BGE 100 V 140
100 V 140
35. Urteil vom 5. September 1974 i.S. I. gegen Ausgleichskasse Zürcher
Arbeitgeber und AHV-Rekurskommission des Kantons Zürich Regeste
Art. 17 lit. c und Art. 20 Abs. 3 AHVV. Beitragspflicht des
Kommanditärs als Selbständigerwerbender (Präzisierung der Rechtsprechung).
Sachverhalt
A.- Die Einzelfirma I. wurde gemäss letztwilliger Verfügung
des Inhabers nach dessen Tode mit Wirkung ab 1. Januar 1970 in eine
Kommanditgesellschaft umgewandelt. Unbeschränkt haftende Gesellschafter
sind die beiden Schwiegersöhne des Verstorbenen, Kommanditäre deren
Ehefrauen sowie die beiden andern Töchter des Verstorbenen. Gemäss
Gesellschaftsvertrag beträgt die Kommandite der vier Töchter je Fr. 500
000.--. Sie partizipieren ferner zu gleichen Teilen an den stillen
Reserven, welche am Todestag (8. März 1968) Fr. 1 828 000.-- betrugen. Die
Kapitaleinlagen werden zu 6% verzinst. An Gewinn und Verlust sind die
unbeschränkt haftenden Gesellschafter mit je 10% beteiligt, während die
Kommanditärinnen am Gewinn mit 17,5% und am Verlust mit 20% beteiligt sind.
Mit Verfügungen vom 1. Februar 1972 unterstellte die Ausgleichskasse
die Kommanditärinnen der Beitragspflicht als Selbständigerwerbende und
erhob für das Jahr 1970 Sozialversicherungsbeiträge von je Fr. 12 650.40
zuzüglich Verwaltungskostenbeitrag.
B.- Hiegegen liessen die Betroffenen gemeinsam Beschwerde erheben
mit dem Antrag, die Beitragsverfügungen seien aufzuheben und es sei
festzustellen, dass sie als nichtmitarbeitende Kommanditärinnen nicht
beitragspflichtig seien.
Die AHV-Rekurskommission des Kantons Zürich wies die Beschwerde mit
Entscheid vom 16. November 1973 ab. Nach ständiger Praxis seien Bezüge
des Kommanditärs auf der Kommandite in der Regel als beitragsfreier
Kapitalertrag zu betrachten. Vorbehalten blieben Fälle, in denen
der Kommanditär in der Gesellschaft entgegen der zivilrechtlichen
Regel eine wirtschaftlich dominierende Stellung einnehme. Im zu
beurteilenden Fall sei davon auszugehen, dass die Kommanditärinnen im
Berechnungsjahr einen Gewinnanteil bezogen hätten, welcher eine angemessene
Kommanditenverzinsung bei weitem übersteige. Gemäss Gesellschaftsvertrag
trügen die Kommanditärinnen ein erhebliches Geschäftsrisiko; der Vertrag
sehe ferner für wichtige Geschäfte eine Dreiviertel-Mehrheit sämtlicher
Gesellschafter vor. Schliesslich spreche auch die quotenmässige Beteiligung
der Beschwerdeführerinnen an Gewinn und Verlust für die Annahme einer
selbständigen Erwerbstätigkeit.
