BGE 108 IB 316
108 Ib 316
58. Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 18. Juni 1982
i.S. Wehrsteuerverwaltung des Kantons Bern gegen U.W.S. und Kantonale
Rekurskommission Bern (Verwaltungsgerichtsbeschwerde) Regeste
Art. 22 Abs. 1 lit. a und e, Art. 23 WStB.
Unterhaltsaufwendungen an einem neu erworbenen Grundstück
können bei Privat- und Geschäftsliegenschaften nicht vom steuerbaren
Einkommen abgezogen werden. Diese Praxis gilt auch für (buchführende und
nichtbuchführende) Landwirte, die ein landwirtschaftliches Heimwesen nicht
zum Verkehrs-, sondern zum landwirtschaftlichen Ertragswert erworben haben.
Sachverhalt
A.- U.W.S. bewirtschaftete seit 1964 den Bauernhof seines Vaters
als Pächter. Seit 1967 führt er als Betriebsinhaber eine doppelte
RUF-Buchhaltung, deren Ergebnisse die Veranlagungsbehörden jeweils der
Wehrsteuerveranlagung zu Grunde legen. Mit Kaufvertrag vom 20. Dezember
1974 übernahm er den Hof zum amtlichen (Ertrags-) Wert zu Eigentum,
wobei der Übergang von Nutzen und Gefahr rückwirkend auf den 1. Januar
1974 vereinbart wurde.
In der 18. Wehrsteuerperiode beanspruchte er einen Abzug
von Unterhaltskosten für die gepachteten und dann zu Eigentum
erworbenen Grundstücke, die er u.a. im Bemessungsjahr 1974 in seinen
Geschäftsabschlüssen als Aufwand verbucht hatte. Die Veranlagungsbehörde
rechnete den 1974 als Aufwand verbuchten Betrag zum wehrsteuerpflichtigen
Einkommen auf. U.W.S. erhob Einsprache, die von der Veranlagungsbehörde
abgewiesen wurde, und anschliessend Beschwerde bei der kantonalen
Rekurskommission Bern.
Die kantonale Rekurskommission hiess in ihrem Urteil vom 31. August
1979 die Beschwerde gut. Sie ging in ihrer Begründung davon aus, dass die
in BGE 99 I 362 ff. eingeleitete Rechtsprechung, wonach die unmittelbar
nach dem Erwerb einer Liegenschaft an dieser ausgeführten Arbeiten für
die Wehrsteuer nicht als Unterhaltskosten abgezogen werden könnten,
für zum Ertragswert erworbene landwirtschaftliche Liegenschaften nicht
Anwendung finde.
Gegen diesen Rekursentscheid führt die Wehrsteuerverwaltung des
Kantons Bern Verwaltungsgerichtsbeschwerde, mit der sie Herstellung der
ursprünglichen Veranlagung beantragt.
Das Bundesgericht heisst die Beschwerde gut.
Auszug aus den Erwägungen:
Erwägungen:
Erwägung 1
1.- Gemäss Art. 22 Abs. 1 lit. e WStB werden vom rohen Einkommen
die Kosten des Unterhalts von Grundstücken und Gebäuden während der
Berechnungsperiode abgezogen. Nicht in Abzug gebracht werden können die
Aufwendungen für Anschaffung oder Verbesserung von Vermögensgegenständen
(Art. 23 WStB). Während früher Art. 22 Abs. 1 lit. e WStB immer dann
zur Anwendung gebracht wurde, wenn es sich um Unterhaltsarbeiten in
technischem Sinne handelte, hat das Bundesgericht in BGE 99 Ib 362 ff. eine
Praxisänderung vorgenommen und erkannt, dass auf die wirtschaftliche
Betrachtungsweise abzustellen ist, da nur dann die Leistungsfähigkeit
des Steuerpflichtigen richtig erfasst wird. Im Augenblick, wo das
Grundstück in das Vermögen des Steuerpflichtigen eintritt, repräsentiert
es einen bestimmten Wert, der insbesondere von seinem Unterhaltszustand
abhängt. Einzig die Ausgaben, die notwendig sind zur Aufrechterhaltung
oder Wiederherstellung dieses Zustandes, sind gemäss Art. 22 Abs. 1 lit. e
WStB vom Roheinkommen abziehbar. Unterhaltsaufwendungen im technischem
Sinn, die eine Wertvermehrung über den Wert im Zeitpunkt des Kaufs hinaus
bewirken, sind als Aufwendungen für Anschaffung oder Verbesserung von
Vermögensgegenständen im Sinne von Art. 23 WStB zu betrachten (aaO, S.
