als "Verzicht soweit möglich und
zulässig" interpretiert werden.
b) Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts sind Initiativen wegen
der Unverletzlichkeit des Stimmrechts stets in der für die Initianten
günstigsten Weise auszulegen (BGE 111 Ia 118 E. 3a; 105 Ia 154 E. 3a,
366 E. 4; 104 Ia 348 E. 4; 103 Ia 440 E. 3b; ALFRED KÖLZ, Die kantonale
Volksinitiative in der Rechtsprechung des Bundesgerichts, ZBl 83 (1982)
S. 24), wobei bei unformulierten Initiativen der Interpretationsspielraum
grösser ist als bei formulierten (BGE 105 Ia 366 E. 4; ALFRED KÖLZ,
aaO, S. 24). Bei der Auslegung ist aber vom Initiativtext auszugehen
und nicht vom subjektiven Willen der Initianten (BGE 105 Ia 154 E. 3a,
366 E. 4). Wenn auch Unzulänglichkeiten des Initiativtextes im Rahmen der
Ausführungsgesetzgebung korrigiert werden können, so gilt dies dann nicht
mehr, wenn ein Initiativbegehren nur dadurch mit der Verfassung in Einklang
gebracht werden kann, dass ihm Vorbehalte oder zusätzliche Bedingungen
beigefügt werden, welche seine Natur tiefgreifend verändern. Dadurch würde
der im Initiativbegehren zum Ausdruck kommende Wille der Unterzeichner in
unzulässiger Weise verfälscht (BGE 105 Ia 366/67 E. 4). Eine nachträgliche
Umdeutung einer Initiative, die dem ursprünglichen Textverständnis und
den durch sie geweckten Erwartungen zuwiderläuft, ist abzulehnen (BGE
109 Ia 145).
c) Auf eine solche unzulässige Umdeutung des Initiativbegehrens würde
es hinauslaufen, wenn man die Anregung, auf die Eigenmietwertbesteuerung
zu verzichten, so auslegen würde, dass dem Begehren auch mit einer
Milderung der Besteuerung Rechnung getragen werden könnte. Auch wenn
bei der gesetzgeberischen Konkretisierung einer als allgemeine Anregung
formulierten Initiative ein gewisser Gestaltungsspielraum besteht, so
heisst dies nicht, dass klar formulierte Begehren beliebig verwässert
werden dürften. Dem Begehren der Initiative auf Besteuerungsverzicht
kann nur eine vollständige Entlastung, nicht aber eine Teilentlastung im
Rahmen des unter dem Gesichtspunkt der Gleichbehandlung noch Zulässigen
Rechnung tragen.
Aber auch die Kompensation der Steuerbegünstigung des Wohneigentümers
durch eine steuerliche Entlastung der Mieter würde den Spielraum
überschreiten, der dem Gesetzgeber bei der Konkretisierung der Initiative
zusteht. Der Initiativtext sieht nicht vor, dass dem Mieter ein Abzug
von Mietkosten zugestanden werden soll. Die Einfügung einer solchen
Bestimmung käme einer zusätzlichen Bedingung gleich, welche die von
den Initianten gewünschte steuerliche Förderung des Wohnungseigentums
beeinträchtigen und die Natur der Initiative tiefgreifend verändern
würde. Die Unterzeichner der Initiative durften damit rechnen, dass bei
deren Annahme die Besteuerung des Wohnwertes als Einkommen vollständig
entfallen werde, und sie gaben nicht ihr Einverständnis, dass diese
Begünstigung durch eine entsprechende Entlastung der Mieter ganz oder
teilweise ausgeglichen werde. Eine solche Entlastung der Mieter ist
im Initiativbegehren in keiner Weise enthalten und darf daher bei der
Beurteilung der Verfassungsmässigkeit nicht in Betracht gezogen werden.
Gestützt auf die Initiative ist deshalb keine die Rechtsgleichheit wahrende
und damit verfassungskonforme Regelung möglich.
Erwägung 6
6.- Die Beschwerdeführer machen geltend, das Initiativbegehren dürfe
nicht nur unter dem Gesichtspunkt der Steuergerechtigkeit beurteilt
werden. Das geltende Verfassungsrecht gewährleiste nicht nur die
Allgemeinheit, Gleichmässigkeit und Verhältnismässigkeit der Besteuerung,
sondern auch das Eigentum (Art. 22ter Abs. 1 BV) und ermächtige den
Bundesgesetzgeber, Massnahmen zur Förderung des Erwerbs von Wohnungs-
und Hauseigentum zu treffen und zwar unter Mitwirkung der Kantone
(Art. 34sexies BV). Dass der Erwerb von Wohn- und Hauseigentum gefördert
werden solle, entspreche demnach einer "durch die Bundesverfassung
verkörperten herrschenden Rechtsanschauung", an der sich auch der kantonale
Gesetzgeber orientieren solle, soweit er Differenzierungen vornehme. Das
in Frage stehende Initiativbegehren verstosse demnach nicht gegen das
Verbot sachfremder Differenzierung.
Die Beschwerdeführer behaupten damit nicht expressis verbis,
die steuerliche Belastung des Wohnens im eigenen Heim verletzte die
Eigentumsgarantie. Wohl kann die Eigentumsgarantie nach der neueren
bundesgerichtlichen Rechtsprechung Schutz gegen eine konfiskatorische
Besteuerung bieten (BGE 105 Ia 140; ferner 106 Ia 348 E. 6a). Weiter geht
aber die Bedeutung dieser Verfassungsgarantie im Steuerwesen nicht. Von
einem konfiskatorischen Charakter der Besteuerung des Eigenmietwertes
als Einkommen kann aber keine Rede sein. Die Beschwerdeführer machen auch
keine entsprechenden Ausführungen.
Wenn der Bund durch Art. 34sexies BV beauftragt wird, Massnahmen
zur Förderung des Erwerbs von Wohnungs- und Hauseigentum zu treffen, so
heisst dies nicht, dass diese Zielsetzung Massnahmen zu rechtfertigen
vermöchte, welche gegen die Rechtsgleichheit verstossen. Kantonale
Förderungsmassnahmen haben sich vielmehr an die von Art. 4 BV gesetzten
Schranken zu halten. Der Verzicht auf die Einkommensbesteuerung des
Mietwertes der eigenen Wohnung käme zudem, wie oben festgestellt,
hauptsächlich wohlhabenden Eigentümern zugute und wäre daher wenig
geeignet, eine breitere Streuung des selbstgenutzten Wohneigentums zu
fördern, wie es die Initianten nach Ziffer 1 ihrer Begehren anstreben.