C.- Namens der Kommanditärinnen führt die Treuhandgesellschaft
X Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, der vorinstanzliche
Entscheid und die Kassenverfügun-. gen vom 1. Februar 1972 seien aufzuheben
und die Ausgleichskasse anzuweisen, "die Beschwerdeführerinnen von der
Beitragsleistung für ihre Gewinnanteile ... ab 1970 freizustellen". In
der Begründung wird im wesentlichen ausgeführt, nach den gesetzlichen
Bestimmungen seien lediglich die unbeschränkt haftenden Teilhaber einer
Kommanditgesellschaft beitragspflichtig. Soweit die Praxis hievon
Ausnahmen vorgesehen habe, seien die Voraussetzungen im vorliegenden
Fall nicht erfüllt. Von einer wirtschaftlich dominierenden Stellung
der einzelnen Kommanditärin könne nicht gesprochen werden. Zunächst
erweise sich der im Jahre 1970 bezogene Gewinnanteil von Fr. 225 908.--
(wovon Fr. 50 908.-- Anteil an Baureserve, welcher der Verfügung
der Beschwerdeführerinnen entzogen sei) bei einer Einlage von 1-1,2
Millionen Franken nicht als offensichtlich übersetzt. Sodann könne eine
Verlustbeteiligung von je 20% nicht als besonders hohes Geschäftsrisiko
bewertet werden. Schliesslich sei die Dreiviertel- Mehrheit für wichtige
Geschäftsbeschlüsse aus praktischen Gründen notwendig, "damit nicht
die beiden Kommanditärinnen, deren Ehemänner als Komplementäre bei
der Gesellschaft agieren, bereits über eine Mehrheit verfügen". Die
Geschäftsführung obliege jedoch ausschliesslich den unbeschränkt haftenden
Gesellschaftern; faktisch sei der Einfluss der Beschwerdeführerinnen auf
die Kommanditgesellschaft daher äusserst gering.
Ausgleichskasse und Bundesamt für Sozialversicherung beantragen
Abweisung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde. In seiner Vernehmlassung
vertritt das Bundesamt die Auffassung, der Gewinnanteil des Kommanditärs
sei "grundsätzlich und allgemein als Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zu betrachten, und zwar als solches des Kommanditärs
selbst". Die Begründung ergibt sich, soweit wesentlich, aus den
nachstehenden Urteilserwägungen.
Auszug aus den Erwägungen:
Das Eidg. Versicherungsgericht zieht in Erwägung:
Erwägung 1
1.- Gemäss Art. 9 Abs. 1 AHVG gilt als Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit jedes Erwerbseinkommen, das nicht Entgelt für in
unselbständiger Stellung geleistete Arbeit darstellt. Eine gesetzliche
Umschreibung des Begriffs der selbständigen Erwerbstätigkeit fehlt;
die Verordnung über die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHVV)
enthält indessen nähere Bestimmungen hiezu. So gehören nach Art. 17
lit. c in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 AHVV zum beitragspflichtigen
Einkommen auch die Anteile der unbeschränkt haftenden Teilhaber von
Kommanditgesellschaften, soweit die Bezüge den vom rohen Einkommen
abziehbaren Kapitalzins (Art. 18 Abs. 2 AHVV) übersteigen. Nach der sich
aus der Verordnung ergebenden Regelung ist das Einkommen des Kommanditärs
grundsätzlich als Kapitalertrag zu betrachten, welcher nicht der
Beitragspflicht aus selbständiger Erwerbstätigkeit untersteht. Ausnahmen
von diesem Grundsatz hat die Rechtsprechung jedoch in folgenden Fällen
angenommen:
a) Ist der Kommanditär zugleich Arbeitnehmer der Kommanditgesellschaft,
gilt das dafür bezogene Entgelt als Einkommen aus unselbständiger
Erwerbstätigkeit. Gleichzeitig ist zu vermuten, dass zwischen dieser
Tätigkeit und dem Gewinnanteil des Kommanditärs ein so enger Zusammenhang
besteht, dass auch der Gewinnanteil zum Einkommen aus der unselbständigen
Erwerbstätigkeit bei der Gesellschaft gehört (EVGE 1950 S. 205, 1953
S. 121, 1968 S. 103).
b) Erscheinen die Gewinnanteile des Kommanditärs - ökonomisch gesehen
- ausnahmsweise nicht als Kapitalertrag auf der Kommandite, sondern als
blosse Gewinnverwendung des Komplementärs zu Gunsten des Kommanditärs,
sind die Gewinnanteile beitragsrechtlich als Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit des Komplementärs zu betrachten (BGE 100 V 22 sowie
nicht publiziertes Urteil vom 9. Juni 1969 i.S. Bäsler).
c) Nimmt der Kommanditär - entgegen dem Regelfall - eine wirtschaftlich
dominierende Stellung in der Gesellschaft ein, so gilt er bezüglich seiner
Einkünfte aus der Kommandite als Selbständigerwerbender. Als Kriterien
hiefür nannte die Rechtsprechung: Dispositionsbefugnis und Kontrollrecht
(ZAK 1959 S. 332), volle oder teilweise Tragung des Geschäftsrisikos
in Verbindung mit der Befugnis, betriebliche Dispositionen zu treffen
(EVGE 1967 S. 225) sowie - allgemein - den persönlichen Einsatz des
Kommanditärs an der Personengesamtheit (EVGE 1967 S. 90, ZAK 1968 S. 624).