365). Daher können Kosten von Unterhaltsarbeiten, die unmittelbar nach
dem Grundstückserwerb vorgenommen werden, in der Regel nicht vom Einkommen
abgezogen werden. Nur jene Kosten sind abziehbar, die notwendig sind für
die Beseitigung eines Schadens, der seit dem Erwerb eintrat. Auf diese
Weise wird auch die Rechtsgleichheit hergestellt zwischen demjenigen,
der eine Liegenschaft in schlechtem Zustand (und zu entsprechend niedrigem
Preis) kauft, und jenem, der eine Liegenschaft nach der Renovation durch
den früheren Eigentümer (zu entsprechend höherem Preis) kauft (aaO,
S. 366). Diese Rechtsprechung wurde seither in BGE 103 Ib 197 ff. sowie
in weitern nicht amtlich publizierten Urteilen vom 14. März 1980 (ASA 49
S. 563 ff.), 13. Februar 1981 (E. 1, teilweise publiziert in BGE 107
Ib 22 ff.) und 24. März 1981 i.S. M. gegen kantonale Rekurskommission
Bern bestätigt.
Eine Ausnahme vom Grundsatz, wonach für die Qualifizierung von
Instandstellungskosten als werterhaltend oder wertvermehrend auf den
Zustand der Liegenschaft im Zeitpunkt des Eigentumserwerbs abzustellen
ist, wurde einzig in BGE 107 Ib 24 f., E. 2a für den Fall des Erbgangs
gemacht, da die Erben in die gesamte vermögensrechtliche Stellung
des Erblassers eintreten (Art. 560 ZGB) und Instandstellungskosten an
einem Erbschaftsgegenstand für sie denselben Charakter haben, den sie
für den Erblasser gehabt hätten (vgl. KÄNZIG, Wehrsteuer, 2. Aufl.,
Art. 22, N. 166, S. 655). Diese Ausnahme greift nicht Platz, wenn bei
der Erbteilung eine Sache durch Singularsukzession (vgl. Art. 637 ZGB)
zu ausschliesslichem Eigentum zugewiesen wird (BGE 107 Ib 25 E. b;
Entscheid vom 24. März 1981 i.S. M. gegen kantonale Rekurskommission Bern).
Erwägung 2
2.- Noch nicht erörtert hat das Bundesgericht bisher allerdings, ob
seine in BGE 99 Ib 362 ff. eingeleitete Praxis für Betriebsliegenschaften
gleichermassen wie für Privatliegenschaften und namentlich für
private Wohnliegenschaften gilt. Der Beschwerdegegner beruft sich
darauf, bei Instandstellungskosten handle es sich um Aufwand an den
Betriebsgebäuden, der mit seiner selbständigen Erwerbstätigkeit als
Landwirt direkt zusammenhänge, und den er demzufolge unter dem Konto
Liegenschaftsunterhalt in seiner Buchhaltung (ertragsmindernd) ausgewiesen
habe. Es fragt sich also, ob ein Abzug für den Liegenschaftsunterhalt
bei Geschäftsliegenschaften ausschliesslich unter Art. 22 Abs. 1 lit. a
WStB fällt, nicht unter lit. e, und ob allenfalls die 1973 eingeleitete
Praxisänderung bloss für unter lit. e fallende Abzüge von Bedeutung ist.