Erwägung 2
2.- Das Bundesamt für Sozialversicherung übt grundsätzliche Kritik
an dieser Rechtsprechung und vertritt die Auffassung, der Gewinnanteil
des Kommanditärs sei stets als dessen Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zu betrachten. Zur Begründung verweist das Bundesamt
auf die obligationenrechtliche Regelung, wonach der Kommanditär
wie der Komplementär Eigentümer und Gläubiger zu gesamter Hand der
Gesellschaftsaktiven sei und - vorbehältlich der Beschränkung nach aussen
- solidarisch mit dem Komplementär für die Schulden der Gesellschaft
hafte. Es sei daher unzutreffend, ihn als reinen Kapitalgeber oder
Kapitalbeteiligten zu bezeichnen. Der Kommanditär könne vertraglich mit
der Geschäftsführung betraut werden und habe - im Gegensatz zum stillen
Gesellschafter - nach Art. 600 Abs. 2 OR ein unentziehbares Recht auf
Mitwirkung bei Handlungen, die über den gewöhnlichen Geschäftsbetrieb
hinausgingen. Die Beteiligung des Kommanditärs an Gewinn und Verlust
richte sich in erster Linie nach der Vereinbarung unter den Gesellschaftern
und ergebe sich nicht allein aus der Höhe der Kommandite. Es gehe daher
nicht an, den Gewinnanteil, welcher nicht allein vom Gesellschaftskapital
abhängig sei, als Kapitalertrag auf der Kommandite zu betrachten. Der
Gewinnanteil des Kommanditärs könne aber auch nicht im Sinne einer
Gewinnverteilung als selbständiges Erwerbseinkommen des Komplementärs
angesehen werden.
a) Gemäss ständiger Rechtsprechung hat sich die ahvrechtliche
Beitragspflicht grundsätzlich nach den wirtschaftlichen Gegebenheiten
im Einzelfall und nicht nach zivilrechtlichen Kriterien zu richten. Auf
die zivilrechtliche Erscheinungsform wirtschaftlicher Tatbestände kann
nur soweit abgestellt werden, als der zu beurteilende Sachverhalt unter
ahvrechtlichen Gesichtspunkten keine vom Regelfall abweichende Beurteilung
erfordert (ZAK 1971 S. 506 Erw. 2, EVGE 1967 S. 225, ZAK 1959 S. 334).
b) Der Kommanditär ist grundsätzlich wie der unbeschränkt haftende
Gesellschafter Teilhaber der Personengesellschaft. Nach den Bestimmungen
des Obligationenrechts wird seine Stellung in der Gesellschaft indessen
weitgehend von dispositivem Recht bestimmt, insbesondere was das Verhältnis
der Gesellschafter unter sich betrifft (Art. 598 Abs. 1 OR). Das
Innenverhältnis kann zudem wesentlich anders gestaltet sein als das
Aussenverhältnis der Gesellschaft. Eine aktive Beteiligung des Kommanditärs
an der Geschäftsführung ist von Gesetzes wegen nicht vorgesehen. Art. 600
Abs. 2 OR räumt dem Kommanditär lediglich ein Widerspruchsrecht gegen
Handlungen der Geschäftsführung ein, welche über den gewöhnlichen
Geschäftsbetrieb hinausgehen. Im übrigen ist der Kommanditär zur
Geschäftsführung weder berechtigt noch verpflichtet (Art. 600 Abs. 1
OR); der Umfang seiner allfälligen Mitwirkungsrechte bestimmt sich
ausschliesslich nach den gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen. Volle
Vertragsfreiheit besteht auch bezüglich der Beteiligung des Kommanditärs
an Gewinn und Verlust (Art. 601 OR). Gemäss interner Abrede kann
der Kommanditär sogar von jeglicher Verlustbeteiligung befreit werden
(HARTMANN, Kommentar zum Zivilgesetzbuch N. 9 zu Art. 601 OR).