a) KÄNZIG, von dessen Kritik an seiner früheren Auffassung
sich das Bundesgericht bei der Praxisänderung leiten liess, bemerkt
beiläufig (aaO, 2. Aufl., Art. 22, N. 164, S. 652), Art. 22 Abs. 1
lit. e WStB habe nur die Unterhaltskosten von Privatliegenschaften
zum Gegenstand. Art. 22 Abs. 1 WStB bezieht sich aber nicht bloss
auf Abzüge vom Brutto-Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit
und aus Ertrag des Privatvermögens, sondern ebenfalls auf Abzüge vom
Erwerbseinkommen Selbständigerwerbender, einschliesslich der Teilhaber von
Personengesellschaften ohne Rechtspersönlichkeit (vgl. Art. 18 und Art. 21
Abs. 1, lit. a WStB). Lit. b, c und f können sogar ausschliesslich für
Selbständigerwerbende gelten. Auch sie können die Kosten des Unterhalts
von Geschäftsliegenschaften von ihrem Roheinkommen in Abzug bringen,
wie Art. 22 Abs. 1 lit. e WStB es allgemein vorsieht. Soweit es sich um
Roheinkommen aus einer Unternehmertätigkeit handelt (zu der auch die des
Landwirts zu rechnen ist, vgl. KÄNZIG, aaO, Art. 22, N. 24, S. 513 f.),
würde dafür zwar schon die Vorschrift in Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB über
den Abzug der zur Erzielung des steuerbaren Einkommens erforderlichen
Gewinnungskosten genügen. Ein grundsätzlicher Unterschied ergibt sich
daraus aber nicht, was den Abzug der Liegenschaftsunterhaltskosten vom
Roheinkommen betrifft.
b) Selbst wo es sich um einen buchführungspflichtigen Unternehmer
handelt, sind im Rahmen der kaufmännischen Buchhaltung die Kosten der
Instandstellung neu erworbener Liegenschaften nicht als geschäftsmässig
begründeter Betriebsaufwand der Erfolgsrechnung zu belasten, sondern zu
aktivieren (BLUMER/GRAF, Kaufm. Bilanz und Steuerbilanz, 6. Aufl., S. 414;
REIMANN/ZUPPINGER/SCHÄRRER, aaO, § 19 lit. b, N. 130, S. 84; - STUDER,
Bilanzsteuerrecht, S. 84/85 und KÄNZIG, aaO, 1. Aufl., Art. 49, N. 66, S.
352 halten die Aktivierung immerhin soweit unerlässlich, als infolge
Instandstellungsarbeiten der wirkliche Wert eines Vermögensgegenstands
den steuerlich massgebenden Buchwert übersteigt).
c) Erst recht ist ein grundsätzlicher Unterschied nicht zu machen,
wo ein Geschäftsbetrieb - wie namentlich ein Landwirtschaftsbetrieb -
nicht buchführungspflichtig ist. Während bei buchführungspflichtigen
Betrieben die Steuerbehörden eventuell nicht eingreifen, falls
Instandstellungsarbeiten nach dem Erwerb einer Liegenschaft zu Lasten des
Betriebserfolgs als Aufwand gebucht werden, da mit einer entsprechenden
Erhöhung des steuerbaren Gewinns in späteren Steuerperioden zu rechnen
ist, und bei einer Veräusserung oder Betriebsaufgabe die gebildete stille
Reserve - soweit noch erhalten - von der Kapitalgewinnbesteuerung erfasst
wird (Art. 21 Abs. 1 lit. d WStB), sind Kapitalgewinne bei der Veräusserung
oder Privatentnahme von Grundstücken aus nicht buchführungspflichtigen
Betrieben nicht wehrsteuerpflichtig. (Bei Landwirtschaftsbetrieben ist
überdies damit zu rechnen, dass in späteren Steuerperioden mangels
genügender Bücher die Einkommensbesteuerung nach dem geschätzten
volkswirtschaftlichen Einkommen zu erfolgen hat.) Es könnte daher zu einer
ungerechtfertigten Entlastung von der Einkommenssteuer führen, wenn die
Wehrsteuerbehörden es zuliessen, dass der nicht buchführungspflichtige
Unternehmer nach dem Erwerb einer Liegenschaft die Instandstellungskosten
als Aufwand verbucht und den steuerbaren Geschäftsgewinn entsprechend
schmälert.