Demzufolge kann die Stellung des Kommanditärs im Einzelfall sehr
unterschiedlich ausgestaltet sein und - wirtschaftlich gesehen -
von einer blossen Kapitalbeteiligung bis zu einer dem Komplementär
entsprechenden Stellung reichen (vgl. hiezu auch HARTMANN, aaO, N. 8 zu
Art. 594 OR). Allein auf Grund der obligationenrechtlichen Bestimmungen
lässt sich daher nicht zwingend auf eine Beitragspflicht des Kommanditärs
als Selbständigerwerbender schliessen.
c) Zu dem vom Bundesamt für Sozialversicherung erhobenen Einwand, die
Rechtsprechung des Eidg. Versicherungsgerichts zur Beitragspflicht des
Kommanditärs lasse sich nicht vereinbaren mit der Praxis betreffend die
beitragsrechtliche Erfassung der Gewinnanteile stiller Gesellschafter,
ist festzuhalten, dass auch die Stellung stiller Gesellschafter
im Einzelfall erhebliche Unterschiede aufweisen kann. Innerhalb
derselben Kommanditgesellschaft kann sie wirtschaftlich derjenigen des
Kommanditärs ähnlich sein oder sich hievon wesentlich unterscheiden. Es
lässt sich daher nicht verallgemeinernd sagen, der Beitritt des stillen
Gesellschafters als Kommanditär der Gesellschaft führe zu dessen Befreiung
von der Beitragspflicht als Selbständigerwerbender. Vielmehr dürfte die
Beitragspflicht regelmässig weiterbestehen, falls sich am Innenverhältnis -
vorbehältlich der gesellschaftsrechtlich bedingten Anpassungen - nichts
ändert.
Erwägung 3
3.- Wie das Gesamtgericht entschieden hat, ist aus diesen Gründen an
der bisherigen Praxis der beitragsrechtlichen Erfassung der Gewinnanteile
von Teilhabern an Kommanditgesellschaften grundsätzlich festzuhalten. Die
Rechtsprechung bezüglich der ausnahmsweisen Beitragspflicht des
Kommanditärs als Selbständigerwerbender ist in dem Sinne zu bestätigen
und zu präzisieren, dass als massgebende Kriterien hiefür der Umfang der
im Einzelfall bestehenden Dispositionsbefugnis und des Geschäftsrisikos
zu gelten haben. Dem von der Rechtsprechung ebenfalls verwendeten Begriff
des "Einsatzes mit der Person" kommt demgegenüber lediglich die Bedeutung
eines zusätzlichen Abgrenzungskriteriums zu in Fällen, in welchen der
Kommanditär ohne entsprechende gesellschaftsvertragliche Regelung eine
massgebende Stellung in der Gesellschaft einnimmt.
Das Gericht verkennt nicht, dass die bisherige Praxis mit
Abgrenzungsschwierigkeiten verbunden ist, die de lege ferenda eine
einfachere Regelung als wünschenswert erscheinen lassen. Angesichts
der sich aus den Art. 17 lit. c und 20 Abs. 3 AHVV ergebenden Ordnung,
welche nicht als gesetzwidrig erachtet werden kann, ist es dem Richter
indessen verwehrt, diesem Umstand durch Änderung der Rechtsprechung
Rechnung zu tragen.