d) Sodann stützt sich die in BGE 99 Ib 362 ff. eingeleitete
Praxisänderung im wesentlichen auf Art. 23 WStB, der Aufwendungen für
Anschaffungen oder Verbesserung von Vermögensgegenständen generell nicht
zum Abzug zulässt, unabhängig davon, ob sie unter Art. 22 Abs. 1 lit. a
oder lit. e WStB fielen, unabhängig auch davon, ob sie auf Geschäfts- oder
Privatliegenschaften getätigt worden sind (MASSHARDT, Wehrsteuerkommentar,
Ausgabe 1980, Art. 23, N. 1, S. 173/74; KÄNZIG, aaO, 2. Aufl., Art. 23,
N. 2, S. 699/700).
e) Es besteht darum kein Anlass, für Geschäftsliegenschaften von der
seit BGE 99 Ib 362 geltenden Praxis abzuweichen. Dies erst recht nicht,
weil buchführende Betriebsinhaber auf aktivierten Instandstellungskosten
in der Folge Abschreibungen vom Buchwert zu Lasten des Betriebserfolgs
künftiger Jahre vornehmen dürfen, und zwar nach Ziff. I lit. a des
Kreisschreibens der Eidg. Steuerverwaltung vom 14. Februar 1952 (ASA 20,
S. 345) auch buchführende Landwirte auf Betriebsgebäuden (KÄNZIG, aaO,
2. Aufl., Art. 22, N. 34, S. 527; vgl. die revidierten Richtlinien im
Merkblatt von 1979, aaO, S. 599 ff.).
Erwägung 3
3.- Die Vorinstanz geht an sich von diesen gleichen Grundsätzen aus,
welche sie allerdings nuancieren will.
a) Dabei erblickt sie den Grundgedanken der bundesgerichtlichen
Praxis darin, dass der Mehrwert, den eine neuerworbene Liegenschaft
durch Instandstellungsarbeiten regelmässig erfährt, realisierbar sei,
d.h. die in schlechtem Zustand erworbene Liegenschaft nach Vornahme der
Unterhaltsarbeiten zu einem höheren Preis verkauft werden könne. Der
von der Vorinstanz so formulierte Grundgedanke ist als Ausgangspunkt
jedoch zu eng. Die bundesgerichtliche Praxis beruht auf dem Gedanken,
dass - unabhängig von Verkaufsmöglichkeiten, bei denen ein Mehrwert
der Liegenschaft sich realisieren lässt - der innere Wert des
Grundstücks durch Instandstellungsarbeiten nach dem Erwerb über den im
Erwerbszeitpunkt vorhandenen inneren Wert hinaus erhöht wird und die
Instandstellungsaufwendungen deswegen nach Art. 23 WStB nicht in Abzug
gebracht werden können. Es kann darum offen bleiben, ob wertvermehrende
Aufwendungen für eine landwirtschaftliche Liegenschaft - eventuell bedingt,
wie auch die Vorinstanz selber zugesteht - realisierbar sind.
b) Deshalb kann es entgegen der Auffassung der Vorinstanz nicht
entscheidend darauf ankommen, ob eine Liegenschaft zum Verkehrswert oder -
als landwirtschaftliches Heimwesen - zum Ertragswert gemäss Bundesgesetz
über die Erhaltung des bäuerlichen Grundbesitzes erworben wird. Wie in
der in BGE 99 Ib 362 eingeleiteten Praxis inzwischen mehrfach entschieden
wurde, kann es bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise, die vom innern Wert
der Liegenschaft im Erwerbszeitpunkt ausgeht, keinen Unterschied machen,
wenn der Steuerpflichtige einen von diesem innern Wert abweichenden
Erwerbspreis bezahlte, sei es beispielsweise, weil ihm versteckte Mängel
der Liegenschaft entgangen waren (BGE 103 Ib 200/1, E. 3b, vgl. betreffend
die aargauische Einkommenssteuer auch das nicht amtlich publizierte
Urteil vom 5. Juli 1977 in ASA Bd. 47, S. 633, E. 3), oder weil er die
Liegenschaft auf Rechnung künftiger Erbschaft besonders günstig oder
sogar unentgeltlich erwarb (nicht publiziertes Urteil vom 24. März 1981
i.S. M. gegen kantonale Rekurskommission Bern). Dass der Steuerpflichtige
im Erwerbszeitpunkt in einem Falle einen Vermögensverlust erlitt,
im andern Falle eine unentgeltliche Vermögenszuwendung erhielt, ändert
nichts daran, dass er sein Vermögen durch die Instandstellungsarbeiten
an der Liegenschaft nach dem Erwerbszeitpunkt vermehrte.
Erwägung 4
4.- Die Vorinstanz wollte bewusst die in BGE 99 Ib 362 ff.
eingeleitete Praxis aufgeben für sämtliche landwirtschaftlichen
Grundstücke, an denen der Erwerber kurz nach dem Eigentumserwerb
Instandstellungsarbeiten ausführt. Dazu besteht kein genügender Anlass.
a) Es kann offen bleiben, wie weit der Unterhaltszustand der
Gebäude den Ertragswert landwirtschaftlicher Grundstücke beeinflusst,
wie dies die Beschwerdeführerin geltend macht. Auch Unterhaltsarbeiten
nach dem Erwerb landwirtschaftlicher Grundstücke erhöhen - genau wie bei
nichtlandwirtschaftlichen Grundstücken - das Vermögen des Erwerbers, zu dem
die Grundstücke vom Eigentumserwerb an zu rechnen sind. Gewiss erhöht sich
mit dem innern Wert der Grundstücke der landwirtschaftliche Ertragswert
nicht im gleichen Masse, sondern - wie die Beschwerdeführerin einräumt -
nur um vielleicht 30-40% der Kosten der wertvermehrenden Bauarbeiten. Dies
wirkt sich bei der Besteuerung des Vermögens durch Kanton und Gemeinde zu
Gunsten des Steuerpflichtigen aus und kann sich später gegebenenfalls bei
einer Veräusserung zum Ertragswert zu seinen Ungunsten auswirken. Für die
Einkommensbesteuerung jedoch bleiben die Instandstellungskosten nach dem
Erwerb der Liegenschaft auf ihre Verbesserung gerichtet (Art. 23 WStB),
was ganz allgemein nicht voraussetzt, dass sie sich in einer Erhöhung
des Ertrags- oder Verkehrswertes voll niederschlagen. (Man denke an
unnötig hohe Aufwendungen wegen Fehlern der Bauausführung oder aus
Liebhaberei des Eigentümers.) Eine von der Praxis, wie sie für alle
übrigen Steuerpflichtigen gilt, abweichende Behandlung der Landwirte
lässt sich mit den von der Vorinstanz angestellten Überlegungen nicht
rechtfertigen. Davon ist das Bundesgericht schon in BGE 107 Ib 22
ff. stillschweigend ausgegangen.
b) Während der Beschwerdegegner schon in den Bemessungsjahren
1973/4, als die Buchführungspflicht gemäss Art. 89 Abs. 3 WStB in der
seit 1. Januar 1978 geltenden Fassung vom 9. Juni 1977 noch nicht Gesetz
war, eine Betriebsbuchhaltung führte, ist dies bei der grossen Mehrzahl
der Landwirte noch heute nicht der Fall. Diese werden vielmehr nach
statistisch erhobenen Erfahrungswerten des sog. volkswirtschaftlichen
Einkommens (oder Netto-Rohertrag) der Landwirtschaftsbetriebe
veranlagt (MASSHARDT, aaO, Art. 21, N. 27/8, S. 87; KÄNZIG, aaO,
2. Aufl., Art. 21, N. 42, S. 258/59; vgl. REIMANN/ZUPPINGER/SCHÄRRER,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Bd. II § 19 lit. b, N. 448 ff.,
S. 177 ff. und als weitere Anwendungsbeispiele AGVE 1975, S. 334 ff. und
RDAF 1971, S. 129 ff.). Dabei sind die mittleren Gebäudeunterhaltskosten
statistisch miterfasst. Besonderheiten des einzelnen Betriebs werden durch
Zuschläge oder Abzüge berücksichtigt, welche den Netto-Rohertrag in einem
bestimmten Umfange abweichen lassen von den für die einzelne Gemeinde
bestimmten Mittelwerten pro Flächeneinheit. Das geschieht in Bern wie
in andern Kantonen durch eine Punktierung der verschiedenen den Ertrag
beeinflussenden Betriebsfaktoren, wozu auch die Betriebseinrichtungen
und somit die Gebäude gehören. Eine Berücksichtigung des schlechten,
besonders hohe Unterhaltskosten verursachenden Gebäudezustands ist im
Rahmen dieser Punktierung an sich möglich, kann aber neben der Vielzahl
anderer punktierter Faktoren nur von relativ geringem Einfluss auf das
Ergebnis, den für die Steuerveranlagung massgebenden Netto-Rohertrag
des Betriebs sein. Davon werden für die Veranlagung des Reinertrags
des Landwirtschaftsbetriebs einzig die Löhne, Schuld- und Pachtzinsen in
Abzug gebracht, während der Mietwert der Wohnung des Betriebsinhabers, die
Subventionen und Familienzulagen individuell hinzugerechnet werden. Ein
individueller Abzug für Gebäudeunterhaltskosten wird dagegen nicht
zugelassen (vgl. für die bernische Staatssteuer die Verordnung vom
28. September 1956/25. Oktober 1972 betreffend den Abzug der Kosten des
Unterhalts, der Sachversicherung und der Verwaltung von Grundstücken
sowie der Liegenschaftssteuer bei der Veranlagung der direkten Staats-
und Gemeindesteuern, VOU, bei H. GRUBER, Handkommentar zum bernischen
Steuergesetz, 3. Aufl., Anhang V, insbesondere § 6 Abs. 2, S. 330;
ebenso die neue Fassung der VOU vom 12. November 1980, bei Gruber,
aaO, 4. Aufl., Anhang V, insbesondere Art. 4 Abs. 2, S. 365/66;
REIMANN/ZUPPINGER/SCHÄRRER, aaO, N. 451, S. 177 und N. 462-466, S. 179/80;
MASSHARDT, aaO, N. 29/30, S. 87/88; RIVIER: Droit fiscal suisse, S. 100;
RDAS 1971, S. 131), namentlich auch nicht in Form des Pauschalabzugs
(Richtlinien der Eidg. Steuerverwaltung vom 31. Oktober 1967, vgl. ASA
36, S. 271; KÄNZIG, aaO, 2. Aufl., Art. 22, N. 175, S. 664).