Erwägung 4
4.- Nach dem Gesagten ist für den Ausgang des vorliegenden
Verfahrens entscheidend, in welchem Umfange die Kommanditärinnen zu
Dispositionen befugt sind und ein Geschäftsrisiko tragen. Zur Annahme
einer Beitragspflicht aus selbständiger Erwerbstätigkeit müssen in der
Regel beide Voraussetzungen erfüllt sein.
a) Laut Ziffer 8 des Gesellschaftsvertrages obliegt die
Geschäftsführung den beiden unbeschränkt haftenden Gesellschaftern, welche
nach Ziffer 9 des Vertrages auch sämtliche Gesellschaftsbeschlüsse zu
fassen haben mit Ausnahme jener Beschlüsse, die kraft zwingenden Rechts
von allen Gesellschaftern gemeinsam gefasst werden müssen. Eine Anzahl
vertraglich genannter Geschäfte bedarf der Zustimmung von drei Vierteln
sämtlicher Gesellschafter. Davon betroffen sind unter anderem finanziell
bedeutsame Immobiliengeschäfte, Beteiligungen an anderen Unternehmungen,
Neubauten, Ankauf von Maschinen und Betriebseinrichtungen, Aufnahme von
Krediten, aber auch die Änderung der Saläre der Geschäftsführer. Da nach
den gegebenen Verhältnissen zwei Stimmen genügen, um das Zustandekommen
einer Dreiviertel-Mehrheit zu verhindern, ergibt sich hieraus für die
Kommanditärinnen eine ins Gewicht fallende Dispositionsbefugnis. Die
getroffene Regelung gestattet es insbesondere den zwei nicht mit einem der
beiden Komplementäre verheirateten Kommanditärinnen, Geschäftsbeschlüsse
im Rahmen der Vertragsbestimmung zu verhindern. Diese Befugnis geht
wesentlich über das hinaus, was sich allein auf Grund der zwingenden
gesetzlichen Bestimmungen ergibt. Die Voraussetzung einer besonderen
Dispositionsbefugnis hat daher als erfüllt zu gelten. Hieran ändert
nichts, dass die Kommanditärinnen nach den Ausführungen in der
Verwaltungsgerichtsbeschwerde ihren Einfluss auf die Geschäftsführung
bisher kaum geltend gemacht haben; es genügt, dass sie auf Grund des
Gesellschaftsvertrages hiezu in der Lage sind, falls sie es als notwendig
erachten.
b) Die Kommanditärinnen sind laut Gesellschaftsvertrag vom 28. Mai
1971 mit einer Kommanditsumme von je Fr. 500 000.-- an der Gesellschaft
beteiligt. Sie partizipieren ferner zu gleichen Teilen an den am Todestag
des früheren Einzelinhabers vorhanden gewesenen stillen Reserven von
Fr. 1 828 000.-- zuzüglich Goodwill im Betrage von Fr. 917 000.--. Am
Gewinn sind die beiden unbeschränkt haftenden Gesellschafter mit je
10%, die Kommanditärinnen mit je 17,5% beteiligt; einen allfälligen
Verlust haben sie mit je 20%, jedoch höchstens bis zum Betrage ihrer
Kommanditsumme zu tragen (Ziffer 6 des Gesellschaftsvertrages). Die
Kommanditärinnen sind somit quotenmässig zu einem erheblichen Teil
an Gewinn und Verlust beteiligt. Ihr Geschäftsrisiko wird zwar durch
die Beschränkung auf die Kommanditsumme, welche etwas weniger als
die Hälfte der Kapitaleinlage ausmacht, gemildert, gewinnt jedoch
insofern an Bedeutung, als die Beteiligungen der Kommanditärinnen einen
wesentlichen Teil des Gesellschaftsvermögens ausmachen. Sie tragen nach der
gesellschaftsvertraglichen Regelung daher ein erhebliches Geschäftsrisiko,
selbst wenn dieses auf die Kommanditsumme beschränkt bleibt.
Bei dieser Sachlage ist dem vorinstanzlichen Entscheid, wonach die
Beschwerdeführerinnen für ihre Gewinnanteile der Beitragspflicht als
Selbständigerwerbende unterstehen, beizupflichten. Die Kassenverfügungen
vom 1. Februar 1972 bestehen daher zu Recht.
Entscheid:
Demnach erkennt das Eidg. Versicherungsgericht: Die
Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens
werden den Beschwerdeführerinnen unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.