Im Ergebnis entsteht daher kein Widerspruch zu den
Veranlagungsgrundsätzen, wie sie bei der grossen Zahl der
Landwirtschaftsbetriebe angewendet werden, und auch keine stossende
Ungleichbehandlung der Buchführenden verglichen mit den nach
dem volkswirtschaftlichen Einkommen veranlagten Landwirten, wenn
Instandstellungskosten nach dem Erwerb landwirtschaftlicher Grundstücke
zum Abzug nicht zugelassen werden.
Erwägung 5
5.- Der Beschwerdegegner hat auch geltend gemacht, es seien
ihm seinerzeit als Pächter sämtliche Instandstellungskosten
zum Abzug zugelassen worden, die er schon damals auf einem Konto
Liegenschaftsunterhalt ertragsmindernd verbucht habe. Dies trifft in der
Tat zu, wurden doch in der Wehrsteuerveranlagung der 16. und 17. Periode
solche Unterhaltskosten (einschliesslich Abschreibungen auf eigenen
Investitionen in den Pachtliegenschaften) von den Veranlagungsbehörden
anerkannt. In seinem Rekurs betreffend die kantonale Steuerveranlagung
hatte der Beschwerdegegner eine rechtsungleiche Behandlung als Eigentümer
und Pächter gerügt.
Soweit er diese Rüge nun auch für die Wehrsteuer erheben will, tut
er dies zu Unrecht. Denn sind vom Pächter, der schon nach Gesetz den
ordentlichen (gewöhnlichen) Unterhalt der Pachtgrundstücke zu tragen
hat (Art. 284 Abs. 1 und 2 OR; KÄNZIG, aaO, 2. Aufl., Art. 22, N. 175,
S. 665), nach Pachtvertrag auch die in grösseren zeitlichen Abständen
anfallenden Instandhaltungs- bzw. Instandstellungsarbeiten zu seinen
Lasten auszuführen, so handelt es sich für ihn um Gewinnungskosten. Im
Rahmen einer geordneten Buchhaltung, wie sie der Beschwerdegegner schon als
Pächter führte, mussten ihm solche den Gewinn schmälernde Aufwendungen auch
steuerrechtlich zugestanden werden (KÄNZIG, aaO, Art. 21, N. 42, S. 259),
da es sich nicht um Aufwendungen für die Verbesserung von Gegenständen
des eigenen Vermögens (Art. 23 WStB) handelte.
Mit dem Erwerb des Hofs zu Eigentum, bei dem Nutzen und Schaden
rückwirkend auf den 1. Januar 1974 auf den Beschwerdegegner übergingen,
entfielen für ihn seit dem gleichen Zeitpunkt auch die Verpflichtungen
aus dem früheren Pachtvertrag. Die Veranlagungsbehörde behandelte
zutreffend die 1974 gemachten Ausgaben für die Instandstellung der
Gebäude als wertvermehrende, der Verbesserung der Gegenständen des eigenen
Vermögens dienende Anlage. Sind die Aufwendungen in der Buchhaltung des
Beschwerdegegners somit zu aktivieren, steht ihm dafür das Recht zu,
jährliche Abschreibungen vorzunehmen (vgl. vorne E. 2